制造企業(yè)存貨監(jiān)盤(pán)審計(jì)中存在的問(wèn)題及對(duì)策探討

許 彥

前言

存貨監(jiān)盤(pán)相關(guān)的審計(jì)目標(biāo)包括存在性、完整性與所有權(quán)。審計(jì)人員需要通過(guò)監(jiān)盤(pán)等方式獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)來(lái)保證被審計(jì)單位記錄的存貨是真實(shí)存在的，數(shù)量是準(zhǔn)確的，確保企業(yè)沒(méi)有虛增存貨等舞弊行為，同時(shí)確認(rèn)存貨屬于被審計(jì)單位的資產(chǎn)并是合法取得、存在的。因此，存貨監(jiān)盤(pán)相關(guān)的審計(jì)是目前事務(wù)所審計(jì)中的核心程序，需要我們加以關(guān)注與重視。

一、存貨的特點(diǎn)及監(jiān)盤(pán)審計(jì)的重要性

（一）存貨的特點(diǎn)

存貨是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過(guò)程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過(guò)程中或提供勞務(wù)過(guò)程中耗用的材料、物料等。包括各類(lèi)材料、在產(chǎn)品、半成品、產(chǎn)成品或庫(kù)存商品以及包裝物、低值易耗品、委托加工物資等等。其特點(diǎn)主要表現(xiàn)為：

（1）流動(dòng)性比較強(qiáng)、周轉(zhuǎn)速度相對(duì)較快。

（2）種類(lèi)復(fù)雜、項(xiàng)目繁多，經(jīng)常以多種形態(tài)存在，存在的形式不固定，處于變化之中。

（3）從原材料購(gòu)入到領(lǐng)用，再到產(chǎn)成品銷(xiāo)售，雖然存貨在不停地流動(dòng)，但呈現(xiàn)出規(guī)律性的變化。

（二）存貨監(jiān)盤(pán)審計(jì)的重要性

存貨是制造企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中貫穿始終的一項(xiàng)重要資產(chǎn)，是企業(yè)生產(chǎn)與再生產(chǎn)的基礎(chǔ)。存貨也經(jīng)常成為被審計(jì)單位粉飾報(bào)表的一個(gè)重要項(xiàng)目，通過(guò)對(duì)資產(chǎn)造假來(lái)增加收益。由于存貨關(guān)系到四大循環(huán)，存貨如果出現(xiàn)錯(cuò)報(bào)，不僅會(huì)導(dǎo)致較大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)將對(duì)企業(yè)的資產(chǎn)、成本及凈利潤(rùn)造成較大的影響。存貨監(jiān)盤(pán)是審計(jì)人員獲得審計(jì)證據(jù)的重要方式之一，因此在內(nèi)部控制制度健全的前提下，確保存貨的質(zhì)量與數(shù)量是存貨審計(jì)的重點(diǎn)。

二、存貨監(jiān)盤(pán)審計(jì)中存在的問(wèn)題

（一）存貨收發(fā)存的控制力度不夠

存貨的內(nèi)部控制目標(biāo)要求企業(yè)建立健全的存貨管理制度，從而保證存貨在取得、入庫(kù)、領(lǐng)用與出庫(kù)的嚴(yán)格控制。制造企業(yè)工藝流程復(fù)雜，存貨品種繁多，同時(shí)大多數(shù)以在產(chǎn)品加工的狀態(tài)存在，因此材料的領(lǐng)用比較頻繁，不能保證及時(shí)的登入系統(tǒng)之中，有些領(lǐng)用未及時(shí)告知管理人員便領(lǐng)走材料。在一些制造業(yè)企業(yè)中，倉(cāng)庫(kù)管理員手工單獨(dú)記錄材料的收發(fā)情況，之后再逐筆錄入系統(tǒng)之中。雖然這項(xiàng)比較繁瑣的手工登記方式一定程度上可以保證準(zhǔn)確性，但存貨的收發(fā)存信息存在一定的滯后性。這將導(dǎo)致無(wú)法確定存貨盤(pán)點(diǎn)明細(xì)表中數(shù)據(jù)的時(shí)效性，在存貨監(jiān)盤(pán)審計(jì)中難以保證所盤(pán)點(diǎn)存貨的準(zhǔn)確性，存在一定的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。比如在盤(pán)點(diǎn)原材料時(shí)，有些已領(lǐng)用但未用完的原材料，又被放回到未領(lǐng)用的原材料里面，導(dǎo)致原材料數(shù)量被混淆，無(wú)法準(zhǔn)確區(qū)分是在庫(kù)還是在用。

（二）存貨的數(shù)量盤(pán)點(diǎn)準(zhǔn)確性不高

在事務(wù)所審計(jì)過(guò)程中，存貨監(jiān)盤(pán)是確認(rèn)存貨數(shù)量準(zhǔn)確性的基礎(chǔ)方法。其操作方法一是以賬面核實(shí)物，二是以實(shí)物核賬面。實(shí)質(zhì)是通過(guò)比較核對(duì)，做到賬實(shí)相符。然而在實(shí)際的審計(jì)過(guò)程中，由于被審計(jì)單位難以在期末時(shí)刻即要求審計(jì)入場(chǎng)，往往造成審計(jì)監(jiān)盤(pán)時(shí)點(diǎn)晚于期末時(shí)點(diǎn)，在這期間可能發(fā)生存貨被領(lǐng)用或新增加的情況，造成難以在期末的精確時(shí)刻對(duì)存貨進(jìn)行賬實(shí)核對(duì)。于是審計(jì)也只能通過(guò)抽盤(pán)的審計(jì)程序來(lái)代替監(jiān)盤(pán)。而在抽盤(pán)過(guò)程中，由于存在金額較大的存貨堆放分散等原因，使審計(jì)清點(diǎn)工作面臨困難，從而出現(xiàn)走形式的情況出現(xiàn)。這些都對(duì)審計(jì)的質(zhì)量產(chǎn)生了一定的影響。制造企業(yè)中，性質(zhì)復(fù)雜的存貨監(jiān)盤(pán)很難確定其數(shù)量。例如原材料中的一種——型材，包括圓管、H鋼、角鋼、矩形鋼等多種材料，同一種型材又有多種不同的型號(hào)。企業(yè)一般是按重量領(lǐng)用，每一種型材的計(jì)算公式各有不同，涉及到密度、周長(zhǎng)、半徑等不同的變量。企業(yè)沒(méi)有將公式錄入計(jì)算機(jī)中進(jìn)行簡(jiǎn)便計(jì)算，而是通過(guò)手工計(jì)算的方法，這無(wú)疑增加了審計(jì)的工作難度，審計(jì)人員將要花費(fèi)很多的時(shí)間來(lái)計(jì)算監(jiān)盤(pán)數(shù)量下型材的重量。同時(shí)，有些通過(guò)面積、體積進(jìn)行計(jì)量的存貨，對(duì)于數(shù)量的確認(rèn)也存在很大的難度。在實(shí)際審計(jì)過(guò)程中，審計(jì)人員往往相信被審計(jì)單位工作人員給出的數(shù)據(jù)資料，而沒(méi)有親自進(jìn)行取證計(jì)算。

（三）存貨的質(zhì)量無(wú)法保證

存貨的質(zhì)量關(guān)系到資產(chǎn)的價(jià)值是否被正確的反映。因變質(zhì)、過(guò)時(shí)或自然損耗等原因產(chǎn)生的存貨質(zhì)量問(wèn)題，往往通過(guò)肉眼是無(wú)法明確地辨別出來(lái)。同時(shí)由于財(cái)務(wù)及審計(jì)人員均缺乏相應(yīng)的專(zhuān)業(yè)知識(shí)，無(wú)法對(duì)變質(zhì)、過(guò)時(shí)或自然損耗的存貨的現(xiàn)值做出合理的判斷，造成存貨的賬面價(jià)值可能與其實(shí)際價(jià)值嚴(yán)重不一致的情況。而企業(yè)在盤(pán)點(diǎn)過(guò)程中，仍將這些存貨與其他正常存貨一同盤(pán)點(diǎn)、計(jì)價(jià)，導(dǎo)致這些存貨的價(jià)值被高估。同時(shí)，雖然有些存貨的形態(tài)和質(zhì)量要求未發(fā)生改變，但由于其不再具有實(shí)用價(jià)值，將其和正常存貨一同核算，同樣造成存貨價(jià)值的虛高。比如有些已領(lǐng)用的實(shí)驗(yàn)用品存貨，因不符合實(shí)驗(yàn)要求等原因，不再使用，返回倉(cāng)庫(kù)堆積，如果這些影響存貨質(zhì)量的因素被忽略，將會(huì)直接影響資產(chǎn)價(jià)值的準(zhǔn)確計(jì)量。

三、加強(qiáng)存貨監(jiān)盤(pán)審計(jì)的對(duì)策

（一）加強(qiáng)被審計(jì)企業(yè)完善存貨內(nèi)部控制機(jī)制

被審計(jì)單位內(nèi)部控制存在缺陷將直接影響審計(jì)人員的監(jiān)盤(pán)工作，完善的內(nèi)部控制制度不僅有利于被審計(jì)單位加強(qiáng)存貨的內(nèi)部管理，同時(shí)也有助于審計(jì)監(jiān)盤(pán)工作的順利開(kāi)展，達(dá)到雙贏的目的。存貨相關(guān)的內(nèi)部控制涉及被審計(jì)單位的供、產(chǎn)、銷(xiāo)各個(gè)環(huán)節(jié)，包括采購(gòu)、驗(yàn)收、倉(cāng)儲(chǔ)、領(lǐng)用、加工、裝運(yùn)等方面。審計(jì)人員需要協(xié)助被審計(jì)單位對(duì)存貨各環(huán)節(jié)的內(nèi)部控制制度進(jìn)行檢查，并進(jìn)一步完善。

（二）提高審計(jì)人員的責(zé)任心與職業(yè)素質(zhì)

審計(jì)人員在存貨監(jiān)盤(pán)審計(jì)過(guò)程中，應(yīng)該抱有認(rèn)真負(fù)責(zé)的態(tài)度，意識(shí)到存貨審計(jì)監(jiān)盤(pán)的重要性，保證審計(jì)工作在一定的規(guī)范下進(jìn)行。對(duì)于無(wú)法實(shí)施監(jiān)盤(pán)或者監(jiān)盤(pán)困難的情況，不應(yīng)該敷衍或者置之不理，需要在確認(rèn)被審計(jì)單位內(nèi)部控制機(jī)制完善的情況下，認(rèn)真分析如何通過(guò)有效的替代程序來(lái)保證審計(jì)證據(jù)獲得的充分性與適當(dāng)性。其次，審計(jì)人員應(yīng)該具有一定的職業(yè)素質(zhì)，在審計(jì)中做出科學(xué)合理的職業(yè)判斷。這就要求審計(jì)人員不僅需要具備會(huì)計(jì)方面的專(zhuān)業(yè)知識(shí)，也需要掌握其他方面的知識(shí)與技能，比如計(jì)算機(jī)相關(guān)軟件的熟練使用，可以對(duì)審計(jì)工作起到很大的輔助作用。另外，審計(jì)人員應(yīng)該對(duì)被審計(jì)單位的生產(chǎn)流程和主要產(chǎn)品進(jìn)行一定的了解，做到“知彼”，而不能僅僅停留在單純的抽查憑證這種基礎(chǔ)工作的層面。

（三）提高監(jiān)盤(pán)存貨數(shù)量的準(zhǔn)確性

審計(jì)人員需要現(xiàn)場(chǎng)親自監(jiān)督被審計(jì)單位的存貨盤(pán)點(diǎn)，并進(jìn)行抽查，而不是聽(tīng)信倉(cāng)庫(kù)管理人員的盤(pán)點(diǎn)數(shù)據(jù)。在抽查的過(guò)程中，金額相對(duì)較大的存貨應(yīng)該作為存貨抽查的重點(diǎn)，金額較小的一般數(shù)量大、單價(jià)低，可以使用快速瀏覽的方法進(jìn)行查看，必要時(shí)可以通過(guò)稱(chēng)重等方式進(jìn)行盤(pán)點(diǎn)。對(duì)于領(lǐng)用后剩余的原材料，也需要重視，畢竟積少成多。數(shù)量較大的原材料可能需要借助專(zhuān)業(yè)的工具測(cè)量并結(jié)合一定的數(shù)學(xué)方法，而零碎的、金額較小的存貨則可以采用大概估算。對(duì)于在途存貨、委托加工或者委托代銷(xiāo)的存貨，應(yīng)該檢查這些存貨原始憑證的數(shù)量與金額是否正確，根據(jù)存貨的數(shù)量與價(jià)值實(shí)施相應(yīng)的審計(jì)程序。對(duì)于數(shù)量金額比較大的存貨，需要審計(jì)人員親自到存貨存放地點(diǎn)進(jìn)行盤(pán)點(diǎn)；對(duì)于價(jià)值相對(duì)較小的存貨，可以采取向委托單位或供應(yīng)商發(fā)詢(xún)證函的方式檢查存貨的存在性。而對(duì)于金額大、性質(zhì)復(fù)雜、盤(pán)點(diǎn)相對(duì)困難的存貨，要選用合理可行的方法保證監(jiān)盤(pán)程序的順利進(jìn)行，而不能直接采用企業(yè)數(shù)據(jù)敷衍了事，甚至直接放棄監(jiān)盤(pán)。比如有些制造企業(yè)存貨中型材涉及金額較大、計(jì)算復(fù)雜、盤(pán)點(diǎn)困難的情況，審計(jì)人員可以借助計(jì)算機(jī)相關(guān)軟件的配合使用或通過(guò)建模等形式，將各種型材的相關(guān)指標(biāo)錄入系統(tǒng)中，通過(guò)辦公軟件或建立的模型對(duì)該類(lèi)存貨的購(gòu)進(jìn)或使用進(jìn)行管理，從而減少手工計(jì)算的繁瑣，節(jié)約時(shí)間，同時(shí)也提高了審計(jì)監(jiān)盤(pán)的準(zhǔn)確度。

（四）進(jìn)一步保證存貨監(jiān)盤(pán)審計(jì)的質(zhì)量

除以上三個(gè)方面外，審計(jì)人員仍需從細(xì)節(jié)及基礎(chǔ)資料中入手，保證存貨監(jiān)盤(pán)審計(jì)的質(zhì)量。一方面可通過(guò)目測(cè)法，仔細(xì)觀察存貨的外觀，初步判斷存貨的基本情況。比如發(fā)現(xiàn)存貨出現(xiàn)銹跡或灰塵，就應(yīng)引起審計(jì)人員的注意，及時(shí)向被審計(jì)企業(yè)了解購(gòu)買(mǎi)的時(shí)間、購(gòu)買(mǎi)時(shí)的原始憑證及暫?；蚪K止使用的原因等。另一方面，對(duì)于那些已領(lǐng)用未使用完的、過(guò)時(shí)的或無(wú)使用價(jià)值的存貨，審計(jì)人員應(yīng)注意該類(lèi)存貨是否被單獨(dú)存放并做好清晰標(biāo)記和登記管理。若倉(cāng)庫(kù)管理人員難以對(duì)該類(lèi)存貨的價(jià)值情況做出解釋?zhuān)匾獣r(shí)可要求專(zhuān)業(yè)技術(shù)人員提供協(xié)助解釋。最后，某些情況下若只能采取抽盤(pán)審計(jì)的方法對(duì)被審計(jì)企業(yè)進(jìn)行存貨盤(pán)點(diǎn)，審計(jì)人員也應(yīng)親力親為，在抽取隨機(jī)的前提下，注重抽取核算存貨的數(shù)量與質(zhì)量，防止以少充多、以次充好，影響審計(jì)質(zhì)量，從而保證存貨資產(chǎn)的正確反映。

四、結(jié)論

制造企業(yè)存貨監(jiān)盤(pán)審計(jì)是企業(yè)審計(jì)工作的重要內(nèi)容之一。對(duì)于企業(yè)本身來(lái)講，加強(qiáng)存貨的優(yōu)異管理，及時(shí)高效的反映存貨的流動(dòng)和價(jià)值，是企業(yè)加強(qiáng)存貨管理的重要方面。對(duì)于審計(jì)方來(lái)講，由于存貨監(jiān)盤(pán)審計(jì)過(guò)程耗時(shí)耗力，因此審計(jì)方在審計(jì)之前需做好詳細(xì)的監(jiān)盤(pán)計(jì)劃，確保審計(jì)工作的連續(xù)性、準(zhǔn)確性，從而提高存貨監(jiān)盤(pán)審計(jì)的質(zhì)量。

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