企業(yè)所得稅與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則處理差異常見(jiàn)問(wèn)題探討

尚占文

摘 要：對(duì)于會(huì)計(jì)在企業(yè)所得稅的處理應(yīng)用可以簡(jiǎn)單理解為對(duì)于企業(yè)應(yīng)稅收益與會(huì)計(jì)收益之間處理以及研究的一種方法，本論文簡(jiǎn)單介紹了企業(yè)所得稅在會(huì)計(jì)處理準(zhǔn)則中的產(chǎn)生以及發(fā)展，從而進(jìn)一步的分析會(huì)計(jì)在企業(yè)所得稅中具體化差異性問(wèn)題產(chǎn)生的具體原因。

關(guān)鍵詞：企業(yè)；所得稅會(huì)計(jì)；差異性常見(jiàn)問(wèn)題

作為企業(yè)中必不可少的一部分，會(huì)計(jì)在企業(yè)經(jīng)濟(jì)中發(fā)揮著重要的作用，進(jìn)一步而言會(huì)計(jì)計(jì)算在企業(yè)金融性高度上漲的同時(shí)呈現(xiàn)正比例上升趨勢(shì)，特別是在關(guān)于企業(yè)所得稅，微量差異都會(huì)引起企業(yè)所得稅與常用準(zhǔn)則誤差的放大，因此，只有在兩者之間的關(guān)系協(xié)調(diào)并且對(duì)于常見(jiàn)問(wèn)題進(jìn)行可見(jiàn)性的分析操控，才能最大化的解決此類問(wèn)題。

一、企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)的產(chǎn)生與發(fā)展

所得稅會(huì)計(jì)是整個(gè)會(huì)計(jì)學(xué)科之中的一個(gè)分支，主要是針對(duì)會(huì)計(jì)的收益與應(yīng)收稅之間差異進(jìn)行有針對(duì)性、系統(tǒng)性的研究與處理。而企業(yè)中的會(huì)計(jì)主要還是相對(duì)獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)單獨(dú)體，通過(guò)獨(dú)立經(jīng)濟(jì)實(shí)體進(jìn)行可操作的處理，目的是為了幫助企業(yè)非內(nèi)部信息需求者提供會(huì)計(jì)專業(yè)化的經(jīng)濟(jì)信息，乃至為此構(gòu)建出一種系統(tǒng)，而方法基本上都是通過(guò)會(huì)計(jì)方面某些專業(yè)化監(jiān)督與反應(yīng)企業(yè)的各種稅務(wù)活動(dòng)的方法。

同樣也是因?yàn)檫@個(gè)原因，會(huì)計(jì)核算不僅僅是在企業(yè)在發(fā)展各方面之處的集合，更包含了企業(yè)作為一個(gè)經(jīng)濟(jì)體對(duì)于國(guó)家繳納的各種稅金支出，此類支出也將出現(xiàn)在會(huì)計(jì)統(tǒng)計(jì)支出的賬單之內(nèi)，故而稱之為企業(yè)稅收的會(huì)計(jì)處理。

于1994年我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展一系列結(jié)果表明其進(jìn)一步的發(fā)展離不開(kāi)企業(yè)稅收制度的優(yōu)化，國(guó)家為了這一市場(chǎng)需求，對(duì)于稅收體制進(jìn)行大幅度的改革，其目的之一不過(guò)是針對(duì)于企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度加大協(xié)調(diào)力度，而1994年6月我國(guó)更是頒發(fā)了《關(guān)于印發(fā)（企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)處理的暫行規(guī)定）的通知》。

此時(shí)期我國(guó)財(cái)政稅收體系尚未完善，故而差異性也不甚明顯，更有會(huì)計(jì)從業(yè)人員的專業(yè)水平與素養(yǎng)問(wèn)題，根本不足以應(yīng)對(duì)極為復(fù)雜的債務(wù)法，故而所得稅會(huì)計(jì)的具體準(zhǔn)則并未公開(kāi)正式表明發(fā)布。

2001年我國(guó)頒布了《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，這一新型制度從內(nèi)容上來(lái)看與前一年推出的《暫行規(guī)定》并未有區(qū)別化的差異，而直至2005年下半年，《所得稅（征求意見(jiàn)稿）》的發(fā)布，則表明了我國(guó)所得稅會(huì)計(jì)處理方面將迎來(lái)一次巨大的改革。果不其然，在第二年初《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)--所得稅》新準(zhǔn)則在上市公司中率先實(shí)行，同時(shí)允許并且鼓勵(lì)大眾企業(yè)的實(shí)行。

二、關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)用于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則差異性常見(jiàn)問(wèn)題

1.會(huì)計(jì)核算方法問(wèn)題

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在企業(yè)所得稅處理方法差異性本質(zhì)上就是所得稅會(huì)計(jì)在差異問(wèn)題上討論與相關(guān)的處理方法，同樣也因此分為永久與暫時(shí)兩大類，后者的差異具體化細(xì)分又可以表現(xiàn)為應(yīng)納稅以及可抵扣兩小類，進(jìn)而可以得到所得稅會(huì)計(jì)的本質(zhì)不過(guò)是對(duì)于差異的類別進(jìn)行辨認(rèn)區(qū)分，進(jìn)而決定考慮使用何種方法解決。

在“收益分配觀”作為基礎(chǔ)上系統(tǒng)化樹(shù)立的一種方式為應(yīng)付稅款法。而“收益分配觀”基本的根據(jù)即是定奪業(yè)主權(quán)益量的“企業(yè)主體論”，這種理論表明：企業(yè)本身是區(qū)別于業(yè)主而獨(dú)立性存在的，故而所得的全部利益全部可以認(rèn)為是企業(yè)主體的收益，而股利表明公開(kāi)部分則是屬于業(yè)主的權(quán)益。

但實(shí)際上，企業(yè)作為經(jīng)濟(jì)單獨(dú)體通過(guò)經(jīng)營(yíng)所取得的收益根本就是去掉企業(yè)內(nèi)部而且擁有公司協(xié)議并且利益相關(guān)的人共享，在這里面，不僅僅是給予債權(quán)人所得稅的支出，還包括了政府部門的相關(guān)利息以及股東所得的利潤(rùn)。

會(huì)計(jì)法在企業(yè)中作為非正統(tǒng)化的統(tǒng)計(jì)業(yè)務(wù)會(huì)受到多方面渠道的影響，其中就包括了“收入費(fèi)用觀”納稅影響，而具體而言可以分為遞延方式法以及損益表債務(wù)法，但是這種方法對(duì)于所得稅的統(tǒng)計(jì)與計(jì)算確定基本上都是通過(guò)“收入費(fèi)用觀”確定得來(lái)的，而且這種方式也并非由原始狀態(tài)發(fā)展而來(lái)，而是通過(guò)“業(yè)主權(quán)理論”進(jìn)一步演化蛻變。此種方法對(duì)于企業(yè)擁有絕對(duì)控制權(quán)利的應(yīng)當(dāng)屬于業(yè)主，而相對(duì)應(yīng)而言企業(yè)所積累的債務(wù)--包括但不限于企業(yè)發(fā)展融資等方面?zhèn)鶆?wù)也應(yīng)當(dāng)是屬于業(yè)主的債務(wù)，單獨(dú)企業(yè)凈資產(chǎn)則可看作為業(yè)主的權(quán)益，故而通過(guò)企業(yè)經(jīng)營(yíng)所得到的資金收入可以看作為業(yè)主權(quán)益的某項(xiàng)增加，相對(duì)而言企業(yè)因各種因素影響而導(dǎo)致資金減少（對(duì)外支出）可以視為業(yè)主權(quán)益的降低。

那么衡量業(yè)主的權(quán)益增長(zhǎng)在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則處理方法中一個(gè)重要因素就是去除業(yè)主得到的收入費(fèi)用以及支出費(fèi)用后所形成的凈資產(chǎn)。理論上來(lái)看這一結(jié)論是沒(méi)有任何問(wèn)題的，但這本身還有一點(diǎn)必不可少的考慮因素應(yīng)當(dāng)也在其中--即便是凈資產(chǎn)也應(yīng)當(dāng)是在扣除所得稅之后的凈資產(chǎn)。

一直以來(lái)大家都有一個(gè)誤區(qū)：對(duì)于企業(yè)所得稅的會(huì)計(jì)核算方法是通過(guò)之前的各種方法演變過(guò)來(lái)。這一點(diǎn)認(rèn)知不可說(shuō)是錯(cuò)誤的，因?yàn)檫@的確是一部分事實(shí)，但深入研究則會(huì)發(fā)現(xiàn)，這僅僅是在技術(shù)方法層面的進(jìn)行的一種淺層剖析，不為錯(cuò)固然不假，但以此作為結(jié)論未免以偏概全，歸根到底，這種僅僅由技術(shù)層面的“方法論”進(jìn)步不足以改變其本質(zhì)，這自然決定了此種方式有著缺乏對(duì)于主體足夠認(rèn)知的硬傷，除此之外，在進(jìn)行具體的實(shí)行發(fā)面同樣也是面臨困難重重。

2.暫時(shí)性差異問(wèn)題

在企業(yè)的所得稅中會(huì)計(jì)準(zhǔn)則里面有著一個(gè)用來(lái)計(jì)算企業(yè)稅收與會(huì)計(jì)實(shí)際計(jì)算存在差異性的概念，叫做“計(jì)稅基礎(chǔ)”以此為突破口來(lái)研究來(lái)看，主要原因在于在某個(gè)階段關(guān)于企業(yè)稅收的各種法規(guī)與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在企業(yè)資產(chǎn)與負(fù)債情況的計(jì)算丈量口徑不統(tǒng)一--即存在一定的誤差，故而在企業(yè)資產(chǎn)以及企業(yè)負(fù)債情況與會(huì)計(jì)實(shí)際賬簿計(jì)量與實(shí)際價(jià)值量是不同步的，這一點(diǎn)大幅度的產(chǎn)生了暫時(shí)的差異性。

在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則于內(nèi)容方面引入這一概念之后，出現(xiàn)的暫時(shí)性差異相對(duì)于“時(shí)間性差異”在范疇方面要廣泛的多。故而在某種程度是可以認(rèn)為：暫時(shí)性差異本身就是所有的時(shí)間性差異以及其他暫時(shí)性的集合。而此概念也可以因此判斷為出于在計(jì)算丈量以及確定會(huì)計(jì)綜合性因素時(shí)的稅法某種考慮。同樣這也屬于企業(yè)通過(guò)稅法的“硬性規(guī)則”針對(duì)于會(huì)計(jì)各項(xiàng)因素所要達(dá)到系統(tǒng)化的計(jì)算與確定其價(jià)值。

而在“資產(chǎn)負(fù)債觀”的前提下，有一定影響的因素即是資產(chǎn)與負(fù)債。

以此來(lái)看，暫時(shí)性差異可以極為明確的得到：暫時(shí)性差異為企業(yè)資產(chǎn)或者是企業(yè)負(fù)債金額數(shù)量與企業(yè)計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異價(jià)值量的結(jié)論。而此種判斷不僅僅在此維度有效，尤為重要的是它具有“超越時(shí)空性”，并且在企業(yè)未來(lái)造成的影響會(huì)有一定幾率比當(dāng)下更大，特別是對(duì)于企業(yè)在未來(lái)納稅方面的影響，也正是因?yàn)檫@種考慮，暫時(shí)性差異也可細(xì)分為“可抵扣暫時(shí)性差異”以及“應(yīng)納稅暫時(shí)性差異”。

無(wú)論是“可抵扣暫時(shí)性差異”還是“應(yīng)納稅暫時(shí)性差異”，都可以理解為存在某一前提--即在可以確定在未來(lái)可以對(duì)于資產(chǎn)回收或者負(fù)債進(jìn)行清還。這硬性規(guī)則不變的前提下，“可抵扣暫時(shí)性差異”即是在此階段之內(nèi)對(duì)于資產(chǎn)的回收或者是企業(yè)債務(wù)的清還應(yīng)納稅的價(jià)值，這會(huì)導(dǎo)致可抵扣金額存在暫時(shí)性的差異，以此類推，“應(yīng)納稅的暫時(shí)性差異”同樣確定“階段之內(nèi)”，目的為“收回資產(chǎn)或者清償債務(wù)”，結(jié)果為“導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)納稅金額價(jià)值的暫時(shí)性差異”。

企業(yè)所得稅在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則差異問(wèn)題引發(fā)乃至發(fā)酵大部分原因本質(zhì)上是相關(guān)人員的認(rèn)知性錯(cuò)誤：遞延所得稅負(fù)債以及遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生的根本原因是由于“可抵扣暫時(shí)性差異”以及“應(yīng)納稅暫時(shí)性差異”引發(fā)，故而得出“應(yīng)納稅的暫時(shí)性差異可以理解為本質(zhì)上就是遞延所得稅負(fù)債以及‘可抵扣的暫時(shí)性差異、即此為遞延性所得稅資產(chǎn)”的結(jié)論。這種方法論的錯(cuò)位在本質(zhì)上是一個(gè)邏輯錯(cuò)位，也正是因?yàn)榇隋e(cuò)誤，進(jìn)而導(dǎo)致了企業(yè)所得稅在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的處理方式以及程序上出現(xiàn)問(wèn)題，在企業(yè)財(cái)務(wù)表上引發(fā)大范圍信息化錯(cuò)誤，導(dǎo)致將差異性放大到不可收拾的嚴(yán)重地步。

因此可以某方面認(rèn)為：企業(yè)所得稅在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則處理差異出現(xiàn)的問(wèn)題存在著“原理性”不可避免差異問(wèn)題，而除此之外的其他因素--人為認(rèn)知失誤有機(jī)會(huì)在里面參與提供催化，乃至將差異問(wèn)題以及常見(jiàn)問(wèn)題放大化，而認(rèn)知邏輯的錯(cuò)位進(jìn)而導(dǎo)致稅收經(jīng)濟(jì)在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則化處理差異性出現(xiàn)問(wèn)題才是關(guān)鍵，資金以及負(fù)債理智化歸位進(jìn)而不存在差異性錯(cuò)位才最為合理。

三、結(jié)束語(yǔ)

綜上所述，企業(yè)所得稅在具體的核算以及統(tǒng)計(jì)方面存在的問(wèn)題。不同企業(yè)因?yàn)榻?jīng)營(yíng)范圍以及業(yè)務(wù)的不同，包括企業(yè)人員配置、融資能力的不盡相同，在某些細(xì)節(jié)性方面不存在統(tǒng)一性，但是會(huì)計(jì)基礎(chǔ)常見(jiàn)問(wèn)題大都大同小異，而在“暫時(shí)性差異”本質(zhì)原因相同，只有真正的理解此類問(wèn)題出現(xiàn)的原因，從起點(diǎn)做好企業(yè)所得稅與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具體處理工作的“相對(duì)性對(duì)接”，才能短時(shí)間內(nèi)有效率的處理誤差，避免因?yàn)榇祟惒町惗谄髽I(yè)所得稅于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則處理時(shí)造成重大失誤。

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