交易性金融資產(chǎn)在核算中存在的問題及改進(jìn)措施

郭紅梅

目前的會計學(xué)系統(tǒng)對金融工具與計量作出了劃分企業(yè)金融資產(chǎn)只要滿足下列要求都構(gòu)成交換性金融資產(chǎn)。首先，企業(yè)融資資產(chǎn)的目的是實現(xiàn)企業(yè)銷售，包括股權(quán)、債務(wù)等。其次，資金隱含于公司進(jìn)行管理活動的可識別金融工具集合中，并同時以可見的材料證實了公司可以運用短期收益的途徑進(jìn)行管理活動。以基金公司為例，公司購買證券的主要目的就是為了獲取長期收益，而該組證券則屬交易性的金融資產(chǎn)。最后，衍生工具方面，在公司業(yè)務(wù)中，期貨、股票等都屬于衍生工具，包含在交易性金融中，衍生工具形成的主要目標(biāo)之一就是交易。但在企業(yè)資本運作中有效套期、財務(wù)擔(dān)保、缺少報價、公允價值無法科學(xué)驗算的工具，都因無法實現(xiàn)隨時隨地交易而不進(jìn)行論述。

交易性金融資產(chǎn)在企業(yè)中的應(yīng)用

一、交易性金融資產(chǎn)作為投資短期性的優(yōu)勢

基于會計準(zhǔn)則中對交易性金融資產(chǎn)的固定，不難發(fā)現(xiàn)，企業(yè)為了短期獲利積極開展資本運作活動。而從屬性角度分析，企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動下交易者資產(chǎn)對企業(yè)投資策略的優(yōu)化效果更好，可以協(xié)調(diào)經(jīng)營與發(fā)展的矛盾，提高企業(yè)現(xiàn)金流的應(yīng)用效率，實現(xiàn)利益最大化。再者，從企業(yè)發(fā)展目標(biāo)來看，提高短期規(guī)劃中的風(fēng)險控制是保障企業(yè)經(jīng)營效率的重要措施，在這一階段中，交易性金融資產(chǎn)也可以發(fā)揮一定的輔助效果。

二、科學(xué)合理地呈現(xiàn)企業(yè)財務(wù)現(xiàn)狀

使用公允價值來判斷交易性金融資產(chǎn)，企業(yè)資產(chǎn)變動產(chǎn)生的盈虧、公允價值體現(xiàn)都呈現(xiàn)在會計報表中，可以科學(xué)、全面地展現(xiàn)出企業(yè)市場價值，同時，這也是最符合國內(nèi)現(xiàn)階段應(yīng)用會計準(zhǔn)則的方式。公允價值的應(yīng)用在展現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營效果的同時，展現(xiàn)了企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債結(jié)構(gòu)效果，以及應(yīng)對外界風(fēng)險的能力，更加科學(xué)地對企業(yè)財務(wù)情況進(jìn)行反映。

三、適應(yīng)市場變化與金融發(fā)展的要求

在經(jīng)濟一體化發(fā)展背景下，國內(nèi)金融市場競爭更加激烈，各個企業(yè)憑借完善的制度、規(guī)則不斷提高自身的核心競爭力，并涌現(xiàn)出一大批交易形式創(chuàng)新的金融工具。這一情況的出現(xiàn)增加了企業(yè)資產(chǎn)核算的難度，使傳統(tǒng)的歷史成本入賬方式面臨著新時代的改革發(fā)展，并以此衍生出了在公允價值下計量的交易金融資產(chǎn)，可以為企業(yè)財務(wù)信息管理人員提供科學(xué)、有效的信息權(quán)益，幫助企業(yè)決策。

四、平衡成本與收益的入賬配比

從企業(yè)發(fā)展的角度看，成本費用是在歷史成本計量基礎(chǔ)上進(jìn)行驗算。但在當(dāng)前行業(yè)市場發(fā)展中，二者存在較大差異，導(dǎo)致成本支出與收入計量無法匹配。同時，企業(yè)投資下交易性金融資產(chǎn)所占比例較小，使用公允價值計算的方式可以統(tǒng)計企業(yè)在經(jīng)濟市場因素下利潤的變化量。在一定程度上對企業(yè)成本、收入量統(tǒng)計具有重要價值，可以科學(xué)體現(xiàn)出報表的有效性。

五、使各財務(wù)報表關(guān)系更加清晰

一般情況下，企業(yè)利潤表指的是資產(chǎn)負(fù)債情況統(tǒng)計，并且企業(yè)全部其他財務(wù)報表都在資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)容中。從科學(xué)的層面分析，企業(yè)經(jīng)營利潤指的是企業(yè)經(jīng)營活動的凈資產(chǎn)。企業(yè)通過公允價值計量的方式對交易性金融資產(chǎn)進(jìn)行統(tǒng)計，可以全面分析出所有者的權(quán)益，獲得經(jīng)營數(shù)據(jù)，提高對企業(yè)經(jīng)營負(fù)債情況的掌握。幫助企業(yè)管理者進(jìn)行資產(chǎn)負(fù)債的決策，開展資本結(jié)構(gòu)優(yōu)化，增強投資者決策能力，并最終完成利益分配，使企業(yè)核心競爭力不斷提升，最終實現(xiàn)持續(xù)發(fā)展。

六、有效保護企業(yè)資本

經(jīng)營利潤是企業(yè)經(jīng)營活動對成本消耗的補償，是企業(yè)進(jìn)行再生產(chǎn)以及產(chǎn)能擴大的基礎(chǔ)。在對生產(chǎn)消耗管理時，企業(yè)一般使用歷史成本計量的方式進(jìn)行統(tǒng)計，這就導(dǎo)致計算過程中數(shù)據(jù)會受到大量外界因素刺激，例如通貨膨脹、市場競爭等，使企業(yè)經(jīng)營面臨較大的損失，最后影響企業(yè)報表的實踐意義。而使用公允價值計算的方式，企業(yè)可以對交易性金融資產(chǎn)進(jìn)行科學(xué)驗算，統(tǒng)計出企業(yè)經(jīng)營活動在各個階段面臨的損失，并呈現(xiàn)出生產(chǎn)要素在經(jīng)濟社會中的價值，保障企業(yè)資本，使企業(yè)可以持續(xù)發(fā)展。

七、提升會計核算在企業(yè)發(fā)展中的責(zé)任與地位

在國際會計制度實踐經(jīng)驗的影響下，國內(nèi)會計制度體系積極進(jìn)行改革發(fā)展，使用了包含公允價值在內(nèi)的一系列現(xiàn)代會計的核算方式，標(biāo)志著國內(nèi)計量方式已經(jīng)與國際成功接軌，會計制度朝著國際化方向發(fā)展。而傳統(tǒng)的成本計量方式已經(jīng)不能適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營的需求，逐漸被公允價值計量的方式所淘汰。由此，現(xiàn)代企業(yè)在交易性金融資產(chǎn)核算中使用公允價值計量方式驗算可以增強企業(yè)會計管理的效果，培養(yǎng)會計人員的決策能力，保障會計核算的長遠(yuǎn)發(fā)展。

交易性金融資產(chǎn)核算的問題

一、交易性金融資產(chǎn)成本確認(rèn)問題

企業(yè)在對外投資活動時要將資產(chǎn)作為活動的目標(biāo)，并在活動時限、經(jīng)濟利益的基礎(chǔ)上進(jìn)行劃分，劃分成交易性金融資產(chǎn)、其他權(quán)益工具、債權(quán)投資、股票期權(quán)等。基于國內(nèi)現(xiàn)行的會計準(zhǔn)則第22號中工具與長期股票投資的標(biāo)準(zhǔn)來看，企業(yè)開展對外投資活動時要對實際成本量進(jìn)行計算。而在傳統(tǒng)模式下，企業(yè)采用實際成本與交易費用相加的方式計算；伴隨會計準(zhǔn)則的改革推進(jìn)，公允價值計量模式出現(xiàn)，企業(yè)使用公允價值計量方式對企業(yè)金融資產(chǎn)進(jìn)行核算，并將當(dāng)期損益的金融計量看作是資產(chǎn)成本，納入投資收益。在企業(yè)投資失敗時進(jìn)行對沖，但這一方式的應(yīng)用不符合會計資產(chǎn)成本計量的標(biāo)準(zhǔn)，同時對資產(chǎn)成本概念產(chǎn)生一定的負(fù)面影響。企業(yè)在金融資產(chǎn)核算中對于取得公允價值入賬還是公允價值剔除增值稅后金融存在爭議。當(dāng)前，國內(nèi)企業(yè)一般是以稅法為主的觀念，將增值稅內(nèi)容納入交易性金融資產(chǎn)中。這一行為與納稅人進(jìn)項稅額扣除增值稅原理又存在分歧。

二、交易性金融資產(chǎn)在核算過程中的增值稅問題

“營改增”政策之前，企業(yè)金融商品轉(zhuǎn)讓是屬于營業(yè)稅范疇，以買賣價格差與營業(yè)稅率進(jìn)行核算。在政策推行后，企業(yè)經(jīng)營活動的所有產(chǎn)品都屬于全面征收增值稅的范疇。特別是金融工具的交易，是企業(yè)增值稅征收的主要內(nèi)容。當(dāng)前企業(yè)金融產(chǎn)品增值稅繳納，大部分都基于營業(yè)稅進(jìn)行管理，僅有的差異內(nèi)容是稅費的計量標(biāo)準(zhǔn)中不包括增值稅。由此，在管理金融資產(chǎn)時，企業(yè)可以將去除增值稅后的金額作為依據(jù)確定稅率，最后確定企業(yè)整體應(yīng)繳納的稅費。伴隨經(jīng)濟全球化的推進(jìn)，國內(nèi)企業(yè)金融工具更加多樣化，在增值稅計算方面也面臨著優(yōu)化與完善，通過改變銷項稅額的方式將進(jìn)項稅額管理調(diào)整到主流道路中，從整體的角度對稅務(wù)鏈進(jìn)行管理。但當(dāng)前企業(yè)稅務(wù)管理陷入了誤區(qū)，一部分企業(yè)使用購進(jìn)扣稅法對增值稅進(jìn)行管理，還有一部分企業(yè)扣除了增值稅后才開展核算，上述兩種方法都無法科學(xué)、全面地進(jìn)行資產(chǎn)核算，更增加了會計、稅務(wù)處理的工作量，擴大了成本量。

三、交易性金融資產(chǎn)占重資產(chǎn)比重

公司在年度財務(wù)報表中對交易性資本流出的結(jié)論，同時也反映了會計核算的結(jié)論，這一會計核算方法既適應(yīng)了當(dāng)前的國際會計準(zhǔn)則，又與國外會計方式有著一定聯(lián)系。首先，從公司經(jīng)營的出發(fā)點上，通過公允價值計量進(jìn)行了交易性資本的流出評價，認(rèn)為交易性資本流出公允價值減少將引起公允價值變化，同時說明了公司具有通過交易性資產(chǎn)流出獲取利潤的可能，這也從側(cè)面反映出了公司對財務(wù)資產(chǎn)的風(fēng)險。從市場視角看，其由于資產(chǎn)價格變動所帶來的升值對其存在相當(dāng)?shù)膬?yōu)勢，盡管無法取得實際的回報，卻能夠提升資產(chǎn)價格。其次，企業(yè)在進(jìn)行其他交易性金融資產(chǎn)投資活動時也會形成公允價值變動，可以反映企業(yè)具備雄厚的經(jīng)濟實力，經(jīng)營風(fēng)險較低，但隨之投資者的獲利也會減少。企業(yè)缺乏優(yōu)勢的投資活動，只能將閑置資金利用在短期獲利上。由此，企業(yè)管理者積極開展交易性金融資產(chǎn)核算對企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略落實具有積極意義。

企業(yè)交易性金融資產(chǎn)核算的對策

一、培養(yǎng)管理者過硬的專業(yè)素質(zhì)

隨著改革開放的深化、經(jīng)濟全球化、信息化發(fā)展，國內(nèi)經(jīng)濟社會快速發(fā)展，市場競爭更加激烈，企業(yè)管理者經(jīng)營活動更加復(fù)雜。只有具備現(xiàn)代化理念、專業(yè)知識，企業(yè)才能在新時代發(fā)展下保持良好的發(fā)展勢頭，迎接外界的挑戰(zhàn)，解決日趨復(fù)雜的經(jīng)營問題。作為企業(yè)管理人員，必須主動轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)觀念，不斷拓展專業(yè)知識儲備，增強問題的辨別、分析、解決能力，科學(xué)制定企業(yè)發(fā)展目標(biāo)，以統(tǒng)籌全局的角度去預(yù)測經(jīng)濟發(fā)展形勢，使企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。特別在缺少長期、高回報的項目時，積極開展交易性金融資產(chǎn)的短期投資活動，響應(yīng)國家政策、國內(nèi)會計準(zhǔn)則的要求，制訂長遠(yuǎn)發(fā)展計劃。

二、培養(yǎng)會計人員的專業(yè)能力與職業(yè)道德

企業(yè)財務(wù)管理活動與企業(yè)發(fā)展密切相關(guān)，而會計人員作為主導(dǎo)財務(wù)管理的重要人員，自身的專業(yè)素質(zhì)、能力是企業(yè)實現(xiàn)持續(xù)發(fā)展的重要基礎(chǔ)。當(dāng)前，以公允價值計量方式計算下的交易性金融資產(chǎn)核算活動需要企業(yè)會計人員具備較高的專業(yè)能力與素養(yǎng)，才能進(jìn)行科學(xué)核算，以保障企業(yè)核心競爭力與發(fā)展形勢。而因為交易性金融資產(chǎn)與股票、基金等社會中復(fù)雜金融工具存在聯(lián)系，管理人員必須擁有過硬的金融知識，掌握經(jīng)濟、貿(mào)易、外匯的計量知識與專業(yè)素養(yǎng)，才能引導(dǎo)企業(yè)資產(chǎn)核算的科學(xué)化發(fā)展。在公允價值計量中交易性金融資產(chǎn)包含在損益中，對企業(yè)各個階段經(jīng)營利潤產(chǎn)生影響，對企業(yè)稅費的繳納產(chǎn)生影響。這一活動需要企業(yè)會計人員憑借高度的職業(yè)素質(zhì)，在法律標(biāo)準(zhǔn)基礎(chǔ)上進(jìn)行合理避稅。同時，還要積極學(xué)習(xí)內(nèi)部審計的科學(xué)理念。因為企業(yè)現(xiàn)金流與交易性金融資產(chǎn)存在較高的聯(lián)系，會對企業(yè)經(jīng)營產(chǎn)生影響。而只是外部審計的方式不能有效管理企業(yè)的投資決策，基于此，只有將內(nèi)部審計內(nèi)容納入企業(yè)投資決策中，對投資活動全過程進(jìn)行動態(tài)管理。

三、采用購進(jìn)扣稅法管理金融產(chǎn)品業(yè)務(wù)

當(dāng)前企業(yè)經(jīng)營活動面臨的問題之一就是金融產(chǎn)品交易需要在證券公司公證下進(jìn)行交易，使經(jīng)營活動除了買賣雙方，還有第三方監(jiān)督。雖然在一定程度上保障了交易行為的可靠，但也為企業(yè)經(jīng)營帶來了問題，例如開增值稅發(fā)票時，無法確定開票的雙方主體。從證券公司的角度上，為交易雙方提供代理服務(wù)，就應(yīng)該收取雙方的代理費用，向其開增值稅發(fā)票。而在買賣主體的角度上，可以結(jié)合交易數(shù)據(jù)自己核算稅額。這就引發(fā)了增值稅發(fā)票是按照扣額法還是扣稅法的矛盾，導(dǎo)致交易活動無法開展。由此，相關(guān)部門要對稅務(wù)鏈進(jìn)行科學(xué)管理，對增加的價值收取增值稅，針對交易虧損情況則不再繳納增值稅費用。

在企業(yè)交易性金融資產(chǎn)核算時，主要使用了公允價值計量的方式，但我國公允價值計量方式引入時間晚、研究進(jìn)展緩慢，同時經(jīng)濟市場發(fā)展還存在缺陷，上述情況導(dǎo)致國內(nèi)企業(yè)在使用公允價值計量時面臨種種困境。而交易性與公允性同時作為交易性金融的特點，不僅是國內(nèi)會計制度發(fā)展的重要標(biāo)志，更是國內(nèi)會計制度與國際會計準(zhǔn)則銜接的重要原則?；诖?，企業(yè)在進(jìn)行交易性金融資產(chǎn)核算時，要將目光更多放在可以提高企業(yè)經(jīng)濟效率，增強管理者能力，幫助其適應(yīng)社會發(fā)展特點，具備專業(yè)能力素質(zhì)的會計人才方面，完善交易性金融資產(chǎn)對企業(yè)資本運作的作用效果。（作者單位：山東外貿(mào)職業(yè)學(xué)院）