論我國環(huán)境稅定位與改革

聶秀萍 李齊云

摘要：近年來消費稅、資源稅改革及《環(huán)境保護稅法》的實施，體現(xiàn)了我國堅持構(gòu)建綠色稅制的決心，黨的十九大也再次強調(diào)了我國堅定踐行綠色發(fā)展的理念。文章通過分析國外發(fā)達國家環(huán)境稅改革的經(jīng)驗，探析我國現(xiàn)行環(huán)境稅存在的缺陷，重點探索現(xiàn)行體制下我國環(huán)境稅制的改革方向與定位。

關(guān)鍵詞：環(huán)境稅;綠色稅制;地方收入;定位與改革

一、我國環(huán)境稅定位

十九大報告再次明確了我國環(huán)境與經(jīng)濟協(xié)調(diào)發(fā)展的重要性，堅定了踐行綠色發(fā)展的理念。我國未來經(jīng)濟社會發(fā)展都將秉承生態(tài)文明理念，力推綠色發(fā)展，關(guān)注經(jīng)濟可持續(xù)性與環(huán)境保護的統(tǒng)一，這也表現(xiàn)在我國稅制綠色化改革上。環(huán)境保護稅的順利實施即是我國堅持構(gòu)建綠色稅制的實例，已在2018年1月1日正式實施，同時確定了其地方稅收入的定位。雖然，李克強總理于2018年3月20日，在十三屆全國人大一次會議閉幕后，明確了我國國地稅合并的方向。但是國地稅的合并只是征管方式及機構(gòu)的合并，按稅種劃分中央與地方收入的制度不會改變。同時，營改增政策的全面落實，給地方收入帶來了巨大的沖擊，因此針對地方稅收入來源的研究仍然非常重要。

我國對于地方稅收入體系的研究源于分稅制度，20世紀80年代，我國開始了分稅稅制的探索和研究，1994年正式進行了分稅制改革，研究成果集中在分稅制改革、營改增、環(huán)境保護改費立稅、地方稅體系主體稅種構(gòu)建上。近年來，我國的研究開始集中于國地稅機構(gòu)及征管方式的合并上，但是對于收入的歸屬的界定，仍然延續(xù)原來制度。目前我國現(xiàn)行的環(huán)境稅是由原來排污費以“稅費平移”原則，專門針對環(huán)境而設(shè)立，在開征初期其收入規(guī)模與排污費征收額不會有太大差異。短期來看，環(huán)境稅的收入作用不明顯。然而，國外通過多年的環(huán)境稅改革表明，完善的環(huán)境稅體系應(yīng)該囊括與資源、環(huán)境相關(guān)的所有稅種，它既包括2016年我國通過的環(huán)境保護稅這樣的單項專門稅種，也應(yīng)包含對環(huán)境有影響的其他稅種。因此，長遠來看，我國環(huán)境稅未來定位與改革方向是整合現(xiàn)行的與資源、環(huán)境相關(guān)的所有稅目脫種，理順各種稅費在環(huán)境保護中各自的功能定位，明確各種稅費在環(huán)境中的調(diào)控范圍，構(gòu)建一個全面、綜合的環(huán)境稅體系，以地方主要收入來源的角色發(fā)揮作用。

二、環(huán)境稅作為地方主要收入來源的可能性分析

（一）從稅源上看

環(huán)境稅可追溯到20世紀20年代的庇古稅，其稅源最初僅涉及能源領(lǐng)域，到20世紀90年代以北歐國家為代表，各國開始實施全面、綜合的綠色稅制改革，其稅源拓展至一切與環(huán)境相關(guān)的稅收活動，既有資源的合理使用與保護，也有環(huán)境污染的各個領(lǐng)域，稅源充足。同時，環(huán)境資源的稀缺與經(jīng)濟發(fā)展的矛盾不斷加劇，地方政府越來越重視環(huán)境質(zhì)量，環(huán)境保護稅的開征促進了其職能定位與財源建設(shè)的一致性，能體現(xiàn)地方政府導(dǎo)向。OECD國家環(huán)境稅收入占整體稅收收入的比重處于5%-8%之間，環(huán)境稅在OECD國家已形成了較為穩(wěn)定的稅源，環(huán)境污染能有效的抑制，值得我國借鑒。整理我國2016年與資源、環(huán)境相關(guān)稅種的收入情況如圖1所示，其占全國稅收收入比重合計為17.57%，具有成為地方收入穩(wěn)定的、可持續(xù)性的稅源條件。

（二）從稅基上看

環(huán)境稅主要是針對自然資源、環(huán)境污染物等具有明顯地域特色的要素課稅，且不同地區(qū)的地理環(huán)境、氣候等自然條件不同.各地區(qū)對環(huán)境質(zhì)量的要求也有差異.具有明顯的地方特征，且其受短期經(jīng)濟走勢和通脹的影響較小，與商品稅、所得稅相比，稅基穩(wěn)定，具有成為地方主要收入的稅基優(yōu)勢。

（三）從受益性上看

環(huán)境稅體現(xiàn)了受益性原則，根據(jù)庇古稅理論，環(huán)境是一種準公共物品，環(huán)境稅對自然資源和生態(tài)環(huán)境的負外部性征稅，使市場扭曲減少，使資源配置優(yōu)化。

綜上所述，環(huán)境稅在稅源、稅基、受益性上具有成為地方主要收入來源的可能性，但目前我國現(xiàn)行的環(huán)境稅只是我國排污費改稅后的單一稅種，范圍過于狹窄。結(jié)合國際經(jīng)驗，本文所構(gòu)建的環(huán)境稅是與資源、保護環(huán)境、防治環(huán)境污染有關(guān)的所有的稅收活動。

三、國外環(huán)境稅開征的經(jīng)驗借鑒

（一）環(huán)境稅不是單一稅種，是綜合的稅收體系

英國、荷蘭、法國、美國、北歐等許多發(fā)達國家為環(huán)境保護設(shè)計的稅收政策實踐較早，積累了許多先進經(jīng)驗。各國環(huán)境稅經(jīng)過多次改革，目前主要針對能源的開采、消耗、處理，污染類產(chǎn)品的生產(chǎn)、消費、處理，環(huán)境污染排放物的控制等內(nèi)容設(shè)置，對于不可再生資源、稀缺資源的利用或在污染形成的所有環(huán)節(jié)即污染產(chǎn)生的源頭到最終污染物的排放，利用稅收手段進行調(diào)控。國外發(fā)達國家在設(shè)置環(huán)境稅時，大多不只是單一的一個環(huán)境稅種，而是與環(huán)境相關(guān)的若干稅種的組合。

（二）解決環(huán)境問題不能只依賴于環(huán)境稅，它還需要與其他環(huán)境保護配套措施相互輔助、補充

環(huán)境稅具有一定的懲罰性，它的目的是利用稅收手段，讓排污者為其污染行為付出代價，主動加強環(huán)境保護。但是，如果排污者在繳納了環(huán)境稅后，認為其已經(jīng)購買了排污權(quán)，不再關(guān)注環(huán)境治理，這就偏離了環(huán)境稅設(shè)計的初衷。因此，我國要解決資源、環(huán)境問題，必須在不斷完善環(huán)境稅體系的基礎(chǔ)上，強調(diào)與其他措施、相關(guān)部門的相互配合、協(xié)調(diào)。在國外環(huán)境稅的改革過程中，強調(diào)與環(huán)保部門等多部門的信息共享與合作。如日本的“環(huán)保積分制度”將保護環(huán)境、鼓勵節(jié)能的理念與日常消費相融合，引導(dǎo)使用者對環(huán)保能源的消費;美國的《綜合環(huán)境反應(yīng)補償與責任法》，其嚴格的責任機制提高了環(huán)境污染問題的反應(yīng)及治理速度，丹麥的車輛購置稅減稅改革，配合車輛環(huán)保標準的提高等等措施，其最終目的是利用綜合各種措施，取長補短、相互補充、制約，共同提高環(huán)境治理效果。所以，解決環(huán)境問題不能只依賴于環(huán)境稅，更不能只關(guān)注于環(huán)境稅收入，它在某些環(huán)節(jié)或領(lǐng)域可能具有局限性，要重視資源、環(huán)境治理的綜合效益。

四、環(huán)境稅改革路徑研究

（一）我國現(xiàn)行環(huán)境稅問題反思

雖然，近年來我國越來越重視節(jié)能環(huán)保，綠色理念也在不斷影響著我國的稅制改革，如我國第一部專門針對環(huán)境保護的稅法的頒布及實施，成品油、涂料、鉛蓄電池的消費稅改革，資源稅從價計征的改革及水資源稅的開征等，都突出了我國提高資源利用效率、保護環(huán)境的目的，我國環(huán)境稅體系正在不斷優(yōu)化，但與發(fā)達國家相比扔存在很多缺陷。

1.現(xiàn)行環(huán)境保護稅平移了排污費標準，其收入規(guī)模尚小，環(huán)境治理激勵作用有限?！董h(huán)境保護稅法》的稅目及稅額設(shè)置，基于平移原則，參照2014年的排污費標準設(shè)置，只針對于大氣污染物、水污染物、固體廢物和噪聲等四類污染物征稅，稅額設(shè)置較低。以廣東省為例，2016年大氣污染物二氧化硫、氮氧化物及水污染物化學(xué)需氧量、氨氮的平均治理成本分別為3.6元/當量、20.9元/當量、7.4元/當量、31.4元/當量，而2017年公布的環(huán)境保護稅征稅標準：大氣污染物每當量為1.8元，水污染物每當量為2.8元，與企業(yè)治污成本比相差甚遠。同時，我國環(huán)境保護稅雖然考慮到了各省市的地區(qū)差異，但卻未考慮行業(yè)差異，特別是治污成本較高的行業(yè)，現(xiàn)有的稅額標準遠遠起不到促進企業(yè)污染治理的效果，有些企業(yè)仍傾向于交稅而不治污，與費改稅前的排污費政策效果相似，排污減排激勵作用有限。但目前我國環(huán)境保護稅剛剛開征，考慮到企業(yè)的承受能力，稅額設(shè)置不宜與排污費差異過大，以保證費改稅的平穩(wěn)過渡，但長遠來看，其需進一步完善。

2.消費稅不能將節(jié)能環(huán)保與消費理念有效結(jié)合，難以發(fā)揮其綠色消費的引導(dǎo)作用。我國消費稅是一種特別調(diào)整稅，它是選擇出部分需要進行特別調(diào)整的產(chǎn)品或行為，利用稅收手段引導(dǎo)其消費方向的特殊稅種。目前我國現(xiàn)行的消費稅采用列舉式稅目，征稅覆蓋面較小，特別是對污染產(chǎn)品的征稅較少，如農(nóng)藥、化肥、不可降解的塑料袋及電子產(chǎn)品等，更沒有按照污染程度設(shè)置稅額或稅率，不能體現(xiàn)稅收對保護環(huán)境、降低污染所帶來的積極影響。此外，消費稅屬于價內(nèi)稅，除了需要對消費稅征收增值稅，具有重復(fù)計稅的弊端外，其稅額也不夠直觀，稅負在價格中轉(zhuǎn)嫁給了最終消費者，但是消費者卻不知道具體承擔了多少稅款，難以發(fā)揮其綠色消費的引導(dǎo)作用。

3.資源稅難以發(fā)揮其杠桿調(diào)節(jié)作用，不能有效刺激資源的有效利用。資源稅最初以調(diào)節(jié)國有資源有償開采和級差收入的目的而設(shè)立，但隨著資源消耗需求與資源有限性的矛盾日益嚴重，資源稅更多地被賦予了利用稅收手段引導(dǎo)和調(diào)節(jié)納稅人開采資源及節(jié)約利用資源的期望。現(xiàn)行資源稅只對部分初級礦產(chǎn)品或者原礦征稅，加工后的資源產(chǎn)品不征稅。而對于水資源2016年7月1日才在河北省試點，2017年12月1日才擴大到北京等9省市，但像森林、地熱、海洋、草場、灘涂等生態(tài)自然資源還未開征，資源保護范圍及力度都較小。資源稅的從價計征改革后，在一定程度上促進了資源節(jié)約集約利用，但是目前開征的資源稅稅費標準偏低，資源開采、使用成本較低，不能有效刺激納稅人資源的有效利用，考慮保護環(huán)境的政策還較少，如資源開采過程中的污染處理，資源消耗產(chǎn)生的污染等問題都未涉及，這都限制了資源稅在資源有效利用及保護環(huán)境上的作用，并不能正確引導(dǎo)資源的可持續(xù)利用。同時，資源稅以費擠稅問題普遍存在，更加重了納稅人負擔，資源稅難以發(fā)揮其稅收杠桿調(diào)節(jié)作用。

4.其他與資源、環(huán)境保護相關(guān)稅種存在的問題。車輛購置稅是為籌集資金用于我國交通基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)而設(shè)立，隨著我國交通事業(yè)的不斷發(fā)展，車輛購置稅收入規(guī)模有了較大發(fā)展，2002年至2016年車輛購置稅增長了6.67倍，由348.8億元增長至2674億元，但擁堵問題及環(huán)境問題也日漸嚴峻。車輛購置稅為中央稅由國稅征收，而地方道路的維護和修繕大多由地方政府監(jiān)管，且制度設(shè)計為單一的比例稅率，雖然計算簡便，卻不區(qū)分排量，不能對高污染、高能耗車輛進行有效限制。

車船稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅采用從量計征的方式，其征收簡便、征稅成本較低，但也忽視了其價值及污染程度的影響，也違背了稅收公平原則。

（二）我國環(huán)境稅構(gòu)建思路

1.短期內(nèi)，優(yōu)化現(xiàn)有與環(huán)境相關(guān)的稅種。環(huán)境保護稅在費改稅平穩(wěn)過渡后，需要繼續(xù)調(diào)整征稅范圍，適時調(diào)整與環(huán)境保護密切相關(guān)的稅目，在充分考慮地區(qū)、行業(yè)差異，結(jié)合企業(yè)治污成本降低的同時，設(shè)置匹配的差別稅額。深化從價稅改革，擴大資源稅及消費稅的征稅范圍，逐步將森林、草原、地熱、海洋、土地等自然資源囊括到資源稅的征收中，并盡快開展“費改稅”，減少稅費并存的亂象;將不可再生資源、稀缺資源及嚴重污染環(huán)境的消費品納入消費稅的征稅范圍，積極發(fā)揮差別稅率的作用，設(shè)置多檔稅率，體現(xiàn)不同污染程度的調(diào)節(jié)力度。加快消費稅價外稅計征模式的轉(zhuǎn)變，減少重復(fù)征稅問題。

2.長期內(nèi)，整合現(xiàn)有與環(huán)境相關(guān)的稅種，并人我國環(huán)境稅體系。具體構(gòu)想如表1所示。

我國環(huán)境稅體系將最終由資源稅、消費污染稅、環(huán)境保護稅三大稅種構(gòu)成。資源稅主要是針對自然資源使用及礦產(chǎn)資源的開采征稅，是為了提高資源的使用效率，減少不可再生及稀缺資源的使用及破壞，注重在源頭上治理，主要由資源稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅整合。消費污染稅主要是與現(xiàn)有消費稅區(qū)別，將與節(jié)能減排及環(huán)境保護相關(guān)的稅目獨立出來，注重其在消費使用過程中會造成環(huán)境污染或者資源浪費的宣傳，在消費環(huán)節(jié)征收，引導(dǎo)使用者減少此類產(chǎn)品的消費，主要由消費稅、車輛購置稅、車船稅整合。該環(huán)節(jié)的環(huán)境稅適合設(shè)置為價外稅，特別是針對于最終消費者的環(huán)境稅。環(huán)境保護稅是對直接造成環(huán)境污染的最終廢棄物征稅.無論是固體、水、大氣污染物還是噪聲都直接對環(huán)境造成損害，這是環(huán)境質(zhì)量的末端治理，是環(huán)境保護的最后一道屏障，主要由現(xiàn)行環(huán)境保護稅及以后設(shè)置的單行治污稅種整合。而對于對環(huán)境造成污染的產(chǎn)品的生產(chǎn)環(huán)節(jié)即其投入市場并沒有設(shè)置專門的稅種，該環(huán)節(jié)利用增值稅及企業(yè)所得稅的稅收優(yōu)惠政策來調(diào)節(jié)激勵效果會更明顯。理順各種稅費在環(huán)境保護中各自的功能，明確各種稅收在環(huán)境中的調(diào)控范圍。

3.做好環(huán)境稅改革的相關(guān)配套措施。

第一，建立健全環(huán)境稅法律體系。我國稅種的征稅依據(jù)大多為國務(wù)院制定的行政法規(guī)，如《中華人民共和國消費稅暫行條例》，法律級次相對較低。除了《環(huán)境保護稅法》之外，在其他與資源、環(huán)境相關(guān)稅種的改革過程中，要盡快利用法律手段強化環(huán)境稅稅收征管的執(zhí)法規(guī)范。

第二，加強稅務(wù)機關(guān)與其他部門的協(xié)調(diào)配合。環(huán)境稅計稅依據(jù)的確定，與其他稅種的征收模式有很大的區(qū)別，需要與環(huán)保資源部門密切配合，這也加大了稅務(wù)機關(guān)的征管難度。環(huán)保機構(gòu)必須確保第一手檢測數(shù)據(jù)的準確性，實現(xiàn)實時信息共享平臺，加大環(huán)境稅稅源監(jiān)控力度。

第三，充分利用稅收優(yōu)惠手段及財政補貼機制，注重環(huán)境治理資金的支出效率。加大資源節(jié)約及環(huán)境保護產(chǎn)品的研發(fā)、技術(shù)投入的稅收優(yōu)惠力度及范圍，調(diào)整或取消對資源不合理利用的補貼，創(chuàng)新稅收優(yōu)惠方式，探索生態(tài)補償長效機制的構(gòu)建。

最后，提高納稅人的節(jié)約能源、保護環(huán)境的意識。除了充分發(fā)揮各種輿論媒體的宣傳導(dǎo)向作用、加強社會各界環(huán)保意識的培養(yǎng)之外，更需要納稅人看到其在環(huán)境污染上所承擔的成本。如可在企業(yè)的納稅申報表上體現(xiàn)其在資源使用及環(huán)境污染上的實際稅收負擔，為了減少企業(yè)財務(wù)人員及稅務(wù)部門的工作，該項內(nèi)容適合自動匯總，由稅務(wù)機關(guān)統(tǒng)一設(shè)計附表，自動將企業(yè)所繳納的資源稅、消費污染稅、環(huán)境保護稅等相關(guān)稅種的稅額匯總到一張納稅申報表上，這樣納稅人更加清楚每期企業(yè)的實際支出，提高其激勵作用。

參考文獻：

[1]秦天寶，胡邵峰.環(huán)境保護稅與排污費之比較分析[J].環(huán)境保護，2017，45（Z1）：24-27.

[2]李英偉資源稅和環(huán)境稅優(yōu)化方案設(shè)計[J].經(jīng)濟研究參考，2017，（24）：19-20.

[3]王智烜.OECD環(huán)境稅發(fā)展趨勢及政策啟示[J].國際稅收，2017，（4）：50-53.