個(gè)稅征收制度國內(nèi)外對比探析

邵馨青 高天武

本文從1980年我國出臺(tái)第一部《個(gè)人所得稅法》開始，逐步介紹了改革開放以來我國在個(gè)稅征收制度的不斷修正與完善，同時(shí)以美國、俄羅斯、印度、巴西等國為例探討國外個(gè)稅征收的原則和方法，最后針對不同類型的個(gè)稅征收制度的優(yōu)缺點(diǎn)，對我國個(gè)稅征收制度提出了一些思考與建議。

一、我國個(gè)稅發(fā)展之路

（一）中國《個(gè)人所得稅法》出臺(tái)

1979年6月，全國各地財(cái)稅干部在大連渤海飯店參加了由財(cái)政部組織的國際稅收研討會(huì)，會(huì)議邀請了以哈佛大學(xué)遠(yuǎn)東法律事務(wù)所所長柯恩為首，一大批來自哈佛大學(xué)、哥倫比亞大學(xué)、紐約大學(xué)以及聯(lián)合國的財(cái)稅法專家，這些專家以美國為例講授了西方稅法理論、稅法實(shí)務(wù)以及西方財(cái)經(jīng)制度。此次會(huì)議持續(xù)3個(gè)月之久，參考美國《個(gè)人所得稅法》中個(gè)稅分類、免稅額設(shè)置、累進(jìn)制稅率等法規(guī)制度，形成了我國第一部《個(gè)人所得稅法》草案。1980年，我國正式頒布第一部《個(gè)人所得稅法》和《中外合資經(jīng)營企業(yè)所得稅法》，并于第二年又頒布了《外國企業(yè)所得稅法》，由此我國第一部正式的稅收法律文件正式公布實(shí)施。

（二）稅法的修改完善

1980年，當(dāng)個(gè)人所得稅正式開征時(shí)，由于個(gè)稅起征標(biāo)準(zhǔn)是月薪800元，這對于當(dāng)時(shí)的普通百姓幾乎是不可想象的天文數(shù)字，能夠達(dá)到個(gè)稅起征標(biāo)準(zhǔn)的基本上只有在華工作的外籍專家。實(shí)際上我國在制定《個(gè)人所得稅法》時(shí)，個(gè)稅起征標(biāo)準(zhǔn)也確實(shí)參考了當(dāng)時(shí)在華外籍人員的薪資標(biāo)準(zhǔn)。因此在很長一段時(shí)間里，《個(gè)人所得稅法》對國內(nèi)普通百姓的影響很小，幾乎感覺不到《個(gè)人所得稅法》對個(gè)人的影響。

1986年，為了改變《個(gè)人所得稅法》對國內(nèi)公民形同虛設(shè)的狀況，國務(wù)院發(fā)布了《個(gè)人收入調(diào)節(jié)稅暫行條例》，將國內(nèi)公民的個(gè)稅起征點(diǎn)調(diào)整為月薪400元，在華外籍人員的月薪800元個(gè)稅起征點(diǎn)保持不變，自此，我國《個(gè)人所得稅法》進(jìn)入“雙軌制”時(shí)代，盡管 “雙軌制”有悖于稅負(fù)公平的原則，而且實(shí)際操作中也增加了個(gè)稅征收的復(fù)雜度，但在當(dāng)時(shí)特定的時(shí)代一定程度上也發(fā)揮了調(diào)節(jié)貧富差距的作用。

1993年，隨著我國市場經(jīng)濟(jì)地位的進(jìn)一步確定，第八屆全國人大常委會(huì)第四次會(huì)議審議通過了《關(guān)于修改<中華人民共和國個(gè)人所得稅法>的決定》，在1981年《個(gè)人所得稅法》的基礎(chǔ)上，合并1986年頒布的《個(gè)人收入調(diào)節(jié)稅暫行條例》和《城鄉(xiāng)個(gè)體工商戶所得稅暫行條例》，形成新的《中華人民共和國個(gè)人所得稅法》。此次調(diào)整取消了個(gè)人所得稅“雙軌制”，國內(nèi)外人員個(gè)稅起征點(diǎn)統(tǒng)一調(diào)整為月薪800元，并將城鄉(xiāng)個(gè)體工商戶所得稅并入新的個(gè)人所得稅，實(shí)現(xiàn)了業(yè)界一直呼吁的“稅法統(tǒng)一、稅負(fù)公平”的要求。

1999年，第九屆全國人大常委會(huì)第十一次會(huì)議審議通過了《關(guān)于修改<中華人民共和國個(gè)人所得稅法>的決定》，把個(gè)稅法第四條第二款“儲(chǔ)蓄存款利息”免征個(gè)人所得稅項(xiàng)目刪除，新開征了個(gè)人儲(chǔ)蓄存款利息所得稅。

2005年，第十屆全國人大常委會(huì)第十八次會(huì)議審議通過了《中華人民共和國個(gè)人所得稅法（修正案）》，將個(gè)稅起征點(diǎn)從800元調(diào)整為1600元，同時(shí)要求高收入人群自行向稅務(wù)部門申報(bào)納稅。

2007年至2012年期間，《個(gè)人所得稅法》先后經(jīng)過了多次修正完善，包括個(gè)稅起征點(diǎn)從1600元調(diào)整到3500元、個(gè)人儲(chǔ)蓄存款利息所得稅調(diào)整、取消“雙薪制”計(jì)稅方法、累進(jìn)制稅率調(diào)整等。

2018年，第十三屆全國人大常委會(huì)第五次會(huì)議審議通過了《中華人民共和國個(gè)人所得稅法（修正案）》，這是《個(gè)人所得稅法》自1980年出臺(tái)以來的第7次大的修正，相關(guān)內(nèi)容包括工資薪金、勞務(wù)報(bào)酬、稿酬和特許權(quán)使用費(fèi)等實(shí)行綜合征稅，個(gè)稅起征點(diǎn)從3500元調(diào)整為5000元，增加子女教育支出、住房貸款利息等專項(xiàng)扣除，擴(kuò)大較低檔稅率級距。

二、國外個(gè)稅征收制度

（一）美國個(gè)稅征收制度

美國的個(gè)稅征收以家庭為基本單位，每個(gè)家庭成員都有一定的豁免額度，通?；砻忸~度與成反比，即收入越低豁免額度越高。除了豁免額度，家庭或家庭成員的住房貸款利息、消費(fèi)貸款利息、慈善捐贈(zèng)、社保支出、獎(jiǎng)學(xué)金等項(xiàng)目也可享受一定的免稅或抵扣待遇。美國個(gè)稅允許使用資本虧損抵補(bǔ)資本利得，比如股票的虧損可用于沖抵部分房屋買賣獲得的收益，進(jìn)而減少個(gè)人應(yīng)納稅的總額。

此外，美國個(gè)稅還采用了綜合征收所得稅制度，所謂綜合征收所得稅，是指一個(gè)家庭如果總收入未達(dá)到個(gè)稅起征點(diǎn)，那么不但不用交稅，政府反而要發(fā)放稅金補(bǔ)助給該家庭，即“負(fù)所得稅”。綜合征收所得稅的實(shí)施，本質(zhì)上體現(xiàn)了通過稅收杠桿調(diào)解社會(huì)貧富差距的作用。

（二）俄羅斯個(gè)稅征收制度

俄羅斯是東歐地區(qū)采用單一稅制模式的典型國家，所有納稅人均按照統(tǒng)一的稅率納稅，單一稅制模式的優(yōu)勢是交稅程序簡便，并且有利于減輕中高收入群體的個(gè)稅負(fù)擔(dān)。自2001年起，俄羅斯境內(nèi)所有居民都按照13%的稅率統(tǒng)一納稅，這在整個(gè)歐洲都是比較低的稅率標(biāo)準(zhǔn)。

俄羅斯單一稅制的初衷是為了引導(dǎo)居民依法納稅，并提高整個(gè)國家個(gè)稅征收的效率，從而降低個(gè)稅征收的社會(huì)成本。俄羅斯單一稅制雖然取得了成功，但從長遠(yuǎn)來看這種“一刀切”的做法過于簡單粗暴，難以充分發(fā)揮個(gè)稅在調(diào)節(jié)社會(huì)財(cái)富二次分配中的作用，并不利于減小社會(huì)的貧富差距。

（三）印度個(gè)稅征收制度

印度是世界上為數(shù)不多的按照性別設(shè)置個(gè)稅起征點(diǎn)的國家，并且按照年度征收個(gè)人所得稅，以2012至2013年度為例，男性納稅人、女性納稅人、老年公民的起征標(biāo)準(zhǔn)分別為18萬盧比、19萬盧比、25萬盧比。印度個(gè)稅征收制度的另一個(gè)特點(diǎn)是個(gè)稅起征點(diǎn)較高，國內(nèi)只有少數(shù)人能夠達(dá)到起征標(biāo)準(zhǔn)的年收入，絕大多數(shù)公民都可以享受到個(gè)稅免征的待遇。

印度早在1860年英印政府時(shí)期就頒布了《個(gè)人所得稅法案》，其個(gè)稅征收制度沿襲了英國個(gè)稅法案中的思想理念，同時(shí)經(jīng)過158年的不斷修改完善，已經(jīng)能夠較好地適應(yīng)印度本國的實(shí)際國情。作為一個(gè)人口眾多、經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)薄弱的發(fā)展中國家，印度的個(gè)稅制度確實(shí)發(fā)揮了“劫富濟(jì)貧”的作用，有助于緩解社會(huì)矛盾，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)和社會(huì)的和諧發(fā)展。

三、國外個(gè)稅征收制度啟示

首先，稅制制度上的借鑒。美國和印度均采用了綜合征收所得稅制度，綜合征收所得稅扣除了保障勞動(dòng)者生產(chǎn)和再生產(chǎn)的費(fèi)用，能夠更好體現(xiàn)稅負(fù)的橫向公平和縱向公平。長期以來，我國個(gè)稅一般由納稅人所在單位從工資薪金中代扣代繳，個(gè)人所得稅淪為了工資薪金所得稅。2018年，我國新頒布《中華人民共和國個(gè)人所得稅法（修正案）》已經(jīng)引入綜合征稅制度，但由于我國遼源廣闊、地區(qū)之間發(fā)展不均衡，加上居民的納稅意識(shí)淡薄，收入申報(bào)不健全，要真正實(shí)施好綜合征稅制度還有比較長的路要走。

其次，個(gè)稅減免的借鑒。美國個(gè)人所得稅的專項(xiàng)費(fèi)用扣除項(xiàng)目涉及面廣、種類齊全，“負(fù)所得稅”更體現(xiàn)了通過稅負(fù)調(diào)節(jié)社會(huì)財(cái)富再分配的作用。而印度稅制中對女性、老年人等弱勢群體起征標(biāo)準(zhǔn)的照顧，則體現(xiàn)了稅收政策中的“人文關(guān)懷”。2018年，我國此次個(gè)稅調(diào)整增加了子女教育支出、繼續(xù)教育支出、大病醫(yī)療支出、住房貸款利息和住房租金等專項(xiàng)扣除，同樣也體現(xiàn)了通過個(gè)稅減免政策進(jìn)行合理減負(fù)，鼓勵(lì)人民群眾通過勞動(dòng)邁向小康社會(huì)。

再次，課稅單位的借鑒。以家庭作為課稅單位，能夠充分考慮不同家庭成員之間的收入差距，反映家庭中未成年子女無實(shí)際收入來源的實(shí)際情況，有效降低家庭的個(gè)稅負(fù)擔(dān)，符合稅收公平的原則。當(dāng)然，以家庭作為課稅單位必然加大個(gè)稅征收的難度，對我國個(gè)稅征收水平也是一個(gè)較大的挑戰(zhàn)，但從長期來看，以家庭作為納稅對象是未來的改革方向。

最后，稅收征管的借鑒。2001年俄羅斯個(gè)稅改革將12%、20%、30%三檔稅率合并為13%，同時(shí)將個(gè)稅起征點(diǎn)上調(diào)到年收入4800盧布。單純從數(shù)字來說，提高個(gè)稅起征點(diǎn)并取消累進(jìn)稅率必然導(dǎo)致國家稅收的減少。但實(shí)際上，2002年、2003年俄羅斯的個(gè)稅收入分別增長了21%和12%。俄羅斯個(gè)稅改革能夠取得成功，一方面是通過降低稅率鼓勵(lì)大家合法交稅，另一方面還是通過政府的嚴(yán)格監(jiān)管，加大了偷稅漏稅的懲罰力度。對于我國而言，也需要進(jìn)一步加大偷稅漏稅的打擊力度，提高納稅行為的違法犯罪成本。（作者單位為南京農(nóng)業(yè)大學(xué) ）

作者簡介：邵馨青，女 （1983- ），助理研究員，現(xiàn)主要財(cái)務(wù)審核結(jié)報(bào)工作。