外幣報表折算方法分析

鄭偉

隨著經(jīng)濟全球化進程加快，跨國公司在整個世界經(jīng)濟中所發(fā)揮的作用也越來越大，使得作為跨國公司編裁合并財務(wù)報表前提的外幣報表折算顯得越來越重要，而不同折算方法則直接影響到合并財務(wù)報表對于經(jīng)濟實質(zhì)的反映程度。因此，本文通過對外幣報表折算方法進行比較分析，進而對我國企業(yè)折算方法的選擇進行探討。

外幣 折算方法 方法選擇

引言

外幣報表折算是會計實務(wù)中的一項重要內(nèi)容，是當(dāng)今財務(wù)會計的四大難題之一。不同的學(xué)者對于外幣報表折算的方法選擇具有不同的看法，而不同的折算方法則直接影響到會計信息的提供，信息的提供又會直接左右信息使用者的決策，進而對公司的經(jīng)濟行為產(chǎn)生影響，因此選擇一種最適合于本國經(jīng)濟現(xiàn)狀的外幣報表折算方法成為研究的熱點。

外幣報表折算方法比較分析

折算方法包括流動性和非流動性項目法、貨幣性和非貨幣性項目法、時態(tài)法和現(xiàn)行匯率法。由于前兩種方法的缺陷，目前國際上常用的方法主要為時態(tài)法和現(xiàn)行匯率法。

（1）時態(tài)法

時態(tài)法，是針對資產(chǎn)負債表項目的計量方法和時間的不同，而選擇不同的匯率進行折算的一種方法。強調(diào)折算只是一個計量過程，因此不能改變計量項目的屬性，只能改變計量單位。

優(yōu)點在于使折算的資產(chǎn)負債保持與交易發(fā)生時的計價基礎(chǔ)相一致，具有一定的靈活性，克服了流動與非流動項目的缺陷。其在理論上具有科學(xué)性，但在會計實踐中同樣出現(xiàn)了一些問題。首先在于將折算損益包括在當(dāng)期收益中，在浮動匯率體制下，匯率的變動可能導(dǎo)致收益的波動，甚至可能使得原外幣報表的利潤折算后變?yōu)樘潛p，或虧損折算后變?yōu)槔麧?，使母公司的報告損益比單純從事國內(nèi)經(jīng)營活動的公司顯得更加多變。同時，這種方法改變了原外幣報表中各項目之間的比例關(guān)系，據(jù)此計算的財務(wù)比率不符合實際情況。

（2）現(xiàn)行匯率法

現(xiàn)時匯率法假定所有的資產(chǎn)、負債項目都要受到現(xiàn)行匯率變動的影響，因而對外幣資產(chǎn)負債表中的所有資產(chǎn)負債項目均按現(xiàn)行匯率折算。

優(yōu)點在于簡單易行，它實際上是對外幣報表中的資產(chǎn)、負債項目乘上一個常數(shù)，折算后資產(chǎn)負債表的各個項目之間仍能保持原有的外幣報表中各項目之間的比例關(guān)系，在折算過程中不考慮附屬公司所在國會計準(zhǔn)則與母公司會計準(zhǔn)則的差異，不體現(xiàn)會計政策，不改變報表性質(zhì)，僅僅改變表述形式。而同樣存在一些缺陷，首先在于該方法假定附屬公司以所在國貨幣表示的外幣資產(chǎn)和負債項目都要承受匯率變動的風(fēng)險，這顯然是不合理的；其次，在歷史成本模式下，以現(xiàn)行匯率折算以歷史成本計價的項目，折算后的金額既不是以母公司所在國貨幣表示的歷史成本，也不是外幣的歷史成本，既不是現(xiàn)行市價，也不是可變現(xiàn)凈值，因此在理論上缺乏依據(jù)，并導(dǎo)致外幣報表的某些項目的實際價值受到歪曲，從而影響合并會計報表的真實性。

我國現(xiàn)行外幣報表折算方法分析

（1）現(xiàn)行選擇的評價

我國會計準(zhǔn)則體系規(guī)定企業(yè)在外幣報表折算時應(yīng)采用現(xiàn)行匯率法，與國際會計準(zhǔn)則相一致。但隨著經(jīng)濟的發(fā)展，境外投資規(guī)模擴大、人民幣匯率的逐步市場化等因素都使跨國企業(yè)面臨著較大的外匯風(fēng)險，表明現(xiàn)行匯率法已不能滿足當(dāng)前需要。因此會計信息的真實性、客觀性將影響會計信息使用者在資本市場的投資決策，更直接關(guān)系跨國企業(yè)的直接利益。

其次，從現(xiàn)時匯率法的前提假設(shè)看，其假設(shè)所有的外幣資產(chǎn)和負債都承受匯率變動的風(fēng)險，由于存貨和固定資產(chǎn)的價值基本上不受匯率變動的影響，這種假設(shè)很少成立。

最后，從現(xiàn)行匯率法的特點來看，其不適合作為跨國公司經(jīng)營組成部分子公司會計報表的折算，而就目前而言，我國跨國公司主要是出口貿(mào)易型公司，境外機構(gòu)或子公司大多都是母公司的有機組成部分，其主要經(jīng)營戰(zhàn)略與資金籌措仍舊依靠母公司的投入，對母公司具有較強的依賴性。因此，在很大程度上現(xiàn)行匯率法不是適合我國國情的理想方法。

（2）未來的展望

基于以上分析，就我國外幣報表折算而言，采用時態(tài)法在一定程度上更為適合我國發(fā)展的國情，原因如下。

首先，時態(tài)法更能滿足會計報表閱讀者和使用者的需要，時態(tài)法將母子公司看作一個整體來進行報表的折算，與現(xiàn)行匯率法相比，能夠提供如實反映集團整體的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的信息，更能滿足合并報表的要求和會計信息使用者對公司整體情況信息的需求。同時，時態(tài)法不改變計量項目的屬性，而只能改變計量單位，更有利于對于以歷史成本為主要計量屬性的要素予以如實反映，增強了會計信息的可靠性。

其次，時態(tài)法更符合收益計量的資產(chǎn)負債觀。資產(chǎn)負債觀基于資產(chǎn)和負債的變動來計量收益，即當(dāng)資產(chǎn)的價值增加或負債價值減少時會產(chǎn)生收益，同時，資產(chǎn)負債觀更為注重交易和事項的實質(zhì)，要求首先界定每筆交易或事項發(fā)生后對企業(yè)資產(chǎn)和負債的影響，確保了企業(yè)在各個時點上的資產(chǎn)和負債存量的真實準(zhǔn)確，從源頭上厘清該交易或事項對企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營狀況的影響及后果，為確定某一期間流量概念的收入和費用提供了可靠的依據(jù)，因此資產(chǎn)負債觀從本質(zhì)上講是一種理解交易和事項實質(zhì)的方法，旨在用一種對財務(wù)報表使用者最相關(guān)的方式在財務(wù)報表中反映該類交易或事項的結(jié)果。可以看出，時態(tài)法對于折算調(diào)整額的性質(zhì)的認識，是建立在資產(chǎn)負債觀基礎(chǔ)上的。而從未來發(fā)展趨勢來看，收益計量的資產(chǎn)負債觀將會代替收入費用觀。因而，時態(tài)法將會更符合發(fā)展趨勢的要求。

最后，針對時態(tài)法存在的最大問題，即將折算調(diào)整額計人當(dāng)期損益，這使得跨國公司的報告損益受匯率變動影響非常大。但隨著全面收益表成為企業(yè)的會計主表，通過把時態(tài)法下的折算差額列入全面收益表可以很好地消除時態(tài)法下的不良經(jīng)濟后果，使得時態(tài)法的不利影響進一步減弱，更加適用于我國發(fā)展情況。

[1]楊向東，“跨國公司合并報表中外幣報表折算方法選擇”，《財會通訊》，2017年第22期。

[2]程蘭花， “對我國外幣財務(wù)報表折算方法選擇策略的思考”，《財會研究》，2012年第11期。

[3]汪士果，“外幣報表折算方法演進與貨幣觀念變遷”，《中國鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會計》，2006年第8期。