淺談實(shí)質(zhì)重于形式在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的應(yīng)用

摘 要：為了實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)目標(biāo)，保證會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)所提供的會(huì)計(jì)信息真實(shí)可靠、內(nèi)容完整，我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—基本準(zhǔn)則》中對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量做出了要求。會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求是會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告質(zhì)量的保證。其中實(shí)質(zhì)重于形式的原則能保證會(huì)計(jì)信息的有效性與真實(shí)性，規(guī)范會(huì)計(jì)核算行為，讓會(huì)計(jì)從業(yè)人員根據(jù)每一筆業(yè)務(wù)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行核算，從而客觀(guān)、真實(shí)地反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況和經(jīng)營(yíng)結(jié)果。本文就實(shí)質(zhì)重于形式這一會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求的含義與重要性及其在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的應(yīng)用進(jìn)行分析。

關(guān)鍵詞：實(shí)質(zhì)重于形式；應(yīng)用；問(wèn)題；對(duì)策

一、實(shí)質(zhì)重于形式的含義

實(shí)質(zhì)重于形式是指企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或者事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告，不僅僅以交易或者事項(xiàng)的法律形式為依據(jù)。在實(shí)際的工作中，交易或者事項(xiàng)的外在法律形式并不總能完全反映其實(shí)質(zhì)內(nèi)容，企業(yè)發(fā)生的交易或者事項(xiàng)多數(shù)情況下經(jīng)濟(jì)形式與法律形式是一致的，但有些情況下會(huì)出現(xiàn)不一致，這時(shí)就需要根據(jù)交易的實(shí)質(zhì)來(lái)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

二、實(shí)質(zhì)重于形式應(yīng)用的重要性

我國(guó)一般企業(yè)的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)是權(quán)責(zé)發(fā)生制，凡是當(dāng)期已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的收入或者應(yīng)該負(fù)擔(dān)的費(fèi)用，無(wú)論款項(xiàng)是否收付，都應(yīng)當(dāng)作為檔期的收入和費(fèi)用。然而在實(shí)際的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中，存在著復(fù)雜的特殊情況，權(quán)責(zé)發(fā)生制就不能很好的處理這類(lèi)情況，不能真實(shí)客觀(guān)地反映在報(bào)表中。實(shí)質(zhì)重于形式的原則彌補(bǔ)了這一個(gè)弊端，是對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的補(bǔ)充與完善。

實(shí)質(zhì)重于形式也是對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求可比性的補(bǔ)充。可比性要求企業(yè)提供的信息應(yīng)當(dāng)相互對(duì)比，一方面是同一企業(yè)不同時(shí)期可比，即同一企業(yè)不同時(shí)期發(fā)生的相同或相似的交易事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)采用一致的會(huì)計(jì)政策，不得隨意變更。另一方面是不同企業(yè)相同會(huì)計(jì)期間可比，即不同企業(yè)同一會(huì)計(jì)期間發(fā)生的相同或類(lèi)似的交易事項(xiàng)，采用規(guī)定的會(huì)計(jì)政策，確保會(huì)計(jì)信息口徑一致。在實(shí)際經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中，如固定資產(chǎn)折舊的方法、存貨發(fā)出的計(jì)價(jià)方法發(fā)生變更，看起來(lái)是違背了可比性原則，但變更后的核算方法更能準(zhǔn)確、如實(shí)地反映經(jīng)營(yíng)狀況，真實(shí)反映會(huì)計(jì)信息，這就體現(xiàn)了實(shí)質(zhì)重于形式的重要性。

三、實(shí)質(zhì)重于形式的應(yīng)用融資租入的固定資產(chǎn)

兩家企業(yè)簽署了設(shè)備租賃協(xié)議，出租人為了定期收取承租方的租金控制住固定資產(chǎn)的所有權(quán)，法律方面來(lái)看，所有權(quán)歸出租方，承租方有租賃期內(nèi)支配該資產(chǎn)的權(quán)利。一般情況下，租賃合同中規(guī)定的租賃期限接近于固定資產(chǎn)的使用壽命，租賃期內(nèi)，承租企業(yè)使用并從中獲得收益；租賃期滿(mǎn)后，承租企業(yè)有優(yōu)先購(gòu)買(mǎi)的權(quán)利。從經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)來(lái)看，承租企業(yè)可以規(guī)定該固定資產(chǎn)創(chuàng)造的未來(lái)收益，即可以視為自有資產(chǎn)來(lái)進(jìn)行會(huì)計(jì)計(jì)量和報(bào)告。

（1）固定價(jià)格售后回購(gòu)。在日益激烈的經(jīng)濟(jì)社會(huì)中，企業(yè)發(fā)展遇到的大難題就是融資問(wèn)題，常常出現(xiàn)資金不足的情況，企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者會(huì)想出各種方法來(lái)解決這個(gè)問(wèn)題，其中固定價(jià)格售后回購(gòu)就是一個(gè)很常見(jiàn)的途徑。比如賣(mài)方以200萬(wàn)元出售一項(xiàng)資產(chǎn)，在銷(xiāo)售合同中約定，在未來(lái)某一時(shí)間點(diǎn)以202萬(wàn)元將該資產(chǎn)購(gòu)回。從法律層面來(lái)看，這項(xiàng)交易實(shí)現(xiàn)了資產(chǎn)所有權(quán)、風(fēng)險(xiǎn)、報(bào)酬的轉(zhuǎn)移，而且銷(xiāo)售已經(jīng)實(shí)現(xiàn)，可以按照合同規(guī)定確認(rèn)相應(yīng)的收入。從經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)角度看，這次交易屬于賣(mài)方的融資行為，并不是真正的實(shí)現(xiàn)了收入，不能將此作為收入去確認(rèn)。盡管買(mǎi)賣(mài)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生了，但不能以此就確認(rèn)收入、費(fèi)用，而是要看交易的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，這充分體現(xiàn)了實(shí)質(zhì)重于形式這一原則的重要性。

（2）企業(yè)合并中的控制。企業(yè)合并中常常涉及“控制”的情況，它是以對(duì)公司的持股比例來(lái)確定的。一般情況下，一方投資者的持股比例超過(guò)50%即為控制該企業(yè)。眾所周知，我國(guó)的現(xiàn)狀是股權(quán)分散，投資者眾多，每個(gè)投資者持有的股份不多。如果在制訂公司章程時(shí)規(guī)定投資方有權(quán)對(duì)被投資單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)管理決策時(shí)，這時(shí)就不用考慮持股比例是多少，即使持股比例不到50%也可以實(shí)現(xiàn)控制。

四、會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中實(shí)質(zhì)重于形式應(yīng)用出現(xiàn)的問(wèn)題

（1）會(huì)計(jì)從業(yè)人員判斷失誤，原則運(yùn)用不當(dāng)。企業(yè)的財(cái)務(wù)信息都是會(huì)計(jì)人員根據(jù)實(shí)際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)核算出來(lái)的。在核算的過(guò)程中，會(huì)計(jì)人員的主觀(guān)判斷能力顯得尤為重要，每個(gè)人對(duì)待同一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，可能會(huì)有不同的處理結(jié)果，這時(shí)個(gè)人的專(zhuān)業(yè)能力，業(yè)務(wù)熟練程度起著關(guān)鍵作用，經(jīng)驗(yàn)豐富的會(huì)計(jì)人員出現(xiàn)失誤的可能性比較小。另一方面是有的企業(yè)發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)比較復(fù)雜，要結(jié)合謹(jǐn)慎性、客觀(guān)性等原則認(rèn)真對(duì)待，把失誤降到最小，為信息使用者提供準(zhǔn)確的信息。

（2）濫用實(shí)質(zhì)重于形式原則。實(shí)質(zhì)重于形式原則的提出是為了讓財(cái)務(wù)信息更加真實(shí)，而有的企業(yè)運(yùn)用這一原則達(dá)到非法目的，比如逃稅，迷惑投資者以及社會(huì)公眾，這種行為應(yīng)該被制止。

（3）與其他原則協(xié)調(diào)不當(dāng)。會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求還有客觀(guān)性、相關(guān)性、可理解性、可比性、重要性、謹(jǐn)慎性、及時(shí)性等，它們是相互依存的關(guān)系，而不是孤立的。在會(huì)計(jì)計(jì)量和確認(rèn)的過(guò)程中，應(yīng)該協(xié)調(diào)使用這些原則，保證會(huì)計(jì)信息真實(shí)。

五、針對(duì)問(wèn)題的對(duì)策

（1）提高會(huì)計(jì)人員的綜合能力。經(jīng)濟(jì)社會(huì)的日益發(fā)展導(dǎo)致業(yè)務(wù)事項(xiàng)變得更加復(fù)雜，而且當(dāng)今會(huì)計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)水平良莠不齊，需要加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的綜合素質(zhì)教育，提高他們的專(zhuān)業(yè)水平和主觀(guān)判斷能力，盡量在會(huì)計(jì)核算中避免錯(cuò)誤。

（2）完善法律，加大監(jiān)督力度。會(huì)計(jì)人員為了經(jīng)理利益或者是在企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)的授意下濫用實(shí)質(zhì)重于形式原則，應(yīng)當(dāng)受到法律的懲罰，讓他們意識(shí)到制造虛假財(cái)務(wù)信息需要付出極大的代價(jià)。相信在法律的監(jiān)督下，濫用這一原則的行為會(huì)制止。

（3）加強(qiáng)與發(fā)達(dá)國(guó)家交流，吸取經(jīng)驗(yàn)。我國(guó)現(xiàn)階段的發(fā)展水平與西方一些大國(guó)的經(jīng)濟(jì)實(shí)力確實(shí)存在一定的差距，隨著經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展，我們不得不加強(qiáng)與發(fā)達(dá)國(guó)家的交流，吸取他們的成功經(jīng)驗(yàn)，縮小差距，應(yīng)對(duì)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，在激烈的競(jìng)爭(zhēng)中站穩(wěn)腳跟。

六、結(jié)束語(yǔ)

會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量過(guò)程中應(yīng)該將實(shí)質(zhì)重于形式這一原則與其他會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求協(xié)調(diào)使用，會(huì)計(jì)處理時(shí)兼顧各個(gè)原則，使會(huì)計(jì)信息在最大程度上做到客觀(guān)、真實(shí)。對(duì)于復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，透過(guò)其外在形式看清經(jīng)濟(jì)本質(zhì)，正確運(yùn)用實(shí)質(zhì)重于形式這一原則。

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作者簡(jiǎn)介：焦璐，河北農(nóng)業(yè)大學(xué)。