作業(yè)成本法在江西省制造企業(yè)應(yīng)用研究

趙麗萌

(東華理工大學(xué)經(jīng)濟與管理學(xué)院，江西 南昌 330013)

在劇烈的市場競爭環(huán)境下，制造企業(yè)因其具有制造費用在總成本中占比較大這一特點，若想在競爭中具備較強的競爭力，就必須加強成本管理，建立更加科學(xué)、合理、準(zhǔn)確、具有可操作性的新的成本核算方法，以規(guī)避高耗能低產(chǎn)出的產(chǎn)品線、降低成本和消除浪費。作業(yè)成本法憑借其能準(zhǔn)確地核算產(chǎn)品的成本信息，有利于管理層控制成本等優(yōu)勢在制造行業(yè)逐漸凸顯了出來。

1 作業(yè)成本法的概述

作業(yè)成本法是一項成本核算與管理的方法，它把重點放在各項具體工作作業(yè)上，探究工作是如何完成的，每一項作業(yè)成本是多少，該項作業(yè)是“增值作業(yè)”還是“非增值作業(yè)”。作業(yè)成本法以“成本驅(qū)動因素”理論為基本依據(jù)，依據(jù)產(chǎn)品或公司經(jīng)營過程中產(chǎn)生和形成的產(chǎn)品與作業(yè)、作業(yè)鏈與作業(yè)價值的關(guān)系，對成本的動因加以分析，選取“作業(yè)”為成本對象，歸集和分配間接費用的一種成本核算方法與成本管理制度。

在近年來作業(yè)成本法不斷地演變與發(fā)展中，管理人員又逐漸將作業(yè)成本法的概念延伸到管理層面——作業(yè)成本管理，即在作業(yè)成本法進行準(zhǔn)確地成本計算后，通過對最終計算出來的產(chǎn)品成本信息加以分析和管理，將所得結(jié)果繼續(xù)用于公司成本管理、生產(chǎn)管理、產(chǎn)品定價等方面，為公司決策提供相對準(zhǔn)確的成本信息，使得作業(yè)成本法符合服務(wù)于公司經(jīng)營管理決策的宗旨。

2 傳統(tǒng)成本核算法和作業(yè)成本法實例分析

甲公司是江西省一家生物制藥公司，主打的品牌項目是A、B、C三種產(chǎn)品，生產(chǎn)這三種產(chǎn)品所需的原材料均為外購得來的，按照現(xiàn)行的財務(wù)制度，公司采用傳統(tǒng)成本法計算三種產(chǎn)品成本，相關(guān)成本計算的詳細資料和財務(wù)部門核算過程如表1所示。

表1 核算過程表

在傳統(tǒng)成本法下，該公司以直接人工工時為基礎(chǔ)分配制造費用，計算的產(chǎn)品成本資料如表2所示。

表2 計算的產(chǎn)品成本表

在定價方面，公司決定采納成本加成定價策略，按照各項產(chǎn)品成本的1.25倍設(shè)定目標(biāo)定價，A產(chǎn)品的目標(biāo)售價為258.75元/公斤，B產(chǎn)品的目標(biāo)售價為377.5元/公斤，C產(chǎn)品的目標(biāo)售價為157.5元/公斤。而A產(chǎn)品的市場價格為258.75元/公斤，B產(chǎn)品的市場價格為328元/公斤，C產(chǎn)品的市場價格為250元/公斤。

目標(biāo)售價和市場價格之間的差距使得公司在銷售方面陷入困境。由于市場競爭，B產(chǎn)品的售價降低到市場價格，卻依然滯銷；而C產(chǎn)品的訂單數(shù)量卻非常多，公司提價到市價后，訂單依然很多。

針對這種情況，公司決定采用作業(yè)成本法，以產(chǎn)品生產(chǎn)工藝流程為依據(jù)，建立作業(yè)中心，將作業(yè)中心匯集的各項資源消耗的價值分配到各作業(yè)成本庫中，并認定各作業(yè)成本庫的成本動因，歸集的結(jié)果如表3所示。

表3 作業(yè)成本法結(jié)果表

公司用作業(yè)成本法計算的產(chǎn)品成本的資料如表4所示。

表4 作業(yè)成本法計算的產(chǎn)品成本表

兩種成本法計算取得的產(chǎn)品資料結(jié)果對比如表5所示。

表5 產(chǎn)品資料結(jié)果對比表

由表5我們可以看出，同一種產(chǎn)品的單位成本在兩種成本核算法下計算出的結(jié)果存在較大的差異。產(chǎn)生差異的原因在于傳統(tǒng)成本法下成本的分配是采用收入成本比率來計算分?jǐn)偟模瑫?dǎo)致費用不配比，脫離實際情況。傳統(tǒng)的成本計算方法以每單位產(chǎn)品耗用的直接人工工時為標(biāo)準(zhǔn)來分配所有制造費用。但生產(chǎn)產(chǎn)品并不只是消耗直接人工工時這一要素，還包括其他諸多要素，所以消耗工時多的產(chǎn)品所耗用的制造費用不一定也高，因此僅依照單一的人工工時這一標(biāo)準(zhǔn)分配制造費用比較片面，必然會導(dǎo)致產(chǎn)品成本的虛增和虛減，不符合“誰受益，誰負擔(dān)”的公平配比原則，從而致使成本信息失真。從以上分析中我們可以得出，雖然A、B兩種產(chǎn)品所耗用的直接人工工時比C產(chǎn)品多，但從作業(yè)的角度而言，C產(chǎn)品消耗的作業(yè)量是三類產(chǎn)品中最大的，這主要因為C產(chǎn)品生產(chǎn)工藝的復(fù)雜性和批量較小的緣故形成的差異。相比較之下，作業(yè)成本法比傳統(tǒng)成本法能更為準(zhǔn)確地反映各項產(chǎn)品所耗用的產(chǎn)品成本，克服了傳統(tǒng)成本法成本信息模糊、失真的問題，使成本核算的結(jié)果更加真實、可靠，更具有相關(guān)性、可比性和配比性。因此，企業(yè)根據(jù)以作業(yè)成本法計算出來的成本數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)對產(chǎn)品定價更為合理。

3 實施作業(yè)成本法的效益分析

通過以上分析可以看出，作業(yè)成本法的實施應(yīng)用給甲公司帶來的效益體具體現(xiàn)在以下各方面：

(1)提供了較為準(zhǔn)確的成本信息，為成本核算提供幫助。

甲公司在采用作業(yè)成本法之前，由于各產(chǎn)品的成本信息不準(zhǔn)確，其目標(biāo)定價也隨之不合理，致使公司銷售陷于困境，公司財務(wù)出現(xiàn)危機，公司發(fā)展進入瓶頸。之后，甲公司調(diào)整成本核算方法，將傳統(tǒng)成本法更改為作業(yè)成本法。作業(yè)成本法以作業(yè)為成本核算對象，確定作業(yè)中心，通過合理地確定成本動因，將制造費用分配到各項產(chǎn)品成本，使得其為企業(yè)提供的成本核算流程信息的更加清晰，信息傳遞更加及時，成本控制措施在逐步深入，使用的頻率也越來越高。從表5中可以看出作業(yè)成本法下核算的成本信息更為準(zhǔn)確，也更適合公司的定價。

(2)提高了企業(yè)管理水平，深化了成本控制意識。

甲公司采用作業(yè)成本法進行成本核算，通過分析生產(chǎn)過程中消耗的資源；確認資源耗費，對作業(yè)進行篩選重新組合，建立作業(yè)和作業(yè)中心，成立作業(yè)成本庫；并將資源消耗作業(yè)成本計入到各自的作業(yè)成本庫中；認定各作業(yè)庫的成本動因；最后將成本庫中各作業(yè)歸集的成本依照作業(yè)動因分別計入最終產(chǎn)品，計算完工產(chǎn)品成本等一系列精確的核算步驟，這樣方便產(chǎn)品線的綜合管理員從系統(tǒng)中查詢到各項成本費用的來龍去脈，使得成本信息更加準(zhǔn)確，也更加詳細。同時，采用作業(yè)成本法進行成本核算需要大量的財務(wù)人員參與計算產(chǎn)品成本，這樣可以提高企業(yè)員工的成本控制意識，有效地降低合同成本。

(3)有助于公司管理層和決策層控制成本。

公司若要實施作業(yè)成本法，首先需要優(yōu)化各個生產(chǎn)流程。通過財務(wù)人員與各職能部門、一線員工的多次溝通，協(xié)調(diào)改進了作業(yè)成本調(diào)控流程，去掉部分作業(yè)成本控制中不增值的部分，減少了部分庫存。其次，通過實施作業(yè)成本法，作業(yè)中心所有消耗的費用數(shù)據(jù)都能通過信息平臺及時傳輸?shù)礁鱾€職能部門，從而有效的控制了作業(yè)中心存在的浪費現(xiàn)象。這樣，企業(yè)現(xiàn)有存貨周轉(zhuǎn)率提高了，資金周轉(zhuǎn)率進一步加快，進一步提高了企業(yè)的效能。

甲公司實施作業(yè)成本法以后，公司的經(jīng)營管理水平得到了很大的改善，企業(yè)效益顯著提高，為管理者在成本管理、生產(chǎn)管理、產(chǎn)品定價等方面做出正確的決策提供了依據(jù)，并且為企業(yè)創(chuàng)造一定的經(jīng)濟效益。作業(yè)成本法在優(yōu)化生產(chǎn)流程，消除浪費及無效作業(yè)，提高企業(yè)資源利用率等方面上具有巨大的推動作用。

4 結(jié)語

作業(yè)成本法有利于提高成本信息精準(zhǔn)度，有利于企業(yè)進行有效的作業(yè)成本管理，有利于管理層和決策層更準(zhǔn)確地理解和確認成本性態(tài)，從而進行科學(xué)的成本預(yù)算和決策。雖然作業(yè)成本法有很多優(yōu)勢，但由于各企業(yè)的具體情況不同，實施作業(yè)成本法的實施條件也不盡相同，應(yīng)將作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法領(lǐng)會貫通，充分利用企業(yè)現(xiàn)有資源，做到二者優(yōu)勢互補、相互融合，盡可能降低作業(yè)成本法的實施成本， 從而為作業(yè)成本法的推廣與應(yīng)用開辟更為廣闊的前景。

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