營改增視角下中小企業(yè)稅務處理研究

薛一汛

（山東城市建設職業(yè)學院，濟南250103）

2016年5月1日，中國全面營改增試點工作全面開展，目前營改增所涉及的稅負范圍包括建筑業(yè)、金融業(yè)、房地產業(yè)、服務行業(yè)等。由此可見，中國增值稅制度正在朝著更加規(guī)范的方向發(fā)展，也標志著營業(yè)稅正式退出稅制這個舞臺。基于中國基本國情來講，營改增是國家稅務制度的一次重大改革，既有利于將重復征稅的現(xiàn)象消除，進而將企業(yè)的稅收負擔逐步降低，而且還利于優(yōu)化中國經濟結構，以助于企業(yè)能夠健康穩(wěn)定的發(fā)展。中小企業(yè)是資產規(guī)模、人員規(guī)模、經營規(guī)模等等方面比較小的經濟單位，這類企業(yè)一般是由個人或者多人所提供的資金組合而成，雖然在經營上是由業(yè)主直接管理，受外界的干擾的程度較小，但是營改增的全面推行，同樣也對其稅務處理帶來巨大的影響。因此，加強中小企業(yè)稅務處理的研究十分必要。

一、營改增對現(xiàn)代中小企業(yè)稅務處理的影響

（一）直接性影響

營改增對中小企業(yè)稅務處理所產生的直接性影響，主要體現(xiàn)在這些方面：第一，計稅依據(jù)的變化。營改增之前，營業(yè)稅主要是對應稅收入的全額進行征稅；隨著營改增的推行，增值稅的推出主要針對增值部分進行征稅?？梢?，計稅依據(jù)有了很大的變化，這樣能夠最大限度避免重復征稅的現(xiàn)象。第二，征稅主體的變化。營改增之前，營業(yè)稅征稅主體主要是地方稅務系統(tǒng)，而營改增之后，國家稅務系統(tǒng)成為增值稅的征管主體，直觀來講，營改增之后企業(yè)繳納的是國稅。第三，計稅方法的變化。營改增之前，營業(yè)稅所征收的稅額是當期總營業(yè)額的5%。營改增之后，一般納稅人的增值稅所征收稅額為“銷項稅額——進項稅額”，而小規(guī)模的納稅人增值稅征收稅額則為當期營業(yè)總額的3%。第四，征收稅率的變化。營改增之前，營業(yè)稅稅率為5%。之后，增值稅適用稅率為6%、11%、13%、17%四檔，一般針對規(guī)模較小的納稅人適用稅率為3%。

（二）對稅務會計的影響

營改增之后對稅務會計的影響包括：第一，對營業(yè)收入核算的影響。在營改增之前，中小企業(yè)通過提供勞務或者銷售貨物取得價款中包含營業(yè)稅，一般來講可以根據(jù)實際的價款將其入賬。在營改增之后，比如企業(yè)是一般納稅人，那么在取得價款的過程中需要將可以抵扣的進項稅額扣除，然后再將剩余的部分入賬。第二，對固定資產核算的影響。在營改增之前，固定資產所涉及的進項稅額不能抵扣，而且需要將其計入到固定資產原值當中。隨著營改增的推行，企業(yè)購入的固定資產可以進行單獨計量，同時還可以抵扣增值稅的進項稅。另外，在對生產型固定資產所獲得相關收入進行處置時，則要根據(jù)適用稅率來繳納對應的增值稅。第三，對成本核算的影響。營改增之前，關于成本核算的方式一般是將價稅分離，其目的是明確真正的成本支出。在營改增之后，企業(yè)則要根據(jù)增值稅專用發(fā)票當中的進項稅進行對應的抵扣，也就是通過不包含稅價款的方式對成本進行計算。

（三）對稅務管理的影響

隨著營改增的全面實施對納稅義務發(fā)生的時間產生了一定的影響，所以將直接影響到中小企業(yè)的稅務管理工作。在營改增方案實施之前，中小企業(yè)會計部門進行稅務管理時，需要遵循權責發(fā)生制的原則，對營業(yè)收入、納稅義務發(fā)生的時間進行明確。在實施營改增方案之后，納稅義務發(fā)生的時間主要出現(xiàn)了以下變化：需要開具增值稅的專用發(fā)票時，納稅義務所發(fā)生的時間則為開具發(fā)票的當天，納稅人提供有形動產租賃服務取得預收款的當天?；跔I改增方案的實施對稅務管理的影響，中小企業(yè)會計部門在開展稅務管理的過程中，要明確納稅義務發(fā)生的時間，從而做好納稅申報工作，并且做好稅收籌劃，最大限度避免出現(xiàn)漏稅、逃稅的風險。

（四）對財務報表的影響

營改增方案實施之后，固定資產與無形資產的入賬價值將不會含有增值稅的買家，所以在資產負債表上資產賬面的價值會減少。在資產負債表當中需要交納的稅費項目要將應交營業(yè)稅扣除，以致于能夠讓項目金額減少。從利潤報表來看，營改增方案實施之后，營業(yè)收入的金額應該是沒有包含增值稅的稅后收入，與之前的含稅收入相對比來看，會減少營業(yè)收入，而且附加項目以及營業(yè)稅金的相關金額都會發(fā)生相應的變化。另外，在固定資產入賬價值開始減少的影響下，對應的折舊額也會逐步減少，所以利潤報表當中的管理費用也會隨之減少。對于現(xiàn)金流量表來講，在營改增方案實施之前，中小企業(yè)所購置的資產這部分支出，將會被納入到投資活動項目下，如：固定資產、無形資產等項目中。而營改增之后，需要將這些支出詳細列出，也就是將不含有增值稅的固定成本計入到這些項目中，然后將進項稅額納入到經營活動之下的現(xiàn)金量流出項目中。

（五）案例分析

以“融資租賃”類企業(yè)為例，在實施營改增之后，對于這類企業(yè)來講無論是實施自租模式，這類有形動產租聘類服務，還是說開展融資性售后回租模式，這類有形動產租賃服務。根據(jù)營改增的標準，均應該按照17%的稅收率交納增值稅。為了能夠進一步了解營改增對中小企業(yè)稅務處理的影響，筆者對“融資租聘”類企業(yè)營改增之后的業(yè)務適用稅率的變化進行了分析（見表1）。

表1 營改增后融資租賃業(yè)務適用稅率變化表

二、營改增視角下中小企業(yè)稅務處理的對策

（一）對納稅人身份進行合理選擇

根據(jù)相關規(guī)定，中小企企業(yè)所提供的應稅服務且應稅銷售額只要超過500萬元，屬于一般納稅人；低于500萬元，則是小規(guī)模納稅人。以一般納稅人來講，根據(jù)營改增方案實施之后，征收稅率的變化，結合中小企業(yè)的行業(yè)情況與業(yè)務情況，適用稅率為6%、11%、13%、17%四檔。根據(jù)規(guī)定，小規(guī)模納稅人按照3%繳稅。因此，營改增之后，中小企業(yè)稅務處理要堅持從自身的實際財務狀況、行業(yè)情況、經營情況出發(fā)，對納稅人的身份進行合理的選擇，這樣能夠一定程度上降低稅負壓力。在身份選擇的過程中，需要考慮到：一方面，年應稅銷售額如果超過500萬元，那么就需將應收的稅負與自身進行及時分離。例如，可以成立新公司，在這種方式的改善下，企業(yè)還是屬于小規(guī)模的納稅人，從而降低稅負的壓力；另一方面，針對從小規(guī)模納稅人準備轉向成為一般納稅人的中小企業(yè)來講，一定要準確把握不同增值稅的計稅方法對稅負水平的影響，同時還要對可能出現(xiàn)的變化而引發(fā)的成本進行評估，為企業(yè)發(fā)展決策提供更具價值的參考依據(jù)。例如，交通運輸類企業(yè)，一般納稅人在營改增之前會從3%的營業(yè)稅稅率上升到11%的增值稅稅率；而融資租賃類企業(yè)，則會提升到17%的增值稅稅率。因此，在營改增之后，企業(yè)需要加強稅務處理，尤其是要做好對納稅人身份進行合理選擇，確保在合法范圍內降低稅負的壓力，從而全面提升企業(yè)的資金利用率。

（二）對混合經營業(yè)務進行分開核算

中國很多中小企業(yè)有著混合經營業(yè)務的特點。在營改增方案實施之后，增值稅稅率相應的發(fā)生了變化?；谥袊嚓P法律法規(guī)與政策，如果納稅人能夠提供不同的應稅服務，那么也需要根據(jù)不同的稅率，對各種應稅服務應該交納的稅款進行計算。如果中小企業(yè)沒有將自身所經營的業(yè)務進行分開核算，那么一般會按照增值稅最高稅率來計算納稅人應該繳納的稅額。因此，對混合經營業(yè)務進行分開核算非常重要。例如，物流類的企業(yè)，交通運輸類的增值稅稅率為11%，但是物流輔助業(yè)務這類增值稅的稅率則為6%。所以，在營改增視角下，混合經營的中小企業(yè)需要對業(yè)務進行分開核算，在稅法允許的范圍內，物流類企業(yè)應該運輸業(yè)務納入到物流業(yè)輔助業(yè)務中，從而降低增值稅稅率，減少稅負壓力。

（三）加強增值稅專用發(fā)票管理力度

隨著營改增政策的全面實施與完善，對于一般納稅人中小企業(yè)來講，最好的應對是努力做好稅務處理，加強增值稅專用發(fā)票管理力度是非常重要，能夠最大限度保證有足夠的進項稅能夠在稅前進行抵扣，進而降低中小企業(yè)的稅負壓力。一方面，需要建立增值稅專用發(fā)票專門的管理制度，比如對發(fā)票的獲取渠道、審核標準、傳遞途徑進行規(guī)范。例如，一些建筑類的企業(yè)，應該要求各個項目部門能夠將增值稅專用發(fā)票定期交到企業(yè)的財會部門，以致于能夠讓財會部門在規(guī)定的抵扣期限內容有效完成發(fā)票認證工作。另一方面，不斷加強對增值稅專用發(fā)票權過程的審核力度，重點檢查領域要放到發(fā)票所開具的日期、資金以及相關印章是否符合對應的標準，最大限度保障所開具的發(fā)票能夠被認可，進而降低發(fā)票不合格出現(xiàn)的幾率。

（四）建立稅務風險預警機制

隨著營改增方案的全面實施，中小企業(yè)所面臨的稅務風險將越來越大。例如，可能因為中小企業(yè)財會人員的稅務處理能力較弱的因素，進而導致中小企業(yè)在經營的過程中可能出現(xiàn)漏稅、逃稅等風險，同時還需要克服因為多繳納稅款而出現(xiàn)的稅負壓力?；诖?，為了能夠降低稅負風險，中小企業(yè)應該及時建立稅務風險預警機制，進而對稅務處理工作進行有效的控制。對于每月納稅申報的金額來說，還需要加強動態(tài)監(jiān)控力度，確保能夠對各種業(yè)務類型的具體情況進行全面的把握，從而獲得稅負率預警指標數(shù)值，在該數(shù)值的支持下，能夠及時地把握稅務情況，從而決定是否采取稅負風險控制的措施。例如，在發(fā)現(xiàn)實際的稅負率與預警值相接近時，要及時查明原因，以免事態(tài)惡化，從而增加企業(yè)稅負壓力，影響企業(yè)的發(fā)展。

綜上所述，隨著營改增的全面推進，中小企業(yè)應該正確認識到營改增對稅務處理所帶來的影響，要加強學習，結合企業(yè)自身實際情況，積極主動采取措施。稅務處理對于中小企業(yè)來講非常重要的工作，通過對對納稅人身份進行合理選擇、對混合經營業(yè)務進行分開核算、加強增值稅專用發(fā)票管理力度、建立稅務風險預警機制等策略，有效降低中小企業(yè)的稅負壓力，進而促進企業(yè)全面健康的發(fā)展。

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