農(nóng)村集體經(jīng)濟組織賬外負(fù)債審計方法

馬洪濤

摘要：從農(nóng)村審計實踐中發(fā)現(xiàn)，農(nóng)村集體經(jīng)濟組織較為普遍地存在著賬外負(fù)債。賬外負(fù)債涉及被審計單位的財務(wù)收支和資產(chǎn)負(fù)債情況，是村級經(jīng)濟責(zé)任審計的重要內(nèi)容。如何全面、正確地進(jìn)行賬外負(fù)債審計，成為事關(guān)審計質(zhì)量的重要環(huán)節(jié)，應(yīng)該引起審計人員的高度重視。

關(guān)鍵詞：農(nóng)村；集體經(jīng)濟組織；賬外負(fù)債

中圖分類號：F239 文獻(xiàn)識別碼：A 文章編號：1001-828X（2018）004-0-01

一、賬外負(fù)債審計的重要性

村級賬外負(fù)債是指村級經(jīng)濟組織發(fā)生的，未在合理期限內(nèi)以正確金額登記入賬的各種負(fù)債。賬外負(fù)債主要包含兩部分：一是未按規(guī)定及時入賬，二是未以正確金額全額入賬。賬外債務(wù)可能隱瞞財務(wù)收支，降低村莊的負(fù)債金額，造成財務(wù)報告失真，違反了會計制度的相關(guān)規(guī)定，可能隱藏著違法違紀(jì)問題。所以，賬外負(fù)債審計應(yīng)該成為農(nóng)村經(jīng)濟責(zé)任審計中必不可少的內(nèi)容。

賬外負(fù)債審計可以摸清財務(wù)管理情況。賬外負(fù)債的存在及規(guī)?？陀^上反映了被審計單位在財務(wù)會計管理上存在的漏洞。通過賬外債務(wù)審計可以發(fā)現(xiàn)被審計單位的問題，找出問題癥結(jié)，有利于對被審計單位的管理情況做出整體評價。

賬外負(fù)債審計可以查清財務(wù)行為。賬外負(fù)債是由財務(wù)行為引起的，部分財務(wù)行為是被審計單位刻意隱瞞的，在正常的財務(wù)審計中不易被發(fā)現(xiàn)。審計賬外負(fù)債可以幫助查清村莊的財務(wù)行為。

賬外負(fù)債審計是資產(chǎn)負(fù)債審計的必要環(huán)節(jié)。賬外負(fù)債在農(nóng)村集體經(jīng)濟組織中廣泛存在，部分村莊的賬外負(fù)債項目多、規(guī)模大，有的已沉積很長時間，會計賬簿不能正確反映村莊的資產(chǎn)負(fù)債情況，會計報表失真。審計人員要通過賬外負(fù)債審計，調(diào)整負(fù)債及相關(guān)資產(chǎn)、費用金額，形成客觀公正的資產(chǎn)負(fù)債情況。

二、賬外負(fù)債的特點

村級賬外負(fù)債涉及范圍廣、規(guī)模大。從審計情況看，幾乎所有的村莊都存在賬外負(fù)債問題，主要涉及人員工資、業(yè)務(wù)招待費、拖欠工程款等，項目較多。部分村莊賬外負(fù)債沉積時間長，金額較大，既不能及時清償債務(wù)，又不能入賬處理，成為村莊負(fù)擔(dān)，處理起來難度較大。

賬外負(fù)債是現(xiàn)實債務(wù)，不是或有負(fù)債。賬外負(fù)債是已經(jīng)發(fā)生的、有明確履行條件和金額、需要清償?shù)默F(xiàn)實義務(wù)，只是未在賬面上客觀反映而已。賬外負(fù)債主要是因為購建資產(chǎn)或產(chǎn)生費用而形成的。審計賬外負(fù)債，會同時發(fā)現(xiàn)賬外資產(chǎn)和賬外支出。發(fā)現(xiàn)賬外資產(chǎn)和賬外支出，也會找到賬外收入或賬外負(fù)債的線索。

部分賬外負(fù)債項目隱蔽性強。村莊正常運轉(zhuǎn)形成的部分賬外債務(wù)，在審計中比較容易發(fā)現(xiàn)。部分賬外負(fù)債是由于村莊不合理開支造成的，可能與村莊賬外收入或者“小金庫”相聯(lián)系，村莊故意隱瞞這些問題，尤其應(yīng)該引起重視。部分村莊以村辦企業(yè)或經(jīng)營項目的名義舉借債務(wù)，進(jìn)行財務(wù)收支，應(yīng)將村辦企業(yè)納入審計范圍，將經(jīng)營項目列為審計重點。

三、賬外負(fù)債成因分析

村莊賬外負(fù)債產(chǎn)生的原因很多，既有客觀因素，也有主觀因素，使賬外負(fù)債成為村莊財務(wù)管理中的一個重要問題，長期得不到徹底解決。

農(nóng)村會計人員水平較低。農(nóng)村會計主要從本村村民中選用，年齡老化，大部分無會計資格證，很少接受培訓(xùn)，容易受村兩委選舉影響，人員不穩(wěn)定，工作不專業(yè)。雖然大部分地區(qū)委托專業(yè)部門代記村莊賬務(wù)，但日常業(yè)務(wù)仍由村報賬員辦理，整體水平難以提高。

農(nóng)村集體經(jīng)濟發(fā)展滯后，資金缺口問題突出。農(nóng)村集體經(jīng)濟發(fā)展較慢，村集體財力薄弱，與快速發(fā)展的公益事業(yè)、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)需求相比，資金缺口問題突出。部分村莊先建設(shè)后付款，甚至以地抵款，以資產(chǎn)還債，客觀上也造成了賬外負(fù)債。

農(nóng)村建設(shè)項目管理不規(guī)范。部分村莊的建設(shè)項目無預(yù)算、無招標(biāo)、無監(jiān)理、無驗收、無決算，建設(shè)預(yù)算隨意變更，缺少相應(yīng)的結(jié)算手續(xù)，會計人員無法確定金額，也就無法入賬。部分建設(shè)項目結(jié)束后，在建工程仍長期掛賬，產(chǎn)生賬外負(fù)債。

部分村莊未履行民主、審批程序，存在不合理開支。由于村莊干部矛盾、干群矛盾等原因，部分財務(wù)事項未履行或完全履行程序，導(dǎo)致不能入賬。存在招待費、處理關(guān)系費等不合理開支，甚至存在違法亂紀(jì)問題，相應(yīng)單據(jù)不能入賬，形成賬外負(fù)債。

四、農(nóng)村賬外負(fù)債的主要審計方法

農(nóng)村賬外負(fù)債審計要查清：1.賬外負(fù)債是否確實存在，是否是被審計單位確實應(yīng)負(fù)擔(dān)的債務(wù)。2.賬外負(fù)債計價是否正確。3.賬外負(fù)債是否完整，有否遺漏。在審計實踐中，主要有兩項任務(wù)，一是發(fā)現(xiàn)并確認(rèn)賬外負(fù)債，二是合理確定金額并披露賬外負(fù)債。難點在于不重不漏，全面發(fā)現(xiàn)查清村莊賬外負(fù)債。

調(diào)查詢問。村莊的大部分賬外負(fù)債，其形成過程是合理的、公開的，只是工作水平以及歷史原因等，未能及時入賬處理。這部分債務(wù)，能夠通過調(diào)查詢問的方式發(fā)現(xiàn)?？梢砸蟠迩f提供賬外負(fù)債清單，審計人員要負(fù)責(zé)查清事項、發(fā)生時間及負(fù)債金額，形成審計證據(jù)。通過調(diào)查詢問，審計人員還可以查明已發(fā)現(xiàn)的賬外債務(wù)是否真實，以及金額是否合理。

查閱賬簿及憑證。查閱賬簿和憑證是審計人員最常用的審計方法，在查閱過程中要注意檢查在建工程是否已合理確定造價并計入負(fù)債。村莊財務(wù)收支相對穩(wěn)定，具有連續(xù)性和相似性，通過上下年度會計資料對比，發(fā)現(xiàn)有否應(yīng)付未付的未入賬事項。比如，發(fā)現(xiàn)村莊未足額支付干部工資，應(yīng)該繼續(xù)查清是否已將欠發(fā)部分記入費用和負(fù)債科目。通過與歷史水平、平均水平、以往經(jīng)驗等預(yù)期資料相比對，可以發(fā)現(xiàn)會計記錄中的費用項目是否完整，金額是否合理，是否存在高于賬面記錄的賬外負(fù)債。

審查經(jīng)濟合同。檢查合同履行情況，并與會計記錄相核對，可以查明經(jīng)濟事項是否正確進(jìn)行賬務(wù)處理，是否存在未入賬債務(wù)。不僅要審查正在履行的合同，也要審查已履行完畢和未履行合同。

盤點資產(chǎn)及在建工程。賬外負(fù)債主要是由建設(shè)項目或資產(chǎn)購置形成的，建設(shè)項目或資產(chǎn)購置又相應(yīng)形成了在建工程和固定資產(chǎn)等。所以，賬外負(fù)債的審計要結(jié)合固定資產(chǎn)、在建工程的盤點進(jìn)行，從中發(fā)現(xiàn)未入賬或未全額入賬的項目。

查詢或函證。審計人員應(yīng)該與相關(guān)單位或個人核對債務(wù)，也可以檢查被審計單位與債權(quán)人之間的核對記錄，以核實賬外負(fù)債的真實性、完整性、準(zhǔn)確性。對不能查詢核對的單位或個人，可以進(jìn)行函證。查詢或函證的項目范圍和時間范圍要適當(dāng)擴大，不僅包含審計時尚有債務(wù)余額的債權(quán)人，也包括已結(jié)清債務(wù)的債權(quán)人。審計人員通過查詢函證，可以獲取證據(jù)，降低審計風(fēng)險水平。