新收入準(zhǔn)則的變化及對(duì)建筑安裝行業(yè)的影響

張曉玲

[摘 要]在當(dāng)前市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，我國(guó)的產(chǎn)業(yè)類型不斷升級(jí)，企業(yè)業(yè)務(wù)模式不斷創(chuàng)新，新興行業(yè)越來(lái)越多，業(yè)務(wù)模式也越來(lái)越復(fù)雜，收入確認(rèn)的復(fù)雜性達(dá)到了前所未有的新高，現(xiàn)行的收入準(zhǔn)則已經(jīng)不能滿足現(xiàn)有實(shí)務(wù)的需要。在這樣的背景下，財(cái)政部于2017年7月5日發(fā)布了關(guān)于修訂印發(fā)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》的通知。新收入準(zhǔn)則的修訂，將對(duì)眾多行業(yè)產(chǎn)生巨大的影響，對(duì)建筑安裝行業(yè)的影響尤其深遠(yuǎn)。文章從新收入準(zhǔn)則的主要變化展開，結(jié)合建筑安裝行業(yè)的實(shí)際情況，分析了其對(duì)建筑安裝行業(yè)的影響。

[關(guān)鍵詞]新收入準(zhǔn)則；建筑安裝行業(yè)；變化；影響

[DOI]10.13939/j.cnki.zgsc.2018.12.055

我國(guó)現(xiàn)行的收入準(zhǔn)則和建造合同準(zhǔn)則是2006年發(fā)布的，距今已超過十年，財(cái)政部此次首次對(duì)收入準(zhǔn)則進(jìn)行了全面修訂，并頒布了新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》，新收入準(zhǔn)則的修訂進(jìn)一步規(guī)范了我國(guó)收入確認(rèn)和計(jì)量以及相關(guān)信息的披露，使得我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則保持了一致，同時(shí)新收入準(zhǔn)則對(duì)我國(guó)收入核算的傳統(tǒng)理念產(chǎn)生的影響是具有顛覆性的，對(duì)具體行業(yè)的影響也是巨大的、深遠(yuǎn)的。

1 新收入準(zhǔn)則的主要變化

1.1 統(tǒng)一收入確認(rèn)模式

新收入準(zhǔn)則統(tǒng)一了收入確認(rèn)模式，不再區(qū)分銷售商品、提供勞務(wù)、讓渡資產(chǎn)使用權(quán)和建造合同，對(duì)于以上業(yè)務(wù)類型，原準(zhǔn)則采用多種收入確認(rèn)方法，因不同合同的劃分界線不是十分清晰，可能對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果產(chǎn)生重大影響，對(duì)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量和財(cái)務(wù)報(bào)表的列報(bào)也有較大的影響。例如建筑安裝行業(yè)常見的PPP項(xiàng)目，在建設(shè)過程中，建造方因提供了建設(shè)服務(wù)需要按照建造合同確認(rèn)收入，那么在運(yùn)營(yíng)期間是執(zhí)行收入準(zhǔn)則還是繼續(xù)使用建造合同準(zhǔn)則，無(wú)法進(jìn)行明確的劃分，在實(shí)務(wù)中經(jīng)常陷入兩難境地，新收入準(zhǔn)則比較好地解決了此類問題。

1.2 改變收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的判斷標(biāo)準(zhǔn)

原準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)企業(yè)應(yīng)當(dāng)在如下情況下確認(rèn)收入：將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)買方，但在實(shí)務(wù)中往往很難判斷，從而給企業(yè)財(cái)務(wù)人員在確認(rèn)收入時(shí)點(diǎn)方面增加了難度，新收入準(zhǔn)則推陳出新，將收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的判斷標(biāo)準(zhǔn)變更為控制權(quán)轉(zhuǎn)移，即企業(yè)應(yīng)當(dāng)在履行了合同中的履約義務(wù)，也就是在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)時(shí)確認(rèn)收入，新準(zhǔn)則同時(shí)對(duì)企業(yè)何時(shí)確認(rèn)取得相關(guān)商品控制權(quán)提供了五個(gè)基本條件，從而更加合理地、更加科學(xué)地反映企業(yè)的收入確認(rèn)全過程。

1.3 明確多重交易安排的合同的會(huì)計(jì)處理

新收入準(zhǔn)則要求企業(yè)對(duì)包含多重交易安排的合同，在合同開始日，首先要對(duì)合同進(jìn)行評(píng)估，以識(shí)別合同中所包含的各單項(xiàng)履約義務(wù)，然后根據(jù)各單項(xiàng)履約義務(wù)所承諾商品或服務(wù)的單獨(dú)售價(jià)的相對(duì)比例，將交易價(jià)格分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù)，再確定各單項(xiàng)履約義務(wù)是在某一時(shí)段內(nèi)履行，還是在某一時(shí)點(diǎn)履行，最后在履行了各單項(xiàng)履約義務(wù)時(shí)分別確認(rèn)收入。新收入準(zhǔn)則同時(shí)還提供了“五步法”模型，來(lái)分解確認(rèn)收入，提供了市場(chǎng)調(diào)整法、成本加成法、余值法等方法來(lái)合理估計(jì)單獨(dú)售價(jià)，新收入準(zhǔn)則對(duì)多重交易安排的合同的會(huì)計(jì)處理提供了明確的指導(dǎo)，有助于企業(yè)更好地進(jìn)行會(huì)計(jì)計(jì)量，更加能夠反映企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的實(shí)質(zhì)。

1.4 明確規(guī)定特定交易（或事項(xiàng)）的收入確認(rèn)和計(jì)量方法

對(duì)于特定的交易（或事項(xiàng)）的收入確認(rèn)和計(jì)量，新收入準(zhǔn)則提供了更加明確的規(guī)定，如附有銷售退回條件的銷售、附有質(zhì)量保證條款的銷售、區(qū)分主要責(zé)任人的總額法和代理人的凈額法、附有客戶額外購(gòu)買選擇權(quán)的銷售、向客戶授予知識(shí)產(chǎn)權(quán)許可、售后回購(gòu)、預(yù)收銷售商品款、收取無(wú)須退回的初始費(fèi)等，對(duì)于以上這些特殊交易規(guī)定了明確的確認(rèn)方法，能夠更好地指導(dǎo)財(cái)務(wù)人員的實(shí)務(wù)操作，更具有實(shí)用性。

2 新收入準(zhǔn)則對(duì)建筑安裝行業(yè)的影響

2.1 改變了建筑安裝企業(yè)對(duì)收入確認(rèn)的時(shí)段或時(shí)點(diǎn)，收入確認(rèn)的進(jìn)度可能改變

根據(jù)原建造合同準(zhǔn)則的規(guī)定，在每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，建造合同的結(jié)果如果能夠可靠估計(jì)的，企業(yè)就應(yīng)根據(jù)完工百分比法來(lái)確認(rèn)合同收入和合同費(fèi)用，但是新收入準(zhǔn)則統(tǒng)一了收入確認(rèn)模型，即不再區(qū)分建造合同收入和其他一般現(xiàn)行收入，新準(zhǔn)則按照客戶取得對(duì)商品的控制權(quán)來(lái)確認(rèn)收入，確認(rèn)方式的改變，可能導(dǎo)致收入確認(rèn)的進(jìn)度加快或推遲。下面以一個(gè)簡(jiǎn)單的例子來(lái)說明：

2017年11月，A建筑安裝公司與B客戶簽訂合同，為B客戶裝修一棟辦公樓并安裝一部電梯，合同總金額為300萬(wàn)元，預(yù)計(jì)合同總成本為240萬(wàn)元，其中包括電梯的采購(gòu)成本40萬(wàn)元。2017年12月電梯運(yùn)達(dá)施工現(xiàn)場(chǎng)并經(jīng)B客戶驗(yàn)收，B客戶已取得對(duì)電梯的控制權(quán)，但是根據(jù)裝修進(jìn)度，預(yù)計(jì)至2018年3月才會(huì)安裝該電梯。截至2017年12月31日，A公司累計(jì)發(fā)生成本100萬(wàn)元，其中包括電梯采購(gòu)成本40萬(wàn)元，假定該裝修服務(wù)（包括安裝電梯）是一個(gè)單項(xiàng)履約義務(wù)（辦公樓裝修和電梯安裝不可明確區(qū)分），并屬于在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)，A公司是主要責(zé)任人，但不參與電梯的設(shè)計(jì)和制造，A公司按實(shí)際發(fā)生成本比例確定履約進(jìn)度。本例中，根據(jù)新收入確認(rèn)準(zhǔn)則，A公司的履約進(jìn)度為（100-40）/（240-40）=30%，2017年12月31日應(yīng)確認(rèn)收入=（300-40）×30%+40=118萬(wàn)元，應(yīng)確認(rèn)成本=（240-40）×30%+40=100萬(wàn)元，但是根據(jù)原建造合同準(zhǔn)則，因根據(jù)裝修進(jìn)度，A公司預(yù)計(jì)至2018年3月才會(huì)安裝電梯，那么根據(jù)完工百分比法，2017年12月31日，A公司不應(yīng)確認(rèn)收入。由此可見，因?yàn)樾率杖霚?zhǔn)則改變了收入確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)，導(dǎo)致了A公司提前確認(rèn)了收入。

2.2 引入新的估計(jì)與判斷，對(duì)建筑安裝行業(yè)收入確認(rèn)的金額或時(shí)點(diǎn)產(chǎn)生影響

新收入準(zhǔn)則的實(shí)施過程中，涉及多項(xiàng)估計(jì)與判斷，如建筑安裝行業(yè)中普遍存在的提前完成工程的獎(jiǎng)勵(lì)款或激勵(lì)款，在新準(zhǔn)則中應(yīng)當(dāng)是認(rèn)定為納入交易價(jià)格的可變對(duì)價(jià)，根據(jù)新收入準(zhǔn)則的規(guī)定，對(duì)于合同中存在的可變對(duì)價(jià)，企業(yè)可以根據(jù)實(shí)際情況選擇按照期望值或最可能發(fā)生金額來(lái)確定可變對(duì)價(jià)的最佳估計(jì)數(shù)，這就可能對(duì)該部分估計(jì)數(shù)提早確認(rèn)收入，而原建造合同準(zhǔn)則中是在獎(jiǎng)勵(lì)款或激勵(lì)款最終確定時(shí)才確認(rèn)收入，相比新收入準(zhǔn)則，可能存在延后確認(rèn)收入的情況，同時(shí)，因?yàn)樯婕肮烙?jì)和判斷，確認(rèn)收入的金額也可能與建造合同準(zhǔn)則確認(rèn)的收入金額存在一定的差異。

2.3 新準(zhǔn)則收入確認(rèn)方式的改變，對(duì)建筑安裝行業(yè)的財(cái)務(wù)人員提出了更高的要求

建造合同準(zhǔn)則是2006年發(fā)布的，至今已逾十年，建安行業(yè)的會(huì)計(jì)人員一直遵循著完工百分比法的核算方法，新收入準(zhǔn)則的頒布，顛覆了一代會(huì)計(jì)人對(duì)收入確認(rèn)的傳統(tǒng)做法，用現(xiàn)代流行語(yǔ)來(lái)說真可謂是“秒殺”了一代會(huì)計(jì)人，因?yàn)樾聲?huì)計(jì)準(zhǔn)則與原建造合同準(zhǔn)則的收入確認(rèn)模式完全不一樣了，各位會(huì)計(jì)人員要一切從頭再來(lái)，重新學(xué)習(xí)收入確認(rèn)、計(jì)量和披露的相關(guān)知識(shí)，這也印證了“活到老學(xué)到老”的古語(yǔ)，這將對(duì)建筑安裝行業(yè)的會(huì)計(jì)人是一個(gè)不小的挑戰(zhàn)，建筑安裝行業(yè)的財(cái)務(wù)人員必須及早學(xué)習(xí)起來(lái)，研究起來(lái)，不斷武裝自己，不斷提高自己的專業(yè)勝任能力，才能跟上不斷更新的會(huì)計(jì)知識(shí)和稅收政策的步伐，從而順利做好新舊收入準(zhǔn)則的銜接過渡工作。

3 結(jié) 論

在當(dāng)前市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，新收入準(zhǔn)則的頒布與實(shí)施，其意義重大而深遠(yuǎn)。新收入準(zhǔn)則基于合同確認(rèn)收入，這必將促使建筑安裝企業(yè)強(qiáng)化合同意識(shí)，加強(qiáng)合同管理，進(jìn)一步規(guī)范建筑安裝行業(yè)的發(fā)展，從而促進(jìn)我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展地更加成熟和完善；新收入準(zhǔn)則的實(shí)施后，建筑安裝企業(yè)能夠獲得更高質(zhì)量的收入信息，但為了能夠達(dá)到這一目的，必然會(huì)促使企業(yè)加強(qiáng)業(yè)務(wù)部門與財(cái)務(wù)部門之間的分工協(xié)作，并及時(shí)充分地溝通相關(guān)交易的業(yè)務(wù)模式、核算情況及交易條款等，這都將有力地推動(dòng)企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部管理，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，從而更好地為企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理者、股東等投資人、銀行等債權(quán)人、供應(yīng)商與客戶、政府部門及社會(huì)公眾等財(cái)務(wù)報(bào)表使用者提供更準(zhǔn)確、更及時(shí)的經(jīng)濟(jì)決策依據(jù)。

參考文獻(xiàn)：

[1]田豐.新收入準(zhǔn)則統(tǒng)一企業(yè)收入確認(rèn)模型[N].財(cái)會(huì)信報(bào)，2017-07-24.

[2]新“收入”會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變化及影響[J].中國(guó)總會(huì)計(jì)師，2017（8）：13.

[3]謝智勇、史淑霞.新舊收入準(zhǔn)則的比較分析[J].中國(guó)總會(huì)計(jì)師，2017（9）：105.