部分資源大國(guó)稅制設(shè)計(jì)對(duì)我國(guó)資源稅改革的啟示

王宏燕 王理民 馬鵬

摘 要：2016年我國(guó)提出了資源稅制度改革目標(biāo)，著手建立規(guī)范公平、調(diào)控合理、征管高效的資源稅制度，有效發(fā)揮其組織收入、調(diào)控經(jīng)濟(jì)、促進(jìn)資源集約利用和生態(tài)環(huán)境保護(hù)的作用。本文通過(guò)研究部分資源大國(guó)資源稅制度，分析其主要特點(diǎn)和對(duì)我國(guó)資源稅改革的啟示，提出相關(guān)對(duì)策建議。

關(guān)鍵詞：資源稅大國(guó)；稅制設(shè)計(jì)；啟示

中圖分類號(hào)：F832.2 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：B 文章編號(hào)：1674-0017-2017（10）-0050-03

一、我國(guó)現(xiàn)行資源稅制內(nèi)容概述

我國(guó)于1984年以“調(diào)節(jié)資源級(jí)差收入，豐富地方稅源”為目的開(kāi)征了資源稅，1994年、2010年兩次擴(kuò)大征稅范圍，目前應(yīng)稅資源包括礦產(chǎn)品和鹽兩大類，其中礦產(chǎn)品包括原油、天然氣、煤炭、有色金屬礦原礦、黑色金屬礦原礦、其他非金屬礦原礦。2016年啟動(dòng)新一輪資源稅改革，在河北省試點(diǎn)開(kāi)征水資源稅。我國(guó)資源稅發(fā)展呈現(xiàn)以下特點(diǎn)：

（一）收入總量較快增長(zhǎng)。1984年開(kāi)征伊始，資源稅收入僅為4.2億元。1994年分稅制改革以來(lái)，資源稅收入呈現(xiàn)較快增長(zhǎng)態(tài)勢(shì)，從1994年的45.5億元增加到2015年的1035億元，22年間增長(zhǎng)了近22倍，資源稅占稅收總收入和地方稅收收入的比重也不斷提高。2012年以來(lái)，隨著資源價(jià)格的下降，資源稅增長(zhǎng)態(tài)勢(shì)放緩，在稅收收入中的比重也有所下滑（見(jiàn)圖1）。

（二）地區(qū)間不均衡特征明顯。東部?。ㄊ校┢毡榻?jīng)濟(jì)總量較大，礦產(chǎn)資源較少，資源稅收入占比較小，基本可以忽略。以廣東、江蘇為例，資源稅收入占其地方稅收的比重長(zhǎng)期不足0.5%（見(jiàn)圖2）。而從中西部一些省（區(qū)）來(lái)看，資源稅收的財(cái)政貢獻(xiàn)遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于全國(guó)平均水平，如煤炭資源和油氣資源豐富的山西、新疆等省區(qū)，資源稅財(cái)政貢獻(xiàn)十分突出，部分年份占比超過(guò)10%。2015年新疆本級(jí)資源稅收入66億元，占其地方稅收收入的比重達(dá)7.7%，占一般預(yù)算收入的比重達(dá)4.99%（見(jiàn)圖3）。

（三）調(diào)節(jié)級(jí)差收入和保護(hù)資源的作用得到一定發(fā)揮。現(xiàn)行資源稅制對(duì)不同等級(jí)的資源規(guī)定不同的稅額，調(diào)節(jié)不同等級(jí)資源開(kāi)發(fā)者和利用者的盈利水平，為促進(jìn)各類資源開(kāi)發(fā)企業(yè)的稅負(fù)均衡和公平競(jìng)爭(zhēng)發(fā)揮了一定的作用。同時(shí)，加強(qiáng)了對(duì)國(guó)有資源的保護(hù)和管理，一定程度上防止了資源開(kāi)發(fā)企業(yè)濫采亂占資源的現(xiàn)象，減少了資源的浪費(fèi)和損失。

（四）不適應(yīng)性日漸凸顯。盡管現(xiàn)行資源稅政策在特定的歷史條件下發(fā)揮了一定的作用，但隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展，指導(dǎo)理論單一、征稅范圍狹窄、稅率設(shè)置偏低、收益分成不合理、稅費(fèi)關(guān)系不協(xié)調(diào)等問(wèn)題逐步顯現(xiàn)，難以有效發(fā)揮保護(hù)和合理開(kāi)發(fā)利用資源、促進(jìn)綠色生態(tài)發(fā)展等資源稅應(yīng)有的作用，特別是在資源集中于中西部欠發(fā)達(dá)地區(qū)的現(xiàn)實(shí)情況下，未能體現(xiàn)對(duì)資源地利用資源促進(jìn)發(fā)展的支持作用，進(jìn)一步改革完善資源稅制度已迫在眉睫。

二、部分資源大國(guó)資源稅制簡(jiǎn)介

為借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)完善我國(guó)資源稅制度，本文選取美國(guó)、俄羅斯、巴西、印度四個(gè)資源豐富、稅制設(shè)計(jì)較為完善的大國(guó)進(jìn)行研究。四國(guó)都是發(fā)達(dá)國(guó)家或新興市場(chǎng)國(guó)家，或法律程序較為完善，或發(fā)展程度與我國(guó)相似，且發(fā)展中都面臨資源環(huán)境保護(hù)問(wèn)題，具有一定的可比性和借鑒意義。

（一）美國(guó)。一是具有綠色生態(tài)稅的性質(zhì)。以資源環(huán)境保護(hù)為重要出發(fā)點(diǎn)，把資源稅列入生態(tài)稅范疇，注重對(duì)資源生產(chǎn)、消耗及經(jīng)濟(jì)的調(diào)節(jié)作用。二是地方獨(dú)立制定資源稅政策。作為聯(lián)邦制國(guó)家，各州政府在稅收方面擁有很大的自主權(quán)，根據(jù)實(shí)際情況獨(dú)立制定資源稅政策，不僅有利于各州政府根據(jù)本地的資源蘊(yùn)藏量和開(kāi)采情況進(jìn)行合理的開(kāi)發(fā)利用，也有利于增加各州政府的財(cái)力，使各地能夠按實(shí)際情況將資金更好地運(yùn)用到資源開(kāi)發(fā)所導(dǎo)致的環(huán)境補(bǔ)償上面。三是征稅范圍廣泛。各州已開(kāi)征的資源稅稅種達(dá)38個(gè)，不僅對(duì)礦產(chǎn)資源征稅，也對(duì)許多非礦產(chǎn)資源征稅。如美國(guó)的森林采伐稅已實(shí)行近200年，目前大部分州都在征收。

（二）俄羅斯。一是征稅范圍廣。征稅范圍涵蓋了礦產(chǎn)、土地、森林、水、草原、地?zé)?、灘涂等主要自然資源，其中礦產(chǎn)資源稅、林業(yè)稅、水資源稅是資源稅的主體稅種。二是實(shí)行?？顚Ｓ谩２糠仲Y源稅收入專門用于相關(guān)資源的保護(hù)和開(kāi)發(fā)，有效促進(jìn)了生態(tài)環(huán)境的保護(hù)和恢復(fù)，如水資源稅款的80%用于水資源設(shè)施的保護(hù)和恢復(fù)。三是實(shí)行中央、聯(lián)邦主體、地方的三級(jí)共享分配。其中，開(kāi)采石油和天然氣的稅款，聯(lián)邦主體和地方各歸30%，中央得到40%；對(duì)開(kāi)采其他礦產(chǎn)的稅收，50%歸地方，聯(lián)邦主體和中央各得25%；水資源稅收則全部由中央分配。四是實(shí)行動(dòng)態(tài)稅率。運(yùn)用從價(jià)稅與從量稅相結(jié)合的方法，稅收管理部門隨著資源產(chǎn)品市場(chǎng)價(jià)格以及生產(chǎn)費(fèi)用的變化，對(duì)稅率實(shí)行動(dòng)態(tài)調(diào)整，一方面可以起到保護(hù)資源、限制過(guò)度開(kāi)采的作用，另一方面也可以有效調(diào)動(dòng)資源企業(yè)的積極性。五是稅收設(shè)計(jì)體現(xiàn)“綠色”理念。重視資源稅的環(huán)境保護(hù)功能，具有綠色“生態(tài)稅”的特點(diǎn)。

（三）巴西。一是征收目的兼顧級(jí)差調(diào)控與資源保護(hù)。以調(diào)節(jié)資源級(jí)差收入、促進(jìn)公平競(jìng)爭(zhēng)為主要出發(fā)點(diǎn)，同時(shí)也體現(xiàn)了保護(hù)環(huán)境的重要作用，具有綠色生態(tài)稅收的特點(diǎn)。二是強(qiáng)調(diào)稅款的?？顚Ｓ谩Ｒ运Y源稅收入為例，其稅款主要用于水利設(shè)施規(guī)劃、建設(shè)以及對(duì)水資源生態(tài)的保護(hù)和恢復(fù)上。

（四）印度。一是資源稅屬于地方稅，但由中央征管。法律規(guī)定全國(guó)所有自然資源歸所在邦政府所有，但中央政府行使管理權(quán)，負(fù)責(zé)制定資源稅法及相關(guān)規(guī)定，并統(tǒng)一征收后再直接支付給地方。二是為吸引投資，制定了一系列的資源稅稅收優(yōu)惠政策，以刺激資源開(kāi)發(fā)和經(jīng)濟(jì)發(fā)展。

三、對(duì)比分析及經(jīng)驗(yàn)借鑒

（一）指導(dǎo)理論方面。我國(guó)現(xiàn)行的資源稅以級(jí)差地租理論為依據(jù)，以調(diào)節(jié)資源企業(yè)之間因資源結(jié)構(gòu)和開(kāi)發(fā)條件差異等原因形成的級(jí)差收入為主要目的。一方面，沒(méi)有將資源開(kāi)采、使用所造成的環(huán)境成本納入到資源的價(jià)格體系當(dāng)中，其產(chǎn)生的外部不經(jīng)濟(jì)性不能得到調(diào)節(jié)，從而造成社會(huì)福利損失；另一方面，資源開(kāi)采企業(yè)具體適用的稅額主要取決于資源的開(kāi)采條件，而與該行為所產(chǎn)生的環(huán)境影響無(wú)關(guān)，沒(méi)有體現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展理念，不能有效地發(fā)揮保護(hù)資源環(huán)境、促進(jìn)可持續(xù)發(fā)展的作用。而從國(guó)際經(jīng)驗(yàn)看，大部分國(guó)家資源稅理論依據(jù)除傳統(tǒng)地租理論之外，外部性理論、不可再生資源最優(yōu)消耗理論、可持續(xù)發(fā)展理論等均發(fā)揮著重要作用，強(qiáng)調(diào)人與自然和諧相處、經(jīng)濟(jì)社會(huì)可持續(xù)發(fā)展的“綠色稅收體系”不斷深入人心，具有“庇古稅”的特點(diǎn)，實(shí)現(xiàn)了由收益性向綠色生態(tài)型的轉(zhuǎn)變，提高資源利用效率、保護(hù)環(huán)境、實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展已成為各國(guó)資源稅制所要實(shí)現(xiàn)的重要目標(biāo)。

（二）征稅范圍方面。從資源稅開(kāi)征目的來(lái)看，其征稅范圍應(yīng)當(dāng)包括一切被開(kāi)發(fā)和利用的資源，既包括不可再生資源，也應(yīng)包括可再生資源。我國(guó)現(xiàn)行資源稅征稅范圍比較狹窄，課稅對(duì)象僅限于采掘業(yè)，共七個(gè)稅目，實(shí)質(zhì)上僅僅是礦產(chǎn)資源稅，而森林資源、草原、海洋、灘涂等其他對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展十分重要的資源均未納入征稅范圍，既不符合寬稅基的原則，也不利于資源和生態(tài)環(huán)境的保護(hù)。而國(guó)際上，無(wú)論是發(fā)達(dá)國(guó)家還是發(fā)展中國(guó)家，主流上已將征稅范圍擴(kuò)大到大部分自然資源，如水資源、林業(yè)資源、地?zé)豳Y源、漁業(yè)資源、土地、湖泊、大氣、草原、山嶺、灘涂、海洋等，水資源已被各國(guó)廣泛征收資源稅，而林業(yè)資源豐富的國(guó)家，如俄羅斯、日本、加拿大、巴西、越南等，也都把林業(yè)資源納入征稅范圍。

（三）稅率方面。我國(guó)資源稅除硫酸鉀等個(gè)別子稅目外，大部分稅率在6%以下，最低僅為1%，資源稅稅率整體偏低，特別是不可再生資源的稅率不能充分體現(xiàn)資源的稀缺性與不可再生性的特征，對(duì)資源的浪費(fèi)和過(guò)度開(kāi)發(fā)不能起到有效遏制的作用，造成資源利用效率較低。資源產(chǎn)品的“廉價(jià)”使得部分企業(yè)選擇“掏心式”一次性開(kāi)采或者選擇性開(kāi)采，大量資源遭到破壞和浪費(fèi)。其他大部分國(guó)家在資源稅稅率設(shè)置方面能夠充分考慮各種情況，較好地與其經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平相適應(yīng)，靈活適用稅率，如對(duì)石油、天然氣等高消耗資源實(shí)行較高稅率；美國(guó)資源稅稅率隨資源存量、市場(chǎng)情況等而變化，各個(gè)階段的稅率都較為合理；俄羅斯的林業(yè)資源稅、水資源稅等也實(shí)行比較靈活可行的稅率。

（四）征收方式方面。我國(guó)對(duì)部分礦產(chǎn)品實(shí)行從量定額計(jì)征，以其銷售數(shù)量或自用數(shù)量為計(jì)稅依據(jù)，應(yīng)稅產(chǎn)品價(jià)格與資源稅相割裂，稅收收入不能隨資源價(jià)格調(diào)整而變化，難以有效發(fā)揮價(jià)格杠桿作用。大部分國(guó)家一般采用比例稅率，計(jì)征方式既有從量計(jì)征，也有從價(jià)計(jì)征，但從價(jià)計(jì)征為主流，從量計(jì)征方式一般作為配合手段使用。

（五）資源收益分成方面。我國(guó)資源稅屬于中央和地方共享稅，大部分收入歸地方政府所有，資源稅在我國(guó)稅收體系中的所起的作用非常小。從其他國(guó)家情況看，資源稅在稅制結(jié)構(gòu)中占有重要地位，資源稅收入在資源產(chǎn)品收益中占有較大比重，主要由資源地政府享受，有利于增加地方財(cái)力，也能夠有效調(diào)動(dòng)地方在規(guī)范開(kāi)采和環(huán)境補(bǔ)償方面的積極性。

（六）稅費(fèi)關(guān)系方面。在我國(guó)現(xiàn)行資源稅費(fèi)制度下，對(duì)資源產(chǎn)品的開(kāi)發(fā)利用除征收資源稅外，還有各種名目繁多、數(shù)量龐大的收費(fèi)，如礦區(qū)使用費(fèi)、礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)、能源基地建設(shè)基金、采礦權(quán)使用費(fèi)、林業(yè)資源補(bǔ)償費(fèi)、礦產(chǎn)維護(hù)費(fèi)、探礦和采礦權(quán)價(jià)款等，費(fèi)重稅輕現(xiàn)象突出。從整個(gè)稅收體系的角度看，削弱了資源稅保護(hù)資源環(huán)境的作用。從征管角度看，稅和費(fèi)由不同的部門征收，且收費(fèi)部門數(shù)量眾多、關(guān)系復(fù)雜，管理上缺乏規(guī)范性和統(tǒng)一性，導(dǎo)致了各地資源開(kāi)發(fā)企業(yè)所負(fù)擔(dān)的稅負(fù)高低存在差異，不利于資源企業(yè)之間形成公平的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境。另外，由于資源性收費(fèi)環(huán)節(jié)靠前，資源稅征收環(huán)節(jié)靠后，或?qū)⒅L(zhǎng)資源企業(yè)重視收費(fèi)、偷逃資源稅的思想，損害稅法的嚴(yán)肅性。從國(guó)外情況看，大部分國(guó)家資源性收費(fèi)較少，通過(guò)征收資源稅能夠較好發(fā)揮調(diào)節(jié)資源開(kāi)采、保護(hù)環(huán)境的作用。

四、政策建議

（一）充實(shí)資源稅理論基礎(chǔ)。修改完善《資源稅暫行條例》或頒發(fā)《資源稅法》，將外部性理論、可持續(xù)發(fā)展理論、不可再生資源最優(yōu)消耗理論等納入到資源稅理論基礎(chǔ)中，實(shí)現(xiàn)資源稅功能由單純的調(diào)節(jié)級(jí)差收入向促進(jìn)資源節(jié)約和合理開(kāi)發(fā)、生態(tài)環(huán)境的保護(hù)、經(jīng)濟(jì)社會(huì)可持續(xù)發(fā)展轉(zhuǎn)變，用稅收手段調(diào)節(jié)資源開(kāi)采，優(yōu)化資源產(chǎn)品的價(jià)格，實(shí)現(xiàn)資源開(kāi)采過(guò)程中外部效應(yīng)的內(nèi)在化。

（二）完善資源稅制要素設(shè)計(jì)。一是擴(kuò)大征稅范圍。將不可再生資源和可再生資源全部納入，實(shí)現(xiàn)對(duì)自然資源的全面保護(hù)。鑒于我國(guó)稅收征管和經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的復(fù)雜性，應(yīng)遵循循序漸進(jìn)的原則，首先對(duì)事關(guān)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展全局、污染和破壞嚴(yán)重、亟需保護(hù)的資源著手開(kāi)征資源稅，而后逐漸擴(kuò)大到其它資源。二是完善征收方式和計(jì)稅依據(jù)。全面實(shí)行從價(jià)計(jì)征方式，讓稅收杠桿和價(jià)格杠桿更好地聯(lián)動(dòng)起來(lái)，更好發(fā)揮稅收自動(dòng)穩(wěn)定器的功能。同時(shí)，以應(yīng)稅資源的實(shí)際產(chǎn)量為計(jì)稅依據(jù)，實(shí)現(xiàn)從源頭課稅，促使資源企業(yè)從自身經(jīng)濟(jì)利益出發(fā)，形成節(jié)約資源的意識(shí)，促進(jìn)資源的充分利用和節(jié)約開(kāi)發(fā)。三是建立多層次、差別化的稅率調(diào)節(jié)體系。結(jié)合我國(guó)幅員遼闊、資源分布不均的實(shí)際，賦予地方在一定范圍內(nèi)的稅率調(diào)整權(quán)，在總體調(diào)高稅率的同時(shí)構(gòu)建動(dòng)態(tài)調(diào)整機(jī)制，以資源的稟賦條件、開(kāi)采差異、市場(chǎng)狀況等多方面情況為參考，使稅率相對(duì)多樣化、層次化，更好實(shí)現(xiàn)資源稅的調(diào)節(jié)作用。

（三）進(jìn)一步調(diào)整理順稅費(fèi)關(guān)系。明確各類資源稅費(fèi)界限，合理區(qū)分兩者的不同作用，對(duì)復(fù)雜的收費(fèi)進(jìn)行取舍，規(guī)范各類保留的收費(fèi)項(xiàng)目，合并重復(fù)收費(fèi)，取消不合理收費(fèi)。同時(shí)，在合適的范圍內(nèi)，逐步推行費(fèi)改稅，規(guī)范征收，以減少征收成本，體現(xiàn)效率原則，便于統(tǒng)一管理。

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Abstract： In 2016， China put forward the reform goal of resource tax system. By setting up fair standards， reasonable regulation and control and effective implementation， Chinas resource tax system aims to play effective roles in organizing its income， regulating the economy， promoting the intensive use of resources and protecting the ecological environment. The paper analyzes main features of the resource tax systems of resource-rich countries as well as their inspiration on Chinas resource tax reform， and eventually brings relevant countermeasures and suggestions.

Keywords： resource tax power； tax system design； inspiration

責(zé)任編輯、校對(duì)：謝華軍