央地關(guān)系視域下消費(fèi)稅收入歸屬研究

●羅 敏

一、引言

我國(guó)消費(fèi)稅是對(duì)普遍征收增值稅的商品中的少數(shù)消費(fèi)品征稅，以起到對(duì)生產(chǎn)和消費(fèi)的特殊調(diào)節(jié)作用。為了落實(shí)黨的十八屆三中全會(huì)提出的 “落實(shí)稅收法定原則”和黨的十九大提出的“深化稅收制度改革”，財(cái)政部于2017年11月14日發(fā)布公告，向社會(huì)各界征詢(xún)關(guān)于消費(fèi)稅制度立法國(guó)際比較研究的意見(jiàn)和建議，此舉引發(fā)各界對(duì)消費(fèi)稅改革的熱議。加之我國(guó)早于2016年上半年全面推開(kāi)“營(yíng)改增”，地方財(cái)政剛失營(yíng)業(yè)稅此枚財(cái)政收入“大將”，消費(fèi)稅作為我國(guó)新一輪稅制改革的重要內(nèi)容被提上日程，恰逢其時(shí)。很多人主張將一直身為中央稅的消費(fèi)稅作為彌補(bǔ)全面“營(yíng)改增”后地方財(cái)政收入缺口的補(bǔ)位者，或者將其收入全部劃歸地方，甚或效仿“營(yíng)改增”將消費(fèi)稅收入在央地間分成。消費(fèi)稅在稅制改革和理順中央與地方收入劃分中扮演著重要角色，對(duì)于消費(fèi)稅收入的歸屬，能否單純?yōu)榱说胤截?cái)政收入而一刀切將其化為地方稅？能否將其在央地間進(jìn)行收入分成？若將其改革成央地共享稅，應(yīng)當(dāng)按照何種標(biāo)準(zhǔn)、遵循何種原則進(jìn)行共享設(shè)定？回答此類(lèi)問(wèn)題，既要回歸財(cái)政收入劃分的原始向度，管窺財(cái)政收入劃分的本質(zhì)，也必須回歸我國(guó)消費(fèi)稅的緣起與演變，從中管窺消費(fèi)稅的本質(zhì)，最終在兼顧消費(fèi)稅稅種屬性的基礎(chǔ)上，研判消費(fèi)稅的功能定位，資以探尋消費(fèi)稅收入歸屬的理想路徑。

二、央地財(cái)政收入劃分標(biāo)準(zhǔn)：消費(fèi)稅收入歸屬依托基點(diǎn)

對(duì)于消費(fèi)稅收入歸屬的討論，更多源于“營(yíng)改增”全面推開(kāi)后地方主體稅種再失一員大將，導(dǎo)致地方財(cái)政收入稅源缺失，從而寄希望于改革消費(fèi)稅的收入歸屬，讓消費(fèi)稅成為地方稅收收入的有力支撐，彌補(bǔ)地方財(cái)力的缺口。從中央與地方的財(cái)政關(guān)系視角窺之，究其本質(zhì)，這其實(shí)是屬于央地間財(cái)政收入劃分的問(wèn)題，是消費(fèi)稅收入這杯羹怎么在中央與地方之間劃分，才能既符合中央調(diào)控目的、又滿(mǎn)足地方財(cái)力需求的問(wèn)題。因此，循著影響政府間財(cái)政收入劃分的理論淵源，透視央地財(cái)政收入劃分的應(yīng)然標(biāo)準(zhǔn)，不難詮釋財(cái)政收入劃分的實(shí)質(zhì)標(biāo)準(zhǔn)，從而為消費(fèi)稅收入歸屬路徑提供參考依據(jù)。

（一）為何要在央地間劃分財(cái)政收入

世界各國(guó)不論采取何種政治體制、不論國(guó)家經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)程度如何，分設(shè)地方政府成為共性，這絕非巧合與偶然。從政治角度而言，出于效率考慮，中央政府不宜集全國(guó)事務(wù)于一身，合理分權(quán)勢(shì)所必然。從經(jīng)濟(jì)理論角度視之，公共產(chǎn)品受益區(qū)域的大小也決定了政府職能劃分的必要。政治上的考量與經(jīng)濟(jì)上的需要都決定了分級(jí)政府的必要性。政府在社會(huì)分工中的職能定位以及公共資源配置方式都能通過(guò)政府間財(cái)政分權(quán)關(guān)系予以反映。因此，將國(guó)家的財(cái)政收入在中央與地方各級(jí)政府之間進(jìn)行劃分成為客觀(guān)必然。于我國(guó)而言，計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)期政府高度集中資源配置的職權(quán)，相應(yīng)的是簡(jiǎn)單的隸屬以及權(quán)力垂直的政府間財(cái)政分權(quán)關(guān)系，發(fā)展至市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)時(shí)期，政府的職能和社會(huì)分工都已發(fā)生變化，政府間財(cái)政分權(quán)關(guān)系也在相應(yīng)發(fā)生著變化，系統(tǒng)上形成了以財(cái)政關(guān)系、事權(quán)關(guān)系以及政府間轉(zhuǎn)移支付關(guān)系為主要內(nèi)容的財(cái)政分權(quán)面向。因此，從社會(huì)分工的發(fā)展趨勢(shì)和公共資源配置的實(shí)現(xiàn)形式來(lái)看，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下政府間財(cái)政分權(quán)關(guān)系的本質(zhì)就是體現(xiàn)政府間財(cái)政資源籌集權(quán)力的財(cái)權(quán)，其中便包括政府間事權(quán)與支出責(zé)任安排。在此方面問(wèn)題的處理上，美國(guó)政府基本遵從“用腳投票”原則，積極按照奧茨分權(quán)定律讓最貼近居民的專(zhuān)業(yè)化政府實(shí)現(xiàn)公共服務(wù)的有效供給，滿(mǎn)足“偏好識(shí)別”“信息識(shí)別”和“外部性?xún)?nèi)部化”約束，從而實(shí)現(xiàn)政府職能資源的有效配置以及財(cái)政資源的有效分配。要言之，分級(jí)政府與分級(jí)財(cái)政相伴相生，為了保障各級(jí)政府擁有其履行職責(zé)所必需的財(cái)力，必須對(duì)財(cái)政收入和支出責(zé)任在各個(gè)級(jí)次政府之間予以明確劃分，如此，稅收收入在央地政府之間的縱向劃分成為必然。

（二）如何在央地間劃分財(cái)政收入

當(dāng)問(wèn)及如何在央地間劃分財(cái)政收入，不外乎對(duì)依據(jù)何種標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行收入劃分的問(wèn)題求解。妥善處理央地利益關(guān)系、有效實(shí)現(xiàn)政府稅收的政策目標(biāo)是建立現(xiàn)代財(cái)政制度的重要面向，劃分央地稅權(quán)關(guān)系、稅種配置以及稅收收入比例作為重要的手段如何達(dá)致合理，也面臨著更高的挑戰(zhàn)。各級(jí)政府要承擔(dān)一定的支出責(zé)任，就需要有相應(yīng)的財(cái)力支撐，因此，政府間收入劃分是以政府間職能的劃分為依據(jù)，而財(cái)政收入的劃分又是政府間財(cái)力配置的基礎(chǔ)。因此，縱使政治體制不同的國(guó)家，在政府間事權(quán)劃分上均遵循大致相同的框架①，同時(shí)以外部性、信息復(fù)雜程度、激勵(lì)相容“三原則”作為具體政府職能的劃分標(biāo)準(zhǔn)。依此原則標(biāo)準(zhǔn)對(duì)各級(jí)政府職能進(jìn)行劃分，在明確各級(jí)政府所應(yīng)承擔(dān)的政府責(zé)任以及支出責(zé)任的基礎(chǔ)上，為進(jìn)一步劃分央地政府間財(cái)政收入提供了理論基礎(chǔ)與參考依據(jù)。換言之，中央與地方財(cái)政收入劃分均應(yīng)當(dāng)遵循一定的原則與標(biāo)準(zhǔn)，以便在清晰劃分、界定各級(jí)政府事權(quán)與支出責(zé)任的基礎(chǔ)上，有效劃分各級(jí)政府間財(cái)權(quán)、財(cái)力以及財(cái)政收入。對(duì)于央地財(cái)政收入劃分的原則和標(biāo)準(zhǔn)，眾說(shuō)紛紜。美國(guó)著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家馬斯格雷夫曾根據(jù)公平權(quán)力和有效資源的準(zhǔn)則，提出了具體的政府間稅收劃分七大標(biāo)準(zhǔn)②。其提出的財(cái)稅收入在中央政府與地方政府間劃分的七大標(biāo)準(zhǔn)，遵循“受益原則”“資源優(yōu)化配置原則”“體現(xiàn)政府職能分工原則”以及“效率原則”，乃是以服從、服務(wù)財(cái)政職能實(shí)現(xiàn)的需要為出發(fā)點(diǎn)，體現(xiàn)了稅收劃分應(yīng)該有利于政府職能的履行和實(shí)現(xiàn)的終極理念。另一位美國(guó)學(xué)者塞利格曼則主張依循“效率原則”“適應(yīng)性原則”以及“恰當(dāng)原則”進(jìn)行稅收劃分，在其觀(guān)點(diǎn)中，征稅效率的高低、稅基的寬窄以及稅負(fù)的公平成為分稅的考量標(biāo)準(zhǔn)。而加拿大學(xué)者明孜則認(rèn)為，稅收劃分有五大原則，首先要注重效率及簡(jiǎn)化原則，減少對(duì)資源配置的影響，提高稅務(wù)行政效率；同時(shí)稅收劃分應(yīng)當(dāng)保持靈活性，與事權(quán)相適應(yīng)；更重要的是稅收劃分應(yīng)當(dāng)秉持責(zé)任標(biāo)準(zhǔn)與公平原則，保證各級(jí)政府的支出責(zé)任與稅收責(zé)任相一致、地區(qū)之間稅負(fù)的平衡。綜上觀(guān)之，雖然學(xué)者們對(duì)稅收劃分依循原則與標(biāo)準(zhǔn)的觀(guān)點(diǎn)表述有出入，但是他們共同的目標(biāo)都是希望稅收收入劃分能為各級(jí)政府職能實(shí)現(xiàn)提供最佳的資金保障。

（三）央地間劃分財(cái)政收入的我國(guó)標(biāo)準(zhǔn)

有益的理論與經(jīng)驗(yàn)可以成為借鑒的方向，但仍應(yīng)著眼于現(xiàn)實(shí)國(guó)情，取舍有度。于我國(guó)而言，幅員遼闊、各地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展不平衡是我國(guó)的真實(shí)境況，因此，央地間財(cái)政收入劃分的標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)當(dāng)與我國(guó)國(guó)情相適應(yīng)。首先，在中央與地方間劃分財(cái)政收入，并不是追求絕對(duì)的央地分權(quán)，財(cái)政收入的央地劃分絕非處理政府間財(cái)政關(guān)系的最終目的，僅為一種手段。極度的中央財(cái)政收入“一家獨(dú)大”或者極度的央地收入劃清界限，都不足以帶來(lái)社會(huì)福利的最大化，為了揚(yáng)長(zhǎng)避短、優(yōu)勢(shì)互補(bǔ)，我國(guó)在對(duì)中央與地方間財(cái)政收入進(jìn)行劃分時(shí)，地方仍應(yīng)接受中央政府的統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)和監(jiān)督約束，以保持全國(guó)政令統(tǒng)一。其次，財(cái)政收入劃分應(yīng)當(dāng)致力于促進(jìn)收入分配公平，創(chuàng)造公平的稅收環(huán)境；更要注重效率性，沒(méi)有效率的稅制不會(huì)是一個(gè)“良稅”，在對(duì)征稅范圍的界定、稅目的設(shè)置、稅率的設(shè)計(jì)、歸屬的劃分上都應(yīng)當(dāng)符合效率原則。在考量對(duì)消費(fèi)稅的收入進(jìn)行劃分時(shí)，也不能摒棄公平效率原則。再者，在央地政府間進(jìn)行財(cái)政收入劃分，應(yīng)當(dāng)盡可能保證根據(jù)受益范圍與受益量來(lái)確定稅收的負(fù)擔(dān)。原則上，承擔(dān)公共物品與服務(wù)供給的政府應(yīng)該盡可能是與行政區(qū)域、公共產(chǎn)品外部效應(yīng)覆蓋范圍相一致的政府。由于存在“搭便車(chē)”的情況，地方政府對(duì)于提供全國(guó)公共產(chǎn)品的積極性必然受到影響；由于存在信息不對(duì)稱(chēng)的客觀(guān)現(xiàn)實(shí)，中央對(duì)各地區(qū)的具體情況不盡了解，很難高效率高質(zhì)量完成公共產(chǎn)品的供給，也很難統(tǒng)籌兼顧中央利益與地方利益。為了保障中央與地方利益的平衡，也為了避免公共產(chǎn)品供需脫節(jié)，供給成本增加，應(yīng)當(dāng)根據(jù)公共產(chǎn)品的受益范圍來(lái)劃分各級(jí)政府的職能，并以此來(lái)劃分中央與地方間財(cái)政收入。最后，應(yīng)當(dāng)堅(jiān)持事權(quán)與支出責(zé)任相一致原則。這是央地財(cái)政收入劃分應(yīng)當(dāng)依循的最重要的原則與標(biāo)準(zhǔn)。各級(jí)政府基于自身權(quán)限和職能而負(fù)有提供公共物品以及管理公共事務(wù)的事權(quán)，是其享有相應(yīng)財(cái)政收入的基礎(chǔ)，并以此保證各級(jí)政府的事權(quán)與支出責(zé)任相匹配。因此，政府間財(cái)政收支的劃分，應(yīng)當(dāng)以其間的事權(quán)與支出責(zé)任劃分的結(jié)果為基礎(chǔ)。唯有如此，“使各級(jí)政府之施政計(jì)劃容易先做事務(wù)層次之比較、整合，后以之為基礎(chǔ)判斷各級(jí)政府之財(cái)政需要，以劃分財(cái)政收入……確?；A(chǔ)建設(shè)之興建、維護(hù)，保障各地區(qū)最低平均公共行政服務(wù)水平之提供及促進(jìn)其均衡發(fā)展”的作用方能發(fā)揮出來(lái)。財(cái)政收入劃分的最終目的，不外乎使各級(jí)政府能有適度的財(cái)政收入，以提供各級(jí)政府權(quán)責(zé)之內(nèi)的公共服務(wù)，因此，以適當(dāng)?shù)氖聶?quán)與支出責(zé)任為基礎(chǔ)進(jìn)行財(cái)政收入的劃分，是財(cái)政收入劃分最后應(yīng)當(dāng)依循的實(shí)質(zhì)標(biāo)準(zhǔn)。消費(fèi)稅收入歸屬劃分的爭(zhēng)論，也應(yīng)當(dāng)立足于事權(quán)與支出責(zé)任的實(shí)質(zhì)標(biāo)準(zhǔn)上去考量，避免出現(xiàn)“有錢(qián)無(wú)責(zé)”或“有權(quán)無(wú)責(zé)”的現(xiàn)象。

三、消費(fèi)稅稅種屬性：消費(fèi)稅收入歸屬內(nèi)生邏輯

消費(fèi)稅作為我國(guó)重要稅種之一，相對(duì)于其他稅種，具有消費(fèi)品流動(dòng)性強(qiáng)、消費(fèi)活動(dòng)區(qū)域性強(qiáng)的特點(diǎn)，其通過(guò)影響人們的消費(fèi)方式和引導(dǎo)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)行為而發(fā)揮作用。隨著消費(fèi)稅的發(fā)展演變，消費(fèi)稅征稅范圍的變動(dòng)表明了消費(fèi)稅對(duì)征稅對(duì)象的選擇變遷，內(nèi)含的政策取向決定了各級(jí)政府應(yīng)當(dāng)在其職責(zé)范圍內(nèi)發(fā)揮應(yīng)有的作用，這些都應(yīng)當(dāng)成為消費(fèi)稅收入歸屬劃分的考量因素。

（一）消費(fèi)稅的由來(lái)及發(fā)展歷程

早在1950年，政務(wù)院就頒布了《全國(guó)稅政實(shí)施要?jiǎng)t》，特種消費(fèi)行為稅即為此要?jiǎng)t規(guī)定的14種稅之一，并于1951年1月16日頒布了 《特種消費(fèi)行為稅暫行條例》，確定特種行為消費(fèi)稅征收范圍包括：電影戲劇及娛樂(lè)、舞廳、筵席、冷食、旅館等5個(gè)稅目，筵席在此處作為一個(gè)稅目，對(duì)在飲食營(yíng)業(yè)場(chǎng)所舉辦筵席的單位和個(gè)人征稅。1953年稅制修正時(shí)，特種行為稅被文化娛樂(lè)稅所取代，筵席稅停征，而文化娛樂(lè)稅也在1973年的稅制改革中停征。進(jìn)入20世紀(jì)80年代以后，我國(guó)經(jīng)濟(jì)呈現(xiàn)全面發(fā)展的良好勢(shì)頭，能源供需矛盾日益突出，石油供需平衡十分緊張，加之油價(jià)過(guò)低以及燒油比燒煤方便等原因，許多單位樂(lè)于用油品作為普通燃料，增大了供求缺口。為了促進(jìn)能源利用結(jié)構(gòu)的合理化，從1982年7月1日起，在全國(guó)范圍內(nèi)對(duì)用于鍋爐以及工業(yè)窯燒用的重油、原油征收燃油特別稅，實(shí)行從量定額征收的辦法，從而達(dá)到限制燒油、促進(jìn)以煤代油的目標(biāo)。直到1994年稅制改革時(shí)，燒油特別稅才停征。同樣在20世紀(jì)80年代階段，社會(huì)上出現(xiàn)講排場(chǎng)、擺闊氣、大吃大喝的不良風(fēng)氣，在浪費(fèi)錢(qián)財(cái)?shù)耐瑫r(shí)也導(dǎo)致腐敗的滋生與蔓延。為了引導(dǎo)合理消費(fèi)，倡導(dǎo)勤儉節(jié)約的社會(huì)風(fēng)氣，從宏觀(guān)上控制大吃大喝的不正之風(fēng)，國(guó)務(wù)院參照20世紀(jì)50年代特種消費(fèi)行為稅的有關(guān)規(guī)定，于1988年9月22日發(fā)布了《筵席稅暫行條例》，規(guī)定在全國(guó)范圍內(nèi)開(kāi)征筵席稅③。1988年底至1989年初，我國(guó)流通領(lǐng)域出現(xiàn)了彩電、小轎車(chē)等商品供不應(yīng)求的矛盾，倒買(mǎi)倒賣(mài)牟取暴利的現(xiàn)象十分嚴(yán)重，國(guó)務(wù)院根據(jù)這一變化情況，決定對(duì)彩電實(shí)行專(zhuān)營(yíng)管理并征收特別消費(fèi)稅，對(duì)小轎車(chē)銷(xiāo)售加強(qiáng)管理并征收特別消費(fèi)稅，于1989年2月1日在全國(guó)范圍內(nèi)實(shí)施④。

1994年，《消費(fèi)稅暫行條例》及其《實(shí)施細(xì)則》實(shí)施，我國(guó)正式建立消費(fèi)稅制度。實(shí)行新稅制后，取消了原有的產(chǎn)品稅，產(chǎn)品稅一部分轉(zhuǎn)化為增值稅⑤，一部分征消費(fèi)稅。分稅制改革后，增值稅稅率較原先整體降低，原增值稅具有的特殊調(diào)節(jié)功能必須由另一個(gè)稅種來(lái)承擔(dān)。另外，1993年底之前仍征收產(chǎn)品稅的煙酒、石化等行業(yè)，在統(tǒng)一改征增值稅后，稅收收入會(huì)大大降低，如果稅收政策上沒(méi)有特殊的調(diào)節(jié)措施，將影響我國(guó)財(cái)政收入的平衡。因此，分稅制改革中規(guī)定的消費(fèi)稅征稅范圍以需要進(jìn)行特殊調(diào)節(jié)的部分消費(fèi)品為課稅對(duì)象，嚴(yán)格區(qū)分開(kāi)含消費(fèi)性的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和消費(fèi)行為的客體 （消費(fèi)物品），前者納入了其他流轉(zhuǎn)稅種的征稅范圍，如文化娛樂(lè)活動(dòng)主要依靠營(yíng)業(yè)稅調(diào)節(jié)，而后者是消費(fèi)稅所調(diào)整的對(duì)象，并且是某些特定的消費(fèi)品。

入世之后，我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度加快，國(guó)民收入增長(zhǎng)較快，消費(fèi)稅對(duì)人們消費(fèi)的引導(dǎo)功能日益重要。2006年4月對(duì)消費(fèi)稅征稅范圍進(jìn)行大范圍調(diào)整⑥，與此前相比，消費(fèi)稅開(kāi)始逐漸重視發(fā)揮和釋放消費(fèi)稅在環(huán)境保護(hù)方面的功能。2008年9月又調(diào)整了乘用車(chē)消費(fèi)稅政策，對(duì)排氣量不同的車(chē)設(shè)定了相應(yīng)不同的稅率⑦。2009年1月實(shí)施了成品油稅費(fèi)改革⑧，與此同時(shí)不僅對(duì)卷煙的消費(fèi)稅稅率進(jìn)行了調(diào)整，還對(duì)白酒相關(guān)消費(fèi)稅的征管進(jìn)行了加強(qiáng)。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，考慮到居民的消費(fèi)需求改變，2014年12月起對(duì)汽車(chē)輪胎、酒精、小排量摩托車(chē)的消費(fèi)稅予以停征。自2014年11月29日起，為促進(jìn)環(huán)境治理和節(jié)能減排，提高了成品油消費(fèi)稅，2015年1月13日起，再次提高了成品油消費(fèi)稅，并自2015年2月1日起對(duì)電池、涂料征收消費(fèi)稅。同年5月10日起再次對(duì)卷煙消費(fèi)稅政策作了調(diào)整⑨。考慮到公眾對(duì)普通美容以及修飾類(lèi)化妝品的普適性消費(fèi)需求，自2016年10月1日起對(duì)其取消征收消費(fèi)稅，同時(shí)以“高檔化妝品”替代“化妝品”的稅目名稱(chēng)，將其征收范圍設(shè)定在高檔美容、修飾類(lèi)化妝品、高檔護(hù)膚類(lèi)化妝品和成套化妝品。顯然，隨著生活水平的提高，普通化妝品幾乎成了生活必需品，再無(wú)通過(guò)消費(fèi)稅進(jìn)行特殊調(diào)節(jié)的必要，而是改對(duì)高檔化妝品征稅，既引導(dǎo)了合理消費(fèi)，也有利于促進(jìn)收入分配公平。為了引導(dǎo)合理消費(fèi)，促進(jìn)節(jié)能減排，自2016年12月1日起再次對(duì)超豪華小汽車(chē)加征消費(fèi)稅。

（二）消費(fèi)稅征稅范圍變動(dòng)中的政策取向

從1994年起我國(guó)正式實(shí)施消費(fèi)稅制度之后的十余年里，其征稅范圍主要包括十一類(lèi)應(yīng)稅消費(fèi)品⑩，顯然，當(dāng)時(shí)開(kāi)征消費(fèi)稅的主要作用是對(duì)部分高檔消費(fèi)品和實(shí)行增值稅后稅負(fù)下降較多的消費(fèi)品進(jìn)行調(diào)節(jié)。國(guó)家通過(guò)對(duì)某些特殊非生活必需消費(fèi)品征稅，可以達(dá)到調(diào)節(jié)消費(fèi)結(jié)構(gòu)，正確引導(dǎo)消費(fèi)方向，抑制超前消費(fèi)需求的目的，其被賦予的更多是調(diào)節(jié)稅的使命，而非以組織財(cái)政收入為主。而最近十年內(nèi)連續(xù)的政策調(diào)整，消費(fèi)稅幾乎都是圍繞環(huán)境保護(hù)方面，對(duì)收入分配的調(diào)節(jié)目標(biāo)也在一定程度上與環(huán)境保護(hù)目標(biāo)相互勾連 （如對(duì)超豪華小汽車(chē)加征消費(fèi)稅，是建立在根據(jù)小汽車(chē)排量征收消費(fèi)稅的基礎(chǔ)上）。從消費(fèi)稅在我國(guó)的發(fā)展歷程來(lái)看，我國(guó)是對(duì)部分特殊消費(fèi)品征稅，從而實(shí)現(xiàn)對(duì)人們消費(fèi)行為的調(diào)節(jié)和指引，加之消費(fèi)稅可以作為國(guó)家宏觀(guān)調(diào)控經(jīng)濟(jì)的手段與工具之一，集中體現(xiàn)了國(guó)家的產(chǎn)業(yè)政策和消費(fèi)政策。消費(fèi)稅只對(duì)列舉的品目課征，具有選擇性，稅率的高、低也可以適當(dāng)調(diào)整，又具有靈活性。國(guó)家通過(guò)調(diào)整征稅品目和稅率，達(dá)到限制某種消費(fèi)的目的，從而及時(shí)有效地調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)的運(yùn)行，發(fā)揮其杠桿作用。從1950年最早的特種行為消費(fèi)稅，到文化娛樂(lè)稅、筵席稅、燒油特別稅，直到1994年稅制改革后正式的消費(fèi)稅以及發(fā)展至今日的消費(fèi)稅，無(wú)不體現(xiàn)了其特殊調(diào)節(jié)功能。

在不斷改革和調(diào)整的基礎(chǔ)之上，我國(guó)消費(fèi)稅制度本身較過(guò)去有了明顯改進(jìn)，因?yàn)橄M(fèi)稅只是選擇少部分消費(fèi)品進(jìn)行征稅，在此之前已經(jīng)有增值稅對(duì)所有貨物進(jìn)行了普遍征稅，因此消費(fèi)稅征稅范圍、稅率等的多次變動(dòng)，都能彰顯我國(guó)在消費(fèi)稅征收上所賦予的政策取向。綜合上述消費(fèi)稅改革歷程可知，我國(guó)目前消費(fèi)稅征收范圍大致可以分為以下幾大類(lèi)：（1）過(guò)度消費(fèi)會(huì)對(duì)人類(lèi)健康造成危害的消費(fèi)品，如煙酒類(lèi)；（2）過(guò)度消費(fèi)會(huì)對(duì)社會(huì)秩序、生態(tài)環(huán)境造成危害與影響的消費(fèi)品，如鞭炮焰火、木制一次性筷子、實(shí)木地板等；（3）奢侈品、生活非必需品，如貴重首飾、高檔化妝品、游艇等；（4）高耗能的消費(fèi)品，如小汽車(chē)；（5）再生性和替代性很弱的石油、木材類(lèi)消費(fèi)品，如汽油、柴油、實(shí)木地板等。針對(duì)煙酒類(lèi)消費(fèi)品征收消費(fèi)稅，能起到調(diào)節(jié)產(chǎn)品結(jié)構(gòu)、引導(dǎo)消費(fèi)方向的作用；針對(duì)諸如游艇及豪華小汽車(chē)等高消費(fèi)品及奢侈品征收的消費(fèi)稅能夠調(diào)節(jié)社會(huì)分配、促進(jìn)社會(huì)公平；而針對(duì)鞭炮焰火、小汽車(chē)以及成品油類(lèi)等消費(fèi)品征收消費(fèi)稅，則能夠促進(jìn)節(jié)能減排、保護(hù)環(huán)境，針對(duì)木制一次性筷子及實(shí)木地板征收的消費(fèi)稅也起到保護(hù)生態(tài)環(huán)境的作用。消費(fèi)稅在我國(guó)現(xiàn)行稅收收入中占有較高的比重，其征稅范圍的變動(dòng)表明，消費(fèi)稅的職能定位隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展階段的變化也在發(fā)生改變，實(shí)踐也表明消費(fèi)稅在組織財(cái)政收入、倡導(dǎo)環(huán)境保護(hù)和調(diào)節(jié)收入分配方面均取得了一系列明顯成效，而且從多次改革調(diào)整之中，可以發(fā)現(xiàn)，消費(fèi)稅的調(diào)節(jié)收入分配、環(huán)境保護(hù)和節(jié)能政策取向日益凸顯，而組織財(cái)政收入的功能式微。在探討對(duì)消費(fèi)稅收入歸屬進(jìn)行改革時(shí)，消費(fèi)稅的政策取向與功能定位應(yīng)當(dāng)作為其改革的內(nèi)生邏輯基點(diǎn)，以消費(fèi)稅的功能定位為基礎(chǔ)，辨別其收入如何歸屬，方能以最近距離達(dá)致其稅制設(shè)計(jì)目標(biāo)。

四、權(quán)責(zé)統(tǒng)一、兼顧屬性：消費(fèi)稅收入歸屬路徑

此前的全面“營(yíng)改增”階段，中央與地方“五五分成”的做法“既體現(xiàn)出對(duì)央地間現(xiàn)有財(cái)力均衡格局的維護(hù)修補(bǔ)，也體現(xiàn)出央地發(fā)展同等提倡的原則指引”，保證了地方財(cái)力基本不變。當(dāng)把改革目光投向消費(fèi)稅，寄希望于消費(fèi)稅補(bǔ)充地方稅源時(shí)，不論是主張將其收入全部劃歸地方還是在央地之間予以共享，都應(yīng)當(dāng)在遵循央地財(cái)政收入劃分基本原則與標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)上，結(jié)合消費(fèi)稅的稅種性質(zhì)與功能定位，斟酌中央政府與地方政府在其間所能發(fā)揮的促進(jìn)公平效率作用，考量其不同的征稅范圍之下蘊(yùn)含的不同功效，從而匹配各級(jí)政府在追求此功效與作用實(shí)現(xiàn)過(guò)程中應(yīng)當(dāng)肩負(fù)的事權(quán)職能與支出責(zé)任，最后方落腳于具體的消費(fèi)稅收入歸屬劃分。

從上述消費(fèi)稅征稅范圍的情況來(lái)看，消費(fèi)稅的稅基是具有較強(qiáng)流動(dòng)性的商品或服務(wù)，出于效率原則考量，加之消費(fèi)稅的主要征收對(duì)象是“三高產(chǎn)品”，并不適合將之劃為地方稅。若將其劃作地方稅，隨著高檔奢侈品和環(huán)境類(lèi)商品的征收范圍不斷擴(kuò)大，雖然在一定程度上的確有利于保證地方的財(cái)政收入，并可以調(diào)動(dòng)地方政府的積極性，但是，勢(shì)必會(huì)激發(fā)地方政府大力發(fā)展類(lèi)似產(chǎn)業(yè)進(jìn)而形成所謂的“逆向選擇”作用，不利于地方政府將主要職能從經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)轉(zhuǎn)向?qū)Ｗ⒂谔峁┍镜鼐用袼枰墓伯a(chǎn)品或公共服務(wù)之上。因此，主張將消費(fèi)稅收入直接劃歸地方以補(bǔ)缺“營(yíng)改增”后地方主體稅種的想法，大有“一刀切”嫌疑，并未系統(tǒng)結(jié)合消費(fèi)稅的稅種屬性加以深入考量。其次，消費(fèi)稅的征稅范圍包含的多為諸如煙、酒、成品油等不鼓勵(lì)消費(fèi)類(lèi)的商品，其生產(chǎn)地區(qū)普遍分布不均，若將消費(fèi)稅劃作地方稅，勢(shì)必會(huì)導(dǎo)致各地方政府之間收入分配不公平，有違財(cái)政收入劃分的公平標(biāo)準(zhǔn)。再者，對(duì)此類(lèi)消費(fèi)品的消費(fèi)稅征收，具有“寓禁于征”之功效，具有宏觀(guān)調(diào)控之作用，并不適宜繞開(kāi)中央直接將消費(fèi)稅收入歸入地方，而是適宜由中央一級(jí)政府主導(dǎo)宏觀(guān)調(diào)控，不論是引導(dǎo)人們的合理、理性消費(fèi)，還是引導(dǎo)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的良性發(fā)展，都應(yīng)當(dāng)由中央政府出手，統(tǒng)籌調(diào)控。由此可見(jiàn)，消費(fèi)稅收入之歸屬，歸于中央是為良策。

黨的十八屆三中全會(huì)以來(lái)構(gòu)建事權(quán)與支出責(zé)任相適應(yīng)的央地財(cái)政體制的基本思路已經(jīng)明確。在此基本思路的框架下審視消費(fèi)稅收入分享改革，應(yīng)當(dāng)就央地政府在消費(fèi)稅語(yǔ)境下的事權(quán)與支出責(zé)任劃分先行明確?？v覽我國(guó)消費(fèi)稅改革的進(jìn)程，在其不斷的調(diào)整與改革過(guò)程中，消費(fèi)稅的稅目已有一半以上與環(huán)境保護(hù)有關(guān)，促進(jìn)節(jié)能減排和支持環(huán)境保護(hù)的政策導(dǎo)向日益凸顯。消費(fèi)稅內(nèi)含節(jié)能減排、保護(hù)環(huán)境的政策取向，凸顯消費(fèi)稅糾正環(huán)境負(fù)外部性的功能。對(duì)消費(fèi)行為環(huán)境負(fù)外部性的矯正，央地政府相比，乃是地方政府負(fù)擔(dān)此項(xiàng)事權(quán)更具效率性，甚至可以說(shuō)，環(huán)境治理責(zé)任主要在地方政府。一方面，地方政府提供的環(huán)境治理公共物品，其受益區(qū)域局限于各地方政府管轄區(qū)域，另一方面，出于信息對(duì)稱(chēng)性的考量，各地方政府對(duì)本地區(qū)的環(huán)境情況最有發(fā)言權(quán)，由地方政府主導(dǎo)，能提高環(huán)境治理的效率。但前述已言明，出于消費(fèi)稅的屬性原因，為了避免地方政府的“逆向選擇”，對(duì)此類(lèi)征稅對(duì)象征收的消費(fèi)稅不宜作為地方稅。因此，結(jié)合央地財(cái)政收入劃分的受益原則標(biāo)準(zhǔn)和事權(quán)與支出責(zé)任相一致原則標(biāo)準(zhǔn)，可以考慮先將所有消費(fèi)稅收入劃與中央政府，然后再由中央對(duì)征收的消費(fèi)稅收入進(jìn)行統(tǒng)一支配，主要根據(jù)各地區(qū)在環(huán)境治理的支出責(zé)任不同，通過(guò)轉(zhuǎn)移支付方式進(jìn)行因地制宜的分配，以均衡區(qū)域間財(cái)政支出責(zé)任的需要以及各地間的協(xié)調(diào)發(fā)展。此前基于“費(fèi)改稅”平移而新開(kāi)征的環(huán)保稅，將其悉數(shù)歸為地方收入，一方面有利于政策連續(xù)性，另一方面也是考慮到各地環(huán)境屬地方事權(quán)范圍，因此環(huán)境的治理責(zé)任主要在地方政府，應(yīng)當(dāng)賦予地方政府相應(yīng)的收入渠道。消費(fèi)稅的收入歸屬機(jī)制確能借鑒環(huán)保稅的收入歸屬邏輯，但鑒于消費(fèi)稅與環(huán)保稅的稅種屬性之別，仍應(yīng)在消費(fèi)稅語(yǔ)境下，將消費(fèi)稅收入歸屬于中央政府，由中央根據(jù)各地治理環(huán)境之支出責(zé)任，以消費(fèi)稅之收入再行轉(zhuǎn)移支付。

五、結(jié)語(yǔ)

在央地關(guān)系視域下研究消費(fèi)稅的收入歸屬，不能繞開(kāi)央地財(cái)政收入劃分標(biāo)準(zhǔn)，與此同時(shí)，消費(fèi)稅作為典型的調(diào)節(jié)稅，其收入歸屬問(wèn)題的探討不能棄其政策取向而為之。央地之間的財(cái)政收入劃分，究其本質(zhì)反映的都是政府在社會(huì)分工中的職能定位和公共資源配置方式問(wèn)題，在劃分之時(shí)，應(yīng)當(dāng)遵循基本的原則與標(biāo)準(zhǔn)，既要考量財(cái)政收入劃分是否符合公平與效率原則，根據(jù)受益原則界定央地政府之間的事權(quán)劃分，更為重要的是，要以事權(quán)與支出責(zé)任相一致為實(shí)質(zhì)標(biāo)準(zhǔn)。因此，鑒于消費(fèi)稅征收范圍幾經(jīng)變動(dòng)過(guò)程中折射出來(lái)的政策取向，其所具有的特殊調(diào)控職能，決定了消費(fèi)稅的收入劃分給中央政府更具有公平性與效率性，且由中央政府主導(dǎo)消費(fèi)稅的宏觀(guān)調(diào)控功能，易于在全國(guó)范圍內(nèi)形成有序合理的消費(fèi)環(huán)境。而消費(fèi)稅中具有的促進(jìn)節(jié)能與支持環(huán)境保護(hù)的功能，也顯示出各級(jí)地方政府在環(huán)境治理責(zé)任上的優(yōu)勢(shì)性，為滿(mǎn)足地方環(huán)境治理事權(quán)與支出責(zé)任相一致原則的要求，仍需要在將消費(fèi)稅收入歸于中央之后，由中央統(tǒng)一對(duì)其進(jìn)行轉(zhuǎn)移支付分享，保障各級(jí)地方政府有足夠的財(cái)力應(yīng)對(duì)環(huán)境治理事權(quán)相對(duì)應(yīng)的支出責(zé)任?？偠灾M(fèi)稅收入歸屬問(wèn)題不能單純從地方稅收入角度看待，應(yīng)當(dāng)結(jié)合央地財(cái)政收入劃分的標(biāo)準(zhǔn)，結(jié)合消費(fèi)稅自身征稅范圍及其功能定位，妥善認(rèn)定其收入歸屬。■

注釋?zhuān)?/p>

①此框架主要是：中央政府是國(guó)家安全、經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定和收入再分配職責(zé)的主承擔(dān)者；資源配置（提供公共服務(wù)）職責(zé)雖然主要是州和地方政府的職責(zé)，但是全國(guó)性公共產(chǎn)品以及具有大范圍規(guī)模經(jīng)濟(jì)和空間外溢的活動(dòng)仍然需要中央政府承擔(dān)或參與。

② 這七大標(biāo)準(zhǔn)具體為：（1）以收入再分配為目標(biāo)的累進(jìn)稅應(yīng)歸中央，以便實(shí)現(xiàn)全國(guó)范圍內(nèi)的公平目標(biāo)；（2）作為經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定手段的稅種歸中央，而具有周期性穩(wěn)定特征的稅收應(yīng)歸地方；（3）地區(qū)間分布不均衡的稅源應(yīng)歸中央，避免造成地區(qū)間稅收收入的不平衡性；（4）課征于流動(dòng)性較強(qiáng)生產(chǎn)要素的稅收最好歸中央征管；（5）依附于居住地的稅收，如銷(xiāo)售稅、消費(fèi)稅適合歸地方；（6）課征于非流動(dòng)性的生產(chǎn)要素的稅收最適宜歸地方；（7）收益性稅收及使用者付費(fèi)對(duì)各級(jí)政府都適用。

③筵席稅的開(kāi)征雖發(fā)揮了一定的積極作用，但是也存在稅源分散、收入少且不穩(wěn)定、征收管理難度大等問(wèn)題。1994年稅制改革時(shí)，國(guó)務(wù)院將筵席稅的立法權(quán)和征管權(quán)下放給了地方，由各地決定開(kāi)征或停征。

④后因彩電市場(chǎng)發(fā)生了很多變化，國(guó)內(nèi)生產(chǎn)的彩電已基本滿(mǎn)足了消費(fèi)需求，市場(chǎng)較為平穩(wěn)，國(guó)務(wù)院決定于1992年4月24日取消對(duì)彩電征收的特別消費(fèi)稅，仍保留小轎車(chē)特別消費(fèi)稅。

⑤我國(guó)在分稅制改革之前實(shí)行的增值稅，是對(duì)除少數(shù)幾個(gè)工業(yè)外所有工業(yè)產(chǎn)品的生產(chǎn)環(huán)節(jié)在全國(guó)范圍內(nèi)統(tǒng)一征收增值稅，有12檔稅率，最低的為8%，最高的為45%，既體現(xiàn)了普遍征收、籌集收入的內(nèi)在功能，又包含了調(diào)節(jié)生產(chǎn)與消費(fèi)的特殊調(diào)節(jié)功能。

⑥2006年4月1日，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布的《消費(fèi)稅稅目稅率調(diào)整細(xì)則》生效，該《細(xì)則》新增高爾夫球及球具、高檔手表、游艇、木制一次性筷子、實(shí)木地板稅目。與此同時(shí)，在小汽車(chē)、成品油和煙、酒等稅目下還進(jìn)一步細(xì)分為18個(gè)子稅目，共計(jì)有28個(gè)消費(fèi)稅項(xiàng)目。

⑦ 《關(guān)于調(diào)整乘用車(chē)消費(fèi)稅政策的通知》(財(cái)稅〔2008〕105號(hào))重新對(duì)乘用車(chē)劃分為7個(gè)稅率檔次，且相應(yīng)降低了小排氣量乘用車(chē)輛的稅收負(fù)擔(dān)，大幅度地提高了大排氣量車(chē)的稅負(fù)，使大、小排氣量車(chē)之間的稅負(fù)差達(dá)到39%之多。

⑧ 新增石腦油、溶劑油、潤(rùn)滑油、燃料油、航空煤油五個(gè)子目。汽油、柴油改為成品油稅目下的子目（稅率不變），并大幅度提高了相關(guān)稅率，使7種應(yīng)稅成品油的平均稅率上升了約7倍。

⑨ 《關(guān)于調(diào)整卷煙消費(fèi)稅的通知》(財(cái)稅〔2015〕60號(hào))，將卷煙批發(fā)環(huán)節(jié)從價(jià)稅稅率由5%提高至11%，并按0.005元/支加征從量稅。

⑩ 分別是煙、酒及酒精、化妝品、護(hù)膚護(hù)發(fā)品、貴重首飾及珠寶玉石、鞭炮焰火、汽油、柴油、汽車(chē)輪胎、摩托車(chē)、小汽車(chē)。