“營(yíng)改增”后房地產(chǎn)企業(yè)稅負(fù)研究

于珊　馬洪達(dá)　李沖

摘要：近年來(lái)，我國(guó)房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)投資的增長(zhǎng)速度已經(jīng)出現(xiàn)明顯下滑趨勢(shì)，而“營(yíng)改增”在房地產(chǎn)企業(yè)中全面推行極大的改善了房產(chǎn)行業(yè)的經(jīng)營(yíng)環(huán)境，有效地降低了房地產(chǎn)企業(yè)的稅務(wù)負(fù)擔(dān)，“營(yíng)改增”的全面實(shí)施給房地產(chǎn)的稅負(fù)帶來(lái)了巨大的變化。如何正確應(yīng)對(duì)“營(yíng)改增”對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)來(lái)說(shuō)是一個(gè)重要的研究課題。

關(guān)鍵詞：“營(yíng)改增”；房地產(chǎn)企業(yè)；稅負(fù)

一、推行“營(yíng)改增”的理論原則

營(yíng)業(yè)稅改為增值稅需要遵從兩大稅收原則：一是稅收效率原則，具體來(lái)說(shuō)稅收效率包含了經(jīng)濟(jì)效率與行政效率兩個(gè)方面。稅收經(jīng)濟(jì)效率是指減少稅收對(duì)于經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的影響，因?yàn)閲?yán)格說(shuō)來(lái)稅收屬于偏中性的一種身份。但實(shí)際上來(lái)講，任何一種稅種都會(huì)或多或少對(duì)于經(jīng)濟(jì)的運(yùn)行造成影響，由于具體情況的不同而產(chǎn)生的影響程度不同。相對(duì)于增值稅來(lái)說(shuō)，征收營(yíng)業(yè)稅的時(shí)候存在大量重復(fù)征稅的現(xiàn)象，嚴(yán)重影響了企業(yè)的經(jīng)濟(jì)運(yùn)行效率。而稅收的行政效率通常指征稅過(guò)程中降低征稅的成本，讓整個(gè)征稅過(guò)程流暢、簡(jiǎn)便。其中征稅成本包括了征稅過(guò)程的人工費(fèi)、公關(guān)費(fèi)、發(fā)票印刷費(fèi)用等，同時(shí)也包含納稅人的納稅成本，如申報(bào)費(fèi)用、咨詢費(fèi)、稅款核算成本等。

二是稅收的公平原則。稅務(wù)征收要求客觀平等對(duì)待所有種類的納稅人，營(yíng)造出公平合理納稅環(huán)境，這樣才能保持公正的態(tài)度讓所有企業(yè)進(jìn)行公平的競(jìng)爭(zhēng)。對(duì)于一些不公正的客觀元素，例如資源稟賦差異等現(xiàn)象還需要征稅方作出調(diào)整，實(shí)施差別征稅進(jìn)行調(diào)節(jié)，盡可能保證公平的征稅環(huán)境。比如說(shuō)在實(shí)行營(yíng)業(yè)稅時(shí)需要嚴(yán)格按照企業(yè)的營(yíng)業(yè)額進(jìn)行征稅，對(duì)納稅方的具體盈利情況并沒(méi)有充分考慮，這極大地影響了稅收的公平原則?！盃I(yíng)改增”之后征收增值稅需要將企業(yè)運(yùn)營(yíng)中的成本收益統(tǒng)統(tǒng)納入到稅額核算中去，僅針對(duì)于增值額進(jìn)行征稅，更好地體現(xiàn)了稅收的公平原則。

二、“營(yíng)改增”后房地產(chǎn)企業(yè)的稅負(fù)影響

（一）房地產(chǎn)企業(yè)建安成本抵扣困難，稅負(fù)較高

現(xiàn)階段在房地產(chǎn)企業(yè)的開發(fā)運(yùn)營(yíng)當(dāng)中，由于建筑行業(yè)的部分勞務(wù)費(fèi)用與建筑施工的原材料成本費(fèi)用不能取得增值稅發(fā)票，且目前來(lái)說(shuō)房地產(chǎn)企業(yè)建筑施工的材料大多選取一些小型工廠，雜貨店或者私人企業(yè)作為供應(yīng)方，本身并不存在進(jìn)行稅額，如果再征收11%的增值稅銷項(xiàng)稅額，這就讓這些小型的賺取微利潤(rùn)承擔(dān)了較高的稅務(wù)負(fù)擔(dān)。在這種情況下國(guó)家也并沒(méi)有相應(yīng)的抵扣標(biāo)準(zhǔn)出臺(tái)，直接導(dǎo)致房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建安成本抵扣難，可抵扣稅額低，承擔(dān)了較高的稅負(fù)。

（二）房地產(chǎn)企業(yè)土地成本抵扣項(xiàng)不明確

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅負(fù)多少主要在于其企業(yè)的成本結(jié)構(gòu)，“營(yíng)改增”在房地產(chǎn)企業(yè)中全面實(shí)施過(guò)后稅負(fù)的減輕或者增加，則主要在于企業(yè)的土地成本（土地出讓金）的是否可抵扣問(wèn)題。如果土地成本的購(gòu)地費(fèi)用能夠進(jìn)行抵扣，則能解決最關(guān)鍵的房地產(chǎn)企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)抵扣問(wèn)題。由于在房地產(chǎn)企業(yè)的項(xiàng)目開發(fā)中，所需要的建安成本與土地成本需要巨大的財(cái)務(wù)支出，但根據(jù)目前的政策規(guī)定，土地成本并不能進(jìn)行抵扣，使得高額購(gòu)地的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)需要進(jìn)行高額繳稅，這對(duì)于一線發(fā)達(dá)城市房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)來(lái)說(shuō)稅負(fù)影響巨大，而三線或者四線城市的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)影響相對(duì)較小。在“營(yíng)改增”實(shí)施之后很多房地產(chǎn)企業(yè)都逐漸將目光由高價(jià)土地轉(zhuǎn)向低價(jià)土地，促進(jìn)了我國(guó)土地價(jià)格的理性回歸。

（三）對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)現(xiàn)金流的影響

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)通常以項(xiàng)目開發(fā)方式進(jìn)行運(yùn)作，然后采取預(yù)售方式銷售產(chǎn)品，在這個(gè)過(guò)程中通過(guò)銷售取得的收入后需要預(yù)先繳納稅款，但由于項(xiàng)目開發(fā)中建筑成本與財(cái)務(wù)成本都會(huì)隨著項(xiàng)目的工期而增加，這種情況下房地產(chǎn)企業(yè)需要在前期對(duì)增值稅銷項(xiàng)稅額資金進(jìn)行墊付，這極大地占用了企業(yè)的資金流，然后再等到年末分別根據(jù)各項(xiàng)原始成本核算增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，抵扣銷項(xiàng)稅額。

（四）政策規(guī)定不清晰，房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)過(guò)度階段稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)大

現(xiàn)階段我國(guó)房地產(chǎn)企業(yè)普遍都具有購(gòu)進(jìn)原材料少，廣告項(xiàng)目與市場(chǎng)營(yíng)銷費(fèi)用搞，稅務(wù)抵扣少的問(wèn)題?！盃I(yíng)改增”政策從2015年開始在房地產(chǎn)企業(yè)中全面推行，根據(jù)我國(guó)房地產(chǎn)企業(yè)年均增加值占據(jù)生產(chǎn)總值的比重，然后再在這個(gè)基礎(chǔ)上測(cè)定進(jìn)銷項(xiàng)稅，比較“營(yíng)改增”前后稅負(fù)變化來(lái)確定稅率，目前來(lái)說(shuō)房地產(chǎn)行業(yè)增值稅率為11%。再這個(gè)過(guò)渡期間房地產(chǎn)企業(yè)項(xiàng)目開發(fā)過(guò)程中繳稅明細(xì)缺乏系統(tǒng)的政策指導(dǎo)，比如商品房沒(méi)有售出如何征稅，已售房產(chǎn)重新退回后繳稅如何處理等細(xì)節(jié)都沒(méi)有明確規(guī)定，這讓“營(yíng)改增”后房地產(chǎn)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)增大。

三、“營(yíng)改增”如何加強(qiáng)房地產(chǎn)企業(yè)納稅規(guī)劃

（一）提高財(cái)務(wù)管理水平加強(qiáng)票據(jù)管理，特別是增值稅發(fā)票與可抵扣發(fā)票

“營(yíng)改增”政策實(shí)施過(guò)后，房地產(chǎn)企業(yè)由于項(xiàng)目工程資金規(guī)模大，開發(fā)周期長(zhǎng)，財(cái)務(wù)管理與票據(jù)管理難度也大為提升。為了提高內(nèi)部管理水平，企業(yè)可以加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員對(duì)于“營(yíng)改增”之后稅務(wù)相關(guān)知識(shí)的學(xué)習(xí)與培訓(xùn)，提高會(huì)計(jì)管理人員專業(yè)知識(shí)素養(yǎng)。強(qiáng)化建筑原材料采購(gòu)過(guò)程中的相關(guān)票據(jù)管理，加強(qiáng)與供應(yīng)方之間的協(xié)調(diào)溝通，及時(shí)取得可抵扣發(fā)票與增值稅專項(xiàng)發(fā)票。在房地產(chǎn)行業(yè)中競(jìng)爭(zhēng)激烈，建筑企業(yè)與開發(fā)商之間很難通過(guò)高承包價(jià)格將“營(yíng)改增”所承擔(dān)的稅負(fù)進(jìn)行轉(zhuǎn)稼，這也就就導(dǎo)致稅負(fù)提高轉(zhuǎn)而將風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移到工程質(zhì)量上去。所以開發(fā)商企業(yè)必須嚴(yán)格選取具備擁有較為完備且正規(guī)增值納稅人資格的建筑施工企業(yè)，以此確保項(xiàng)目開發(fā)的工程質(zhì)量同時(shí)也為自身增值稅抵扣創(chuàng)造有利條件。

（二）加強(qiáng)會(huì)計(jì)核算，梳理經(jīng)濟(jì)活動(dòng)流程

企業(yè)在納稅核算方面要系統(tǒng)加強(qiáng)相關(guān)會(huì)計(jì)核算流程，抓住稅務(wù)相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)關(guān)鍵點(diǎn)，特別是對(duì)于土地購(gòu)買、施工建設(shè)、投融資等具體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)要進(jìn)行仔細(xì)的可抵扣進(jìn)銷項(xiàng)稅額梳理。全面強(qiáng)化企業(yè)的財(cái)務(wù)管理、籌資管理、融資管理全面預(yù)算管理，以“營(yíng)改增”政策為核心，系統(tǒng)分析相關(guān)政策優(yōu)惠，把握關(guān)鍵要點(diǎn)科學(xué)進(jìn)行納稅規(guī)劃，抓住新政的機(jī)會(huì)政策進(jìn)一步降低企業(yè)稅務(wù)負(fù)擔(dān)。具體來(lái)說(shuō)，企業(yè)可以通過(guò)將部份項(xiàng)目工程進(jìn)行服務(wù)外包，合理通過(guò)納稅籌劃將過(guò)多的稅務(wù)負(fù)擔(dān)實(shí)行轉(zhuǎn)移。另外由于應(yīng)該證實(shí)是過(guò)后，房地產(chǎn)企業(yè)相關(guān)會(huì)計(jì)科目設(shè)置得更為復(fù)雜，財(cái)會(huì)人員需要對(duì)政策相關(guān)進(jìn)行系統(tǒng)的學(xué)習(xí)才能正確應(yīng)對(duì)“營(yíng)改增”后的稅務(wù)核算，提高企業(yè)的納稅規(guī)劃水平。企業(yè)還需要提前對(duì)納稅申報(bào)做好準(zhǔn)備，依法將各項(xiàng)會(huì)計(jì)材料，充分結(jié)合自身實(shí)際情況去判斷納稅籌劃的可行性，確保納稅籌劃方案能夠正常開展。同時(shí)由于企業(yè)所處市場(chǎng)環(huán)境與政策規(guī)定并不是一直不變的，比如稅率，部分細(xì)節(jié)規(guī)定的優(yōu)化，企業(yè)稅務(wù)人員應(yīng)當(dāng)時(shí)刻注意相關(guān)政策與市場(chǎng)環(huán)境的變化，及時(shí)對(duì)納稅籌劃方案進(jìn)行調(diào)整，保證方案實(shí)施的靈活、科學(xué)，抓住一切機(jī)會(huì)降低稅務(wù)負(fù)擔(dān)。

（三）多類型項(xiàng)目共同開發(fā)，優(yōu)化產(chǎn)品結(jié)構(gòu)

房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)重視商品多樣化發(fā)展的重要性，比如在房地產(chǎn)行業(yè)中商業(yè)型地產(chǎn)相對(duì)需求量要更大，其定價(jià)權(quán)大多有開發(fā)商掌握，消費(fèi)者可以通過(guò)獲得地產(chǎn)的增值稅發(fā)票進(jìn)行抵扣，降低稅務(wù)負(fù)擔(dān)，房地產(chǎn)開發(fā)對(duì)此企業(yè)可以更多面對(duì)企業(yè)客戶進(jìn)行銷售來(lái)轉(zhuǎn)移高額的稅務(wù)負(fù)擔(dān)，以此降低成本支出。優(yōu)化產(chǎn)品結(jié)構(gòu)與種類，保證產(chǎn)品多樣性發(fā)展，才能讓房地產(chǎn)企業(yè)在“營(yíng)改增”政策后順利轉(zhuǎn)型升級(jí)，減少稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

（四）改善銷售方式，抓住政策優(yōu)惠

房地產(chǎn)企業(yè)在“營(yíng)改增”過(guò)后，現(xiàn)在的主要稅種是增值稅與土地增值稅，所以房產(chǎn)的銷售價(jià)格是與增值稅的稅務(wù)負(fù)擔(dān)直接掛鉤的。所以合理的房產(chǎn)售價(jià)制定不僅能夠大量節(jié)省時(shí)間成本與資金成本還能夠大幅增加房產(chǎn)的銷售量并減少稅負(fù)。所以房地產(chǎn)企業(yè)在銷售產(chǎn)品時(shí)除了要考慮施工過(guò)程中的各項(xiàng)成本還要注意增值稅與可抵扣項(xiàng)目的相關(guān)聯(lián)系。適當(dāng)降低房產(chǎn)的銷售價(jià)格雖然賬目上的收入可能減少，但實(shí)際利潤(rùn)卻可能得到了增加，所以改善銷售方式能夠有效的減少土地增值稅率。另外在“營(yíng)改增”的新政策下還要充分利用相關(guān)優(yōu)惠政策減少稅務(wù)負(fù)擔(dān)，積極申請(qǐng)相關(guān)減免，適當(dāng)加大建安成本，增加可抵扣項(xiàng)目金額，只要土地增值率達(dá)到了20%及以下則可獲得土地增值稅免征資格。另外企業(yè)還可以考慮設(shè)立單獨(dú)的物業(yè)銷售公司來(lái)減少相關(guān)費(fèi)用的支出，進(jìn)而降低企業(yè)的稅務(wù)負(fù)擔(dān)。

總體來(lái)說(shuō)“營(yíng)改增”政策直接影響了房地產(chǎn)企業(yè)稅負(fù)水平，但只要科學(xué)解讀政策，抓住相關(guān)要點(diǎn)，企業(yè)的稅負(fù)就能降低，提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益，促進(jìn)企業(yè)的全面發(fā)展。

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（作者單位：于珊，北京泰禾房地產(chǎn)開發(fā)有限公司；馬洪達(dá)、李沖，國(guó)家計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)應(yīng)急技術(shù)處理協(xié)調(diào)中心）endprint