關(guān)于電網(wǎng)企業(yè)增值稅和企業(yè)所得稅納稅籌劃之我見

■孫自蓮

國(guó)網(wǎng)山東省電力公司日照供電公司

《中華人民共和國(guó)稅收征收管理辦法》規(guī)定，納稅人享有納稅籌劃的權(quán)利。納稅籌劃是納稅人通過(guò)研究國(guó)家稅收法規(guī)和政策，對(duì)本企業(yè)的經(jīng)營(yíng)、籌資和投資等事項(xiàng)，通過(guò)預(yù)先運(yùn)籌和籌劃，在政策范圍內(nèi)實(shí)現(xiàn)納稅負(fù)擔(dān)最小化的一種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。電網(wǎng)企業(yè)作為自主經(jīng)營(yíng)、自負(fù)盈虧的法人企業(yè)，依法納稅是企業(yè)應(yīng)盡的義務(wù)；同樣，研究國(guó)家稅收政策、合理節(jié)約稅負(fù)支出也是企業(yè)應(yīng)有的權(quán)利，納稅籌劃是保護(hù)企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的有效手段。本文中，我們重點(diǎn)對(duì)山東電力涉及的主要稅種——增值稅、企業(yè)所得稅等進(jìn)行納稅籌劃研究。

1 增值稅的籌劃

增值稅的征稅范圍包括：①銷售或者進(jìn)口的貨物，貨物是指有形資產(chǎn)，包括電力、熱力、氣體在內(nèi)；②提供的加工、修理修配勞務(wù)。山東電力屬于一般納稅人，應(yīng)納增值稅的收入主體是售電收入，山東電力納稅籌劃的重點(diǎn)之一是企業(yè)增值稅的籌劃，而增值稅籌劃的關(guān)鍵是進(jìn)項(xiàng)稅額的足額、及時(shí)抵扣。

1.1 進(jìn)項(xiàng)稅額的籌劃

企業(yè)增值稅應(yīng)納稅額的計(jì)算公式是：應(yīng)納稅額＝當(dāng)期銷項(xiàng)稅額－當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額＋進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。進(jìn)項(xiàng)稅額的籌劃重點(diǎn)是增大可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，關(guān)鍵要抓好以下幾個(gè)方面：

（1）購(gòu)置貨物必須索取合法、完整的購(gòu)貨發(fā)票。

在價(jià)格相同的情況下，電網(wǎng)企業(yè)要購(gòu)買具有增值稅發(fā)票的貨物。納稅人購(gòu)買貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，要向?qū)Ψ剿饕獙Ｓ玫脑鲋刀惏l(fā)票；納稅人委托加工貨物時(shí)，要向受托方收取增值稅專用發(fā)票；納稅人進(jìn)口貨物時(shí)，向海關(guān)收取增值稅完稅憑證；在發(fā)生運(yùn)費(fèi)時(shí)，取得合法的扣稅憑證。電網(wǎng)企業(yè)在采購(gòu)固定資產(chǎn)時(shí)，可以將部分固定資產(chǎn)附屬件作為原材料購(gòu)進(jìn)，并獲得進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。電網(wǎng)企業(yè)購(gòu)買機(jī)器、設(shè)備等固定資產(chǎn)時(shí)，有關(guān)維修費(fèi)用考慮單獨(dú)開票，因?yàn)檫@些固定資產(chǎn)的修理費(fèi)的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣。

（2）“認(rèn)證”“申報(bào)”“抵扣”要有效及時(shí)。

隨著“金稅工程”的推行，增值稅防偽稅控系統(tǒng)在2002年底以前覆蓋到所有的增值稅一般納稅人。該稅控系統(tǒng)運(yùn)用數(shù)字密碼和電子儲(chǔ)存技術(shù)，強(qiáng)化增值稅專用發(fā)票防偽功能，有利于電網(wǎng)企業(yè)的納稅抵扣，所以，電網(wǎng)企業(yè)必須重視“認(rèn)證”和“申報(bào)”環(huán)節(jié)。按照有關(guān)稅收法規(guī)的規(guī)定，電網(wǎng)企業(yè)一旦采用“抵扣聯(lián)信息企業(yè)采集方式”，對(duì)認(rèn)證相關(guān)規(guī)定及時(shí)限要求須嚴(yán)格遵守，才能依法按時(shí)抵扣。

1.2 已使用固定資產(chǎn)銷售價(jià)的籌劃

稅法規(guī)定，納稅人銷售自己使用過(guò)的固定資產(chǎn)（包括游艇、摩托車、汽車），只要是屬于企業(yè)固定資產(chǎn)目錄所列的貨物，并且是企業(yè)按固定資產(chǎn)管理的已使用貨物，其銷售價(jià)不超過(guò)購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)原值的貨物就不納稅。如果不同時(shí)具備上述三個(gè)條件的，則無(wú)論企業(yè)會(huì)計(jì)制度如何核算，都要按4%的征收率減半征收增值稅。

固定資產(chǎn)銷售應(yīng)當(dāng)事先對(duì)其價(jià)格進(jìn)行籌劃。當(dāng)舊固定資產(chǎn)的銷售價(jià)格低于原值時(shí)，企業(yè)可以盡量提高銷售價(jià)格，銷售價(jià)格越高，則凈收益越大；而當(dāng)舊固定資產(chǎn)的銷售價(jià)格超出原值時(shí)，因?yàn)橐U納增值稅，則凈收益并不一定隨銷售價(jià)格提高而提高。只有當(dāng)銷售價(jià)格與原值之差大于應(yīng)繳納的增值稅稅額時(shí)，凈收益才會(huì)提高。在實(shí)際銷售過(guò)程中，電網(wǎng)企業(yè)需要計(jì)算一個(gè)凈收益增減平衡點(diǎn)。近幾年，電網(wǎng)企業(yè)進(jìn)行了大規(guī)模的城農(nóng)網(wǎng)改造工程，更換下來(lái)的線路、變壓器等電力固定資產(chǎn)在變價(jià)出售時(shí)，需要進(jìn)行效益分析 ，確定適當(dāng)?shù)膬r(jià)格，防止國(guó)有資產(chǎn)流失，維護(hù)電網(wǎng)企業(yè)的利益。

1.3 取得以物抵債資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓時(shí)的籌劃

山東電力為了保證電費(fèi)及時(shí)足額回收，切實(shí)清理陳欠電費(fèi)，避免或降低壞賬的發(fā)生，制定了一系列的考核管理辦法，但是，總有一些不可控因素導(dǎo)致電費(fèi)回收難。

為保全資產(chǎn)，電網(wǎng)企業(yè)可以與債務(wù)人進(jìn)行債務(wù)重組，從而取得抵債資產(chǎn)。對(duì)于該部分抵債資產(chǎn)的處置，同樣涉及納稅籌劃問(wèn)題。舉例：某企業(yè)欠山東電力電費(fèi)1000萬(wàn)元，由于該企業(yè)資金短缺，近期內(nèi)無(wú)法如期償還債務(wù)。為最大限度地收回電費(fèi)，經(jīng)雙方充分協(xié)商達(dá)成協(xié)議，該企業(yè)以其市值1000萬(wàn)元的交通工具抵償債務(wù)。山東電力又以抵賬原價(jià)1000萬(wàn)元銷售給另一家企業(yè)。從稅收角度看，電網(wǎng)企業(yè)轉(zhuǎn)讓行為涉及增值稅，應(yīng)按4%的征收率減半征收增值稅，應(yīng)繳納的增值稅為

1000÷（1＋4%）×4%×50%＝19（萬(wàn)元）。

如果電網(wǎng)企業(yè)變換操作方式，由“先收回再轉(zhuǎn)讓”改為“先聯(lián)系購(gòu)買方后再由欠費(fèi)企業(yè)直接銷售”的方式，該種方式下，電網(wǎng)企業(yè)只是負(fù)責(zé)聯(lián)系購(gòu)買方，不再成為該批交通工具的交易主體。由于改變了操作方式，電網(wǎng)企業(yè)沒(méi)有發(fā)生涉及增值稅的行為，因此不用繳納增值稅，可以節(jié)約稅款支出19萬(wàn)元。但在這個(gè)過(guò)程中，電網(wǎng)企業(yè)要采取一定的措施保證該批設(shè)備貨款處于受控狀態(tài)。

2 企業(yè)所得稅的籌劃

企業(yè)所得稅由納稅人按照應(yīng)納稅所得額（會(huì)計(jì)利潤(rùn)經(jīng)納稅調(diào)整為應(yīng)納稅所得）的一定比例（一般為33%）計(jì)算繳納，其應(yīng)納稅額與收入、成本、費(fèi)用等密切相關(guān)。

2.1 技術(shù)開發(fā)費(fèi)籌劃

稅法規(guī)定，企業(yè)研究開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用，包括新產(chǎn)品設(shè)計(jì)費(fèi)、工藝規(guī)程制定費(fèi)等（可統(tǒng)稱為技術(shù)開發(fā)費(fèi)），不受比例限制，計(jì)入管理費(fèi)用扣除。凡當(dāng)年發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費(fèi)比上年實(shí)際發(fā)生額增長(zhǎng)達(dá)到10%以上（含10%），其當(dāng)年實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用除按規(guī)定據(jù)實(shí)列支外，經(jīng)由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核批準(zhǔn)后，可再按其實(shí)際額的50%直接抵扣當(dāng)年應(yīng)納稅所得額。增長(zhǎng)未達(dá)到10%以上的，不得再加計(jì)扣除。這項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策的籌劃重點(diǎn)，就是當(dāng)有足夠的應(yīng)納稅所得額可用于抵扣增長(zhǎng)的50%技術(shù)開發(fā)費(fèi)時(shí)，使技術(shù)開發(fā)費(fèi)比上年實(shí)際增長(zhǎng)超過(guò)10%，從而達(dá)到加扣的目的。同時(shí)，結(jié)合電網(wǎng)企業(yè)科技開發(fā)實(shí)際情況，均衡各年度發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費(fèi)，使技術(shù)開發(fā)費(fèi)達(dá)到穩(wěn)步增長(zhǎng)。山東電力可根據(jù)各所屬企業(yè)的實(shí)際情況，合理分配各所屬企業(yè)的技術(shù)開發(fā)費(fèi)份額，爭(zhēng)取使每一企業(yè)都享受到加計(jì)扣除50%的稅收優(yōu)惠，從而達(dá)到整體稅收優(yōu)惠利益最大化。

2.2 固定資產(chǎn)修理與改良支出的籌劃

《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》規(guī)定：納稅人的固定資產(chǎn)修理支出可在發(fā)生當(dāng)期直接扣除。納稅人的固定資產(chǎn)改良支出，如有關(guān)固定資產(chǎn)尚未提足折舊，可增加固定資產(chǎn)價(jià)值；如有關(guān)固定資產(chǎn)已提足折舊，可作為遞延費(fèi)用，在不短于5年的期間內(nèi)平均攤銷。符合下列條件之一的固定資產(chǎn)修理，應(yīng)視為固定資產(chǎn)改良支出：①發(fā)生的修理支出達(dá)到固定資產(chǎn)原值20%以上；②經(jīng)過(guò)修理后有關(guān)資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)使用壽命延長(zhǎng)二年以上；③經(jīng)過(guò)修理后的固定資產(chǎn)被用于新的或不同的用途。 電網(wǎng)企業(yè)固定資產(chǎn)修理支出能否稅前扣除，關(guān)鍵看發(fā)生的修理支出是否達(dá)到固定資產(chǎn)原值的20%以上。因此，為了在當(dāng)期作為稅前扣除，修理工程支出盡量不要超過(guò)固定資產(chǎn)原值的20%。

2.3 技術(shù)改造利用國(guó)產(chǎn)設(shè)備免稅的籌劃

國(guó)家鼓勵(lì)企業(yè)進(jìn)行技術(shù)改造和科學(xué)創(chuàng)新，并且發(fā)布了許多優(yōu)惠政策，其中財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合頒布的《技術(shù)改造國(guó)產(chǎn)設(shè)備投資抵免企業(yè)所得稅暫行辦法》規(guī)定，凡在我國(guó)境內(nèi)投資于符合國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策的技術(shù)改造項(xiàng)目的企業(yè)，其項(xiàng)目所需國(guó)產(chǎn)設(shè)備投資的40%可以從企業(yè)技術(shù)改造項(xiàng)目設(shè)備購(gòu)置當(dāng)年比前一年新增的企業(yè)所得稅中抵免。

2.4 利用預(yù)繳所得稅政策的籌劃

企業(yè)所得稅是山東電力涉及的第二大稅種。根據(jù)稅務(wù)機(jī)關(guān)的規(guī)定，企業(yè)所得稅需要分月或者分季預(yù)繳，不預(yù)繳是要受到處罰的。由于貨幣作為商品具有價(jià)值，企業(yè)應(yīng)爭(zhēng)取延期納稅，占有資金的時(shí)間價(jià)值。企業(yè)所得稅采取按年計(jì)算、分期預(yù)繳、年終匯算清繳的辦法征收。問(wèn)題的關(guān)鍵在于電網(wǎng)企業(yè)如何做到合法地在預(yù)繳期間盡可能少預(yù)繳，特別是不在年終形成多預(yù)繳需退稅的結(jié)果。辦法是根據(jù)企業(yè)的實(shí)際情況，確定最佳的預(yù)繳化方法 。比如：可以選擇按上一年度應(yīng)納稅所得額的一定比例預(yù)繳，或者按實(shí)際數(shù)預(yù)繳。