營改增對鐵路運輸企業(yè)影響分析

高少民

摘要：營業(yè)稅改增值稅是我國稅收制度改革的重要內(nèi)容，鐵路運輸作為交通運輸業(yè)之一，是國民經(jīng)濟結(jié)構(gòu)中的先行和基礎產(chǎn)業(yè)，自2013年起營業(yè)稅改增值稅范圍擴大到鐵路運輸行業(yè)。本文主要分析了“營改增”對鐵路運輸業(yè)的多方影響，根據(jù)現(xiàn)行試點政策對S鐵路稅改前后進行模擬對比，分析稅改在公司及鐵路運輸業(yè)產(chǎn)生的影響及實施建議。

關鍵詞：營業(yè)稅 增值稅 運輸業(yè) 營業(yè)稅改增值稅

一、增值稅的發(fā)展

（一）營業(yè)稅概念

營業(yè)稅是以納稅人從事經(jīng)營活動的營業(yè)額（銷售額）為課稅對象征收的一種稅。在我國，營業(yè)稅是對我國境內(nèi)提供應稅勞務，轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或銷售不動產(chǎn)的單位和個人，就其營業(yè)額征收的一種稅。

（二）增值稅概念

增值稅是以商品（含應稅勞務）在流轉(zhuǎn)過程中產(chǎn)生的增值額作為計稅依據(jù)而征收的一種流轉(zhuǎn)稅。在我國，增值稅是指對在我國境內(nèi)銷售貨物或提供加工，修理修配勞務及進口貨物的單位和個人，以其貨物銷售或提供勞務的增值額和貨物進口金額為計稅依據(jù)而征收的一種流轉(zhuǎn)稅。其中單位是指企業(yè)、行政單位、事業(yè)單位、軍事單位、社會團體及其它單位，但不包括單位依法不需要辦理稅務登記的內(nèi)設機構(gòu)。而個人是指個體工商戶和其它個人。

（三）營業(yè)稅與增值稅的比較

兩者的區(qū)別主要在課稅對象、稅率、計稅基礎影響會計報表方式等方面。營業(yè)稅是價內(nèi)稅，以全部營業(yè)額收取，按照應稅勞務的營業(yè)額、銷售額等按照法定的稅率計算確認。營業(yè)稅屬于地方稅，是對提供應稅勞務、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)和銷售不動產(chǎn)的單位和個人征稅，以銷售額為計稅依據(jù)，以收到的款項確認收入，通過營業(yè)稅金及附加抵減收入來影響企業(yè)利潤表。

增值稅為價外稅，不計入企業(yè)收入和成本，是對銷售貨物、提供修理修配和加工勞務及進口貨物的單位和個人征稅，以增值額為計稅依據(jù)，是對增值額征稅，征稅基數(shù)取決于增值額而非銷售額，國家采用的一般計稅方法是：應納增值稅=銷項稅額-進項稅額，稅款直接來源于下游購買者和最終消費者;要進行價稅分離，確認的會計收入要少于營業(yè)稅條件下的會計收入，通過確認負債（應付稅費-應付增值稅）的形式影響企業(yè)資產(chǎn)負債表。

（四）營改增改革歷程

自2016年5月1日起，在全國范圍內(nèi)全面實施營業(yè)稅改增值稅。國家自1994年實施對貨物和勞務分別征收增值稅和營業(yè)稅制度以來，營業(yè)稅和增值稅一直并行。發(fā)展歷程如下：

2009年，我國實施了增值稅轉(zhuǎn)型的改革，將設備類固定資產(chǎn)納入可抵扣范圍，走出了重要的第一步。

2010年3月，國家成立了增值稅立法工作小組。

2011年3月，第十一屆全國人大第四次會議中明確提出有關“擴大增值稅征收范圍，相應調(diào)減營業(yè)稅等稅收” 的提議。

2011年11月，《營業(yè)稅改征增值稅試點方案》頒布，并對上海試點下發(fā)了相關辦法和規(guī)定。

2012年1月1日，國務院決定在上海交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)開展營業(yè)稅改征增值稅試點。

2012年8月1日-2012年12月31日，國務院擴大“營改增”試點至10省市，內(nèi)容上增加了廣播影視作品的制作、發(fā)行、播放試點行業(yè)。

2013年7月10日，國家稅務總局發(fā)布《國家稅務總局關于在全國開展營業(yè)稅改征增值稅試點有關征收管理問題的公告》（國家稅務總局公告2013年第39號）。

2013年8月1日，交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)“營改增”范圍已推廣到全國試行。

2014年1月1日，國務院將鐵路運輸和郵政服務業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點，至此交通運輸業(yè)已全部納入“營改增”范圍。

2014年6月1日，國務院將電信業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點范圍。

2016年3月5日，李克強總理在政府工作報告中提出2016年全面實施營改增。

2016年5月1日起，國務院決定將營改增試點范圍擴大到建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務業(yè)，確保所有行業(yè)稅負只減不增。這意味著我國全面取消了實施60多年的營業(yè)稅。

全面推開營改增試點以來國家已累計減稅10639億元，可以說，營業(yè)稅改證增值稅是自1994年分稅制改革以來，財稅體制的又一次深刻變革。

（五）國家實施營改增必要性

隨著市場化經(jīng)濟的快速發(fā)展，營業(yè)稅和增值稅存在的諸多不同，已經(jīng)不適應當代經(jīng)濟的發(fā)展，日益凸顯其不合理性，經(jīng)常導致營業(yè)稅的納稅人取得的增值稅應稅貨物或者服務，不能進行抵扣，而增值稅納稅人取得的營業(yè)稅項目也不能抵扣，為此存在重復征稅問題，不利于經(jīng)濟結(jié)構(gòu)的發(fā)展。作為國家供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革和財稅改革的重頭戲，營改增的減稅效應持續(xù)發(fā)揮。重復征稅問題的存在，還不利于產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整和現(xiàn)代服務業(yè)的快速發(fā)展，同時也會阻礙市場投資的環(huán)境和投資者的熱情。因此國家“營改增”的實施，使得投資人的投資能夠部分抵扣，調(diào)動投資的積極性。在經(jīng)濟新常態(tài)的今天，國家實施營改增策略，將征稅范圍擴大至全部的商品和服務，以增值稅取代營業(yè)稅，既符合國際慣例也符合我國的國情，還有利于我國市場經(jīng)濟的進一步發(fā)展，所以說營業(yè)稅改征增值稅這一改革是十分必要的。

（六）S鐵路公司概況

S鐵路發(fā)展有限責任公司（以下簡稱S鐵路）成立于1998年2月18日，由三家企業(yè)共同出資組建（A企業(yè)出資31億元人民幣、股比為52.72%，B企業(yè)出資24.2億元人民幣、股比為41.16%，C企業(yè)出資3.6億元人民幣、股比為6.12%。）。公司下設13個職能部室、3個分公司、一個控股子公司、一個物業(yè)管理中心，共有員工10350人，總資產(chǎn)206.19億元。目前，公司主要負責鐵路線的日常運營工作。endprint

S鐵路公司作為營業(yè)稅納稅企業(yè)，經(jīng)營注冊地為北京，改稅后對公司有哪些影響？影響程度有多大？如何降低影響是我們亟需探究的問題。

二、交通運輸業(yè)稅改政策

“營改增”是我國稅收制度的重要變革。國家稅務總局最新公布的數(shù)據(jù)顯示，自2016年5月1日“營改增”全面實施以來，涉及試點納稅人1100多萬，營業(yè)稅占原營業(yè)稅總收入的比例約80%，特別是作為很多企業(yè)重要成本的不動產(chǎn)支出納入抵扣范圍，減稅作用十分明顯，累計減稅超萬億元，但仍有1.3%的企業(yè)稅收不降反增。大量研究數(shù)據(jù)表明，交通運輸相關行業(yè)在實行營改增后，小規(guī)模納稅人稅負明顯下降，而一般納稅人多數(shù)會出現(xiàn)短期稅負增加。這一反常情況受到社會公眾的廣泛關注。以下從增值稅的計稅方法進行分析。

（一）一般計稅方法

一般計稅方法的應納稅額，是指當期銷項稅額抵扣當期進項稅額后的余額。計算公式：

應納稅額=當期銷項稅額-當期進項稅額

當期銷項稅額小于當期進項稅額不足抵扣時，其不足部分可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣。

銷項稅額，是指納稅人提供應稅服務按照銷售額和增值稅稅率計算的增值稅額。公式：銷項稅額=銷售額×稅率

進項稅額，是指納稅人購進貨物或者接受加工修理修配勞務和應稅服務，支付或者負擔的增值稅稅額。

（二）簡易計稅方法

簡易計稅方法的應納稅額，是指按照銷售額和增值稅征收率計算的增值稅額，不得抵扣進項稅額。應納稅額計算公式：應納稅額=銷售額×征收率。簡易計稅方法的銷售額不包括其應納稅額，納稅人采用銷售額和應納稅額合并定價方法的，計算銷售額公式為：銷售額=含稅銷售額÷（1+征收率）。

三、營改增對S鐵路運輸業(yè)的具體影響分析

以2016年S鐵路收支情況為測算基礎，對稅改前后進行模擬對比分析。

（一）“營改增”對鐵路運輸收入的影響

營業(yè)稅為價內(nèi)稅，增值稅為價外稅，增值稅試點后，由于現(xiàn)有收入的一部分將轉(zhuǎn)化成銷項稅，如果不能通過提高價格轉(zhuǎn)嫁稅負，試點后收入將下降，對利潤產(chǎn)生負影響。2016年，公司營改增后實現(xiàn)鐵路運輸收入1507233萬元，比按照營業(yè)稅計算收入減少165559萬元，降低10%。

（二）“營改增”對S鐵路運輸成本的影響

（1）2016年公司共少繳納營業(yè)稅50184萬元。

（2）2016年公司多繳納各項附加費7503萬元。

（3）2016年公司增加增值稅進項稅抵扣61183萬元。

以上三項合計減少成本111367萬元，比按照營業(yè)稅條件下降低12%。

（三）“營改增”對鐵路運輸利潤的影響

根據(jù)收入及成本的影響因素，2016年因營改增共減少公司利潤61695萬元，降低8%。

（四）公司主營業(yè)務稅負增加

因營改增，公司2016年全年累計繳納115080萬元增值稅，增加增值稅72677萬元，企業(yè)稅負由3%增加至8%，比營業(yè)稅時期增長約5個百分點。

實施營改增對公司主營業(yè)務生產(chǎn)經(jīng)營產(chǎn)生重大影響的主要原因有以下幾點：

（1）營改增前，公司主營業(yè)務鐵路運輸業(yè)營業(yè)稅率為3%，而營改增后鐵路運輸行業(yè)稅率為11%，增長8%，銷項稅率的大幅上升，是我公司稅負增加的主要原因;公司噸公里的運價，是由國家發(fā)改委批復的，在營業(yè)稅期間是不含稅價，所有運費收入均計入營業(yè)收入，而營改增后則是含稅價，即噸公里運價既包含收入又包含增值稅金，所以大幅降低了公司收入。

（2）首先，鐵路企業(yè)屬于資產(chǎn)密集性企業(yè)，大量資產(chǎn)多為早期建造的固定資產(chǎn)，資產(chǎn)的折舊不能抵扣，而且鐵路的資產(chǎn)絕大部分為路基、橋梁、涵洞、隧道、房屋、構(gòu)建筑物等不動產(chǎn)，近三年不動產(chǎn)情況如下：2014年不動產(chǎn)總數(shù)為2192446萬元，占總資產(chǎn)74%;2015年公司不動產(chǎn)總數(shù)為2290703萬元，占總資產(chǎn)74%，2016年不動產(chǎn)總數(shù)為2302344萬元，占總資產(chǎn)74%。其中2014年-2015年不動產(chǎn)維修的進項稅不能抵扣，這兩年不動產(chǎn)維修費分別為158872萬元、135560萬元，占總成本比重分別為21%、19%，2016年5月1日起，國家全面營改增實施，建筑業(yè)納入營改增范圍，公司才得以增加進項稅抵扣約8000萬元，主要是2017年公司部分大中修項目均為營改增前老項目，施工方大多根據(jù)稅收政策選擇簡易征收計稅方法。

其次，鐵路企業(yè)屬于人員密集型企業(yè)，大量的人工成本也不能抵扣。

為了確保盡最大可能抵扣進項稅，該公司已經(jīng)嚴格要求各業(yè)務部門在日常業(yè)務中一定要取得增值稅專用發(fā)票進行抵扣。

由以上可見，自2014年實施營改增后，對S公司生產(chǎn)經(jīng)營產(chǎn)生了重大不利影響，收入及利潤均有所下滑。

四、實行稅改的建議

（一）逐步完善運輸企業(yè)內(nèi)部管理制度及流程

鐵路運輸企業(yè)為了有效應對“營改增”帶來的沖擊，須不斷完善企業(yè)內(nèi)部各項管理制度和流程，拓寬經(jīng)營思路，逐步擴大合作經(jīng)營范圍，重新梳理鐵路運輸企業(yè)內(nèi)部結(jié)構(gòu)。通過對各方面管理制度的修訂，例如收入管理規(guī)程、清算辦法、經(jīng)營業(yè)績考核辦法、全面預算管理辦法、會計核算辦法、物資采購管理辦法、固定資產(chǎn)管理辦法等等，以適應新的稅制改革。

（二）對鐵路運輸業(yè)稅率的制定區(qū)別對待

綜上所述鐵路運輸業(yè)存在著大量不可抵扣因素，如仍按照11%稅率征稅，則企業(yè)稅負加重，生存和發(fā)展受到較大限制。根據(jù)S鐵路公司近年收支利情況，測算合理稅負下的增值稅率：

（1）鐵路運輸業(yè)改稅后，如要維持以前納稅額水平或適當減稅，增值稅率需不超過5.3%的比例。

合理稅率=（稅改前稅額+可抵扣增值稅進項稅額）/稅改后收入=（34320+17767）/986977=5.3%endprint

（2）如要維持稅改前盈利水平，增值稅需不超過3.3%的比例。

合理稅率=（稅改前收入-稅改前利潤-稅改后支出）/（稅改前利潤+稅改后支出）=（1037823-588460-415790）/（588460+415790）=3.3%

（3）繼續(xù)享受營改增超稅負資金返還政策，或者能享受增值稅超稅負稅金即征即退政策。

五、企業(yè)應對稅改，盡可能降低稅負增重影響措施

作為鐵路企業(yè)，應考慮國家稅率的統(tǒng)籌和一致性，盡可能克服短期內(nèi)大量不動產(chǎn)及后續(xù)維修不可作為抵扣項影響，從支出項目分析，企業(yè)要對自身所處發(fā)展時期進行分析判斷，可以從成本管理結(jié)構(gòu)、經(jīng)營發(fā)展模式等為切入點進行經(jīng)營模式創(chuàng)新，以達到降低稅負的影響。

完善企業(yè)內(nèi)部各項管理制度，重建鐵路運輸企業(yè)內(nèi)部結(jié)構(gòu)。該項工作應引起公司管理層的高度重視，通過協(xié)調(diào)公司各部門之間的關系，促進各項工作有序進行。例如月度稅款的繳納工作，需要業(yè)務部門及時向財務部門提供當月的增值稅納稅收入額，即運輸收入應納稅額，并準確計算出應繳納的增值稅及其附加的金額。

加大對財務人員的專業(yè)知識培訓力度，不斷提升企業(yè)財務人員及涉稅人員的專業(yè)素養(yǎng)和水平，通過合理調(diào)整企業(yè)的整體預算和經(jīng)營規(guī)劃，盡可能的減少稅負。針對有聯(lián)運業(yè)務可取得相關運輸發(fā)票的可在收入中扣除此部分，單獨納稅。目前公司運輸模式為聯(lián)合運輸模式，在可能情況下，擴大聯(lián)運范圍，減少重復納稅。

加強企業(yè)日常業(yè)務的發(fā)票管理。尤其對采購等業(yè)務的開展，應優(yōu)先考慮一般納稅人企業(yè)，必須取得足額增值稅票，以供進項稅抵扣。物資部門作為企業(yè)采購工作的管理部門應加強操作規(guī)范，重視對供應商入圍條件的選拔要求，選擇一般納稅人為企業(yè)供應商， 在不增加實際成本的情況下優(yōu)先取得增值稅專票，降低企業(yè)稅負。

爭取國家政策扶持。如對現(xiàn)有運價進行調(diào)整，考慮增值稅價外稅特點，S鐵路一直執(zhí)行國家批復運價，在成本不斷增長壓力下，如運價再不調(diào)整，稅改后將無疑是雪上加霜。尤其運輸企業(yè)應該學習其他企業(yè)及同行的先進管理經(jīng)驗，針對稅負增加的問題積極與各級政府機構(gòu)和稅務機關進行溝通，獲得國家優(yōu)惠政策扶持，取得財政補貼。

隨著營改增的深入推進，相信國家通過對試點地區(qū)各行業(yè)稅改試行情況，會對稅制進行不斷修訂和完善，使企業(yè)享受國家減稅降負紅利，保證公司日常經(jīng)營不受較大影響，合理運用稅改新政，提高公司運營效率，實現(xiàn)企業(yè)利益最大化。endprint