責(zé)任審計(jì)問題研究

（1寧波大學(xué) 2寧波城市職業(yè)技術(shù)學(xué)院浙江寧波315100）

一、責(zé)任審計(jì)的概念

（一）美國(guó)審計(jì)總署對(duì)審計(jì)的定義。美國(guó)審計(jì)總署（GAO）認(rèn)為，審計(jì)除了審查會(huì)計(jì)事項(xiàng)、賬務(wù)記錄和財(cái)務(wù)報(bào)告外，還須審核各項(xiàng)業(yè)務(wù)是否遵守了相關(guān)的法規(guī)和制度，各項(xiàng)業(yè)務(wù)是否有效、經(jīng)濟(jì)，各項(xiàng)業(yè)務(wù)的結(jié)果是否已經(jīng)達(dá)到了預(yù)期的效果。近年來，美國(guó)審計(jì)總署的審計(jì)范圍呈明顯擴(kuò)大趨勢(shì)，經(jīng)濟(jì)方面的財(cái)務(wù)審計(jì)約占全部任務(wù)的15%，絕大多數(shù)業(yè)務(wù)是評(píng)估項(xiàng)目的績(jī)效、分析政策制度等，甚至擴(kuò)大到許多政府的活動(dòng)、項(xiàng)目，包括美聯(lián)邦政府在全球各地展開的活動(dòng)。美國(guó)審計(jì)總署藍(lán)皮書揭示了美聯(lián)邦政府的資金使用情況，還揭示了美聯(lián)邦政府的項(xiàng)目、政策是否達(dá)到了既定的目標(biāo)、是否滿足了美國(guó)社會(huì)的需要。毫無疑問，美國(guó)審計(jì)總署對(duì)審計(jì)的表述，界定了美國(guó)責(zé)任審計(jì)的空間范圍。

（二）日本學(xué)者的觀點(diǎn)。日本三澤一教授認(rèn)為，審計(jì)是由具有客觀公正立場(chǎng)的第三者就一些對(duì)象或必須查明的事務(wù)進(jìn)行批判性的審查行為，并最終匯報(bào)審查結(jié)果。這種觀點(diǎn)對(duì)審計(jì)領(lǐng)域的界定更加廣泛，所涉及的范圍更大，包括檢查政府性項(xiàng)目、政策是否達(dá)到了既定目標(biāo)，還包括審查相關(guān)項(xiàng)目是否能夠滿足社會(huì)的需要，從而為責(zé)任審計(jì)確定了審計(jì)主體、客體、目標(biāo)等內(nèi)容。

（三）我國(guó)學(xué)者的討論。我國(guó)學(xué)者對(duì)于審計(jì)理論的詮釋歸結(jié)起來，主要有受托責(zé)任論、保險(xiǎn)論、免疫系統(tǒng)論等觀點(diǎn)。

受托責(zé)任論認(rèn)為，審計(jì)是由于財(cái)產(chǎn)物資的所有權(quán)、經(jīng)營(yíng)管理權(quán)相分離，而需要對(duì)財(cái)產(chǎn)物資受托責(zé)任的履行情況進(jìn)行監(jiān)督而產(chǎn)生的。審計(jì)要審查經(jīng)營(yíng)管理者所負(fù)責(zé)任的情況，并以經(jīng)營(yíng)管理者所負(fù)責(zé)任為對(duì)象而開展工作。因此，審查經(jīng)營(yíng)管理者受托責(zé)任的履行情況是所有審計(jì)類型追求的終極目標(biāo)。從這個(gè)意義上可以推知，任何審計(jì)均屬于責(zé)任審計(jì)的范疇。

保險(xiǎn)論認(rèn)為，按照“深口袋理論”“風(fēng)險(xiǎn)分擔(dān)”原則，審計(jì)可以很好地實(shí)現(xiàn)責(zé)任賠付的合理轉(zhuǎn)嫁。組織之中存在著許多的委托、代理關(guān)系，委托人、代理人是兩個(gè)不同的利益主體，這兩個(gè)主體間的利益往往存在著這樣或那樣的沖突，委托人要追求自身利益的最大化，迫切要求代理人為其全力投入工作，代理人卻傾向于“偷懶”，追求自身的利益最大化。委托人要想有效地約束、制衡、激勵(lì)代理人，可以聘請(qǐng)獨(dú)立的第三方，以協(xié)調(diào)委托人與代理人之間的沖突，這個(gè)獨(dú)立的第三方即為審計(jì)人。審計(jì)行為發(fā)揮著協(xié)調(diào)委托人和代理人利益的功能，并促使委托人、代理人的利益合理均衡，即追求整體利益最大化。從而審計(jì)人往往被期望成為信息風(fēng)險(xiǎn)的減小者、扮演保險(xiǎn)人角色。代理人、委托人通過審計(jì)費(fèi)用的付出，無形之中將相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)嫁給了審計(jì)人。如果審計(jì)人因?yàn)槭殯]有檢查出相關(guān)的錯(cuò)弊，相關(guān)機(jī)構(gòu)一般會(huì)判定審計(jì)人應(yīng)賠償一部分損失，因而實(shí)現(xiàn)了責(zé)任、損失的風(fēng)險(xiǎn)分擔(dān)。保險(xiǎn)論明確地指出了審計(jì)人需要分擔(dān)委托人和代理人的部分責(zé)任、損失。審計(jì)人除了要查清楚委托人、代理人的責(zé)任、損失，也需要了解自身可能要承擔(dān)的責(zé)任、損失。因此保險(xiǎn)論還強(qiáng)調(diào)了責(zé)任和損失的多元化（指委托人、代理人、審計(jì)人）、多重性（指內(nèi)在的與外在的、直接的與間接的、現(xiàn)實(shí)的與潛在的、不同類別的責(zé)任）。由此可以推知委托人、代理人全部責(zé)任、損失的范疇，同時(shí)也是審計(jì)人必須承擔(dān)的內(nèi)容，從而界定了責(zé)任審計(jì)的主體、客體、委托人的全部責(zé)任范疇。

免疫系統(tǒng)論認(rèn)為，審計(jì)是民主與法治的產(chǎn)物，是推進(jìn)民主和法治的手段，是保障國(guó)家、經(jīng)濟(jì)、社會(huì)健康運(yùn)行的“免疫系統(tǒng)”。國(guó)家審計(jì)是由國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員檢查相關(guān)活動(dòng)與所定標(biāo)準(zhǔn)、目標(biāo)的差距，并采取積極的行動(dòng)以糾正相關(guān)偏差，從而成為國(guó)家的“免疫系統(tǒng)”，發(fā)揮著“免疫”的功能。國(guó)家、經(jīng)濟(jì)、社會(huì)的健康運(yùn)行，涉及到經(jīng)濟(jì)、社會(huì)方方面面的部門或機(jī)構(gòu)及其活動(dòng)，很顯然，這里的活動(dòng)包括國(guó)家有關(guān)組織的財(cái)務(wù)活動(dòng)、財(cái)政活動(dòng)，以及國(guó)家經(jīng)濟(jì)和社會(huì)方方面面的業(yè)務(wù)活動(dòng)等。糾正偏差不僅要針對(duì)出現(xiàn)偏差的事，也要針對(duì)出現(xiàn)偏差的人和機(jī)構(gòu)。在傳統(tǒng)審計(jì)范圍的基礎(chǔ)上，囊括了責(zé)任審計(jì)的全部?jī)?nèi)容，與我國(guó)國(guó)家審計(jì)的工作實(shí)際相貼切，發(fā)揮了“免疫系統(tǒng)”功能，有利于國(guó)家治理。這一理論，高屋建瓴，最大范圍地界定了責(zé)任審計(jì)的本質(zhì)和理論框架等全部?jī)?nèi)容。

二、責(zé)任審計(jì)的范圍

責(zé)任審計(jì)是對(duì)責(zé)任主體履行責(zé)任的情況進(jìn)行審計(jì)，以判斷責(zé)任主體分內(nèi)、分外所有活動(dòng)的狀況。如果責(zé)任主體沒有做好相關(guān)工作，則應(yīng)追究其承擔(dān)的責(zé)任。責(zé)任審計(jì)的范圍可以從其所依從的環(huán)境或系統(tǒng)中進(jìn)行界定。

系統(tǒng)是由相互依賴而又相互影響的若干部件組合形成的具有某些功能的有機(jī)整體。一個(gè)企業(yè)、社會(huì)等組織均可視為一個(gè)系統(tǒng)。而一個(gè)企業(yè)、社會(huì)等組織有決策系統(tǒng)、執(zhí)行系統(tǒng)，也有“免疫系統(tǒng)”。免疫系統(tǒng)論強(qiáng)調(diào)了審計(jì)的“免疫系統(tǒng)”功能。需要指出的是，比系統(tǒng)更大的系統(tǒng)是環(huán)境。環(huán)境可分為經(jīng)濟(jì)環(huán)境、社會(huì)（包括政治、文化等）環(huán)境、非人類社會(huì)（指動(dòng)物、植物、微生物）的生態(tài)環(huán)境、非生態(tài)（指無生命力的水、土壤、巖石等）環(huán)境。而與之相對(duì)應(yīng)的責(zé)任是經(jīng)濟(jì)責(zé)任、社會(huì)責(zé)任、生態(tài)責(zé)任、環(huán)境責(zé)任。這些環(huán)境的具體內(nèi)容和責(zé)任的追究，為審計(jì)賦予了更為廣泛的審計(jì)對(duì)象和目標(biāo)。

據(jù)此可推知，責(zé)任審計(jì)對(duì)象可概括為人類的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)、人類的社會(huì)活動(dòng)、人類相對(duì)于非人類生態(tài)的活動(dòng)和作用、人類相對(duì)于非生態(tài)的活動(dòng)和作用。與之相對(duì)應(yīng)的審計(jì)目標(biāo)分別是經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)目標(biāo) （針對(duì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境）、社會(huì)責(zé)任審計(jì)目標(biāo) （針對(duì)社會(huì)環(huán)境）、生態(tài)責(zé)任審計(jì)目標(biāo) （針對(duì)非人類社會(huì)的生態(tài)環(huán)境）、環(huán)境責(zé)任審計(jì)目標(biāo)（針對(duì)非生態(tài)環(huán)境）。

三、責(zé)任審計(jì)的分類

按照審計(jì)對(duì)象分類，可以將責(zé)任審計(jì)劃分為經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)、社會(huì)責(zé)任審計(jì)、生態(tài)責(zé)任審計(jì)、環(huán)境責(zé)任審計(jì)。

（一）經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)。經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是對(duì)經(jīng)濟(jì)管理負(fù)責(zé)人的經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況進(jìn)行審查、鑒證、評(píng)價(jià)和監(jiān)督。其特點(diǎn)是以審查經(jīng)濟(jì)責(zé)任為中心，以構(gòu)成經(jīng)濟(jì)責(zé)任的經(jīng)濟(jì)指標(biāo)為內(nèi)容，以有關(guān)經(jīng)濟(jì)法規(guī)制度為依據(jù)，以評(píng)價(jià)經(jīng)濟(jì)責(zé)任為目的。

（二）社會(huì)責(zé)任審計(jì)。社會(huì)責(zé)任審計(jì)是對(duì)某一組織的社會(huì)意識(shí)、行為進(jìn)行審查和評(píng)價(jià)。社會(huì)責(zé)任審計(jì)產(chǎn)生的內(nèi)在原因是由于整個(gè)社會(huì)對(duì)信息的需要日益增長(zhǎng)和管理部門公認(rèn)的社會(huì)責(zé)任不斷增加。企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)會(huì)影響到業(yè)主或股東的利益，而且可能會(huì)影響到社會(huì)的利益，作為反映這種關(guān)聯(lián)責(zé)任的社會(huì)會(huì)計(jì)隨之產(chǎn)生，它把企業(yè)和股東之間的關(guān)系擴(kuò)展到企業(yè)的雇員、顧客、地方組織及有關(guān)單位，乃至整個(gè)國(guó)家甚至國(guó)際社會(huì)，社會(huì)責(zé)任審計(jì)也應(yīng)運(yùn)而生。社會(huì)責(zé)任審計(jì)是對(duì)某一組織的社會(huì)責(zé)任進(jìn)行評(píng)價(jià)，這樣的組織既包括企業(yè)，也包括政府機(jī)構(gòu)等組織。

針對(duì)維護(hù)社會(huì)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的社會(huì)責(zé)任審計(jì)已經(jīng)形成共識(shí)，并逐步得以發(fā)展。為構(gòu)建和諧社會(huì)，我國(guó)對(duì)組織單位擔(dān)負(fù)社會(huì)責(zé)任的信息披露的要求日益提高。從法律角度、社會(huì)角度、國(guó)際角度以及單位自身角度來分析，我國(guó)開展社會(huì)責(zé)任審計(jì)都能找到充足的依據(jù)。任何單位都有具體的社會(huì)性，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)相應(yīng)的社會(huì)責(zé)任，而組織單位的社會(huì)責(zé)任往往不夠清晰，或者企圖利用各種手段來逃避社會(huì)責(zé)任，因此，開展社會(huì)責(zé)任審計(jì)顯得尤為迫切。從某些角度來看，社會(huì)責(zé)任審計(jì)是保證社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序得以維護(hù)、受托責(zé)任得以履行的社會(huì)控制、協(xié)調(diào)機(jī)制。也就是說，社會(huì)責(zé)任是社會(huì)責(zé)任審計(jì)控制與協(xié)調(diào)的重要內(nèi)容之一。

（三）生態(tài)責(zé)任審計(jì)。生態(tài)責(zé)任審計(jì)主要評(píng)價(jià)企業(yè)或有關(guān)組織的生態(tài)指標(biāo)與當(dāng)?shù)赝菩械沫h(huán)境法規(guī)的背離程度。評(píng)價(jià)的基本內(nèi)容是保障生態(tài)安全和健康的風(fēng)險(xiǎn)體系的狀況；基本目標(biāo)是避免被審計(jì)單位因生態(tài)風(fēng)險(xiǎn)的范圍和水平估計(jì)不足，而可能產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)損失，以及減少生態(tài)的損失。

（四）環(huán)境責(zé)任審計(jì)。環(huán)境責(zé)任審計(jì)是指由相關(guān)審計(jì)機(jī)構(gòu)實(shí)施的，為促進(jìn)環(huán)境責(zé)任的有效履行，依據(jù)環(huán)境法規(guī)、政策和標(biāo)準(zhǔn)，遵循審計(jì)準(zhǔn)則，對(duì)組織的環(huán)境管理活動(dòng)進(jìn)行系統(tǒng)性、常規(guī)性的檢查，并對(duì)其環(huán)境責(zé)任的履行情況進(jìn)行監(jiān)督、評(píng)估和鑒證。其內(nèi)容主要包括環(huán)境政策、環(huán)境管理系統(tǒng)、環(huán)境保護(hù)資金使用的真實(shí)性、合法性和效益性，評(píng)價(jià)企業(yè)產(chǎn)品、有關(guān)組織的服務(wù)是否符合環(huán)境保護(hù)的要求。

四、責(zé)任審計(jì)的主體

我國(guó)的審計(jì)組織體系包括國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)、民間審計(jì)組織、內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)。

國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)與民間審計(jì)組織之間的關(guān)系，經(jīng)歷了行政隸屬關(guān)系、行政管理關(guān)系、通過行業(yè)協(xié)會(huì)的間接管理關(guān)系、監(jiān)督關(guān)系四個(gè)階段。無論在哪個(gè)階段，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)總是并將一直處于主導(dǎo)地位。我國(guó)的民間審計(jì)組織接受委托人的委托，按照其職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)開展工作，為委托人提供服務(wù)，收取服務(wù)費(fèi)。作為一種服務(wù)型的民間審計(jì)組織，能否調(diào)整、協(xié)調(diào)、處理好企業(yè)或其他組織內(nèi)部及其與外界之間的各種責(zé)任關(guān)系，存在許多不確定性。民間審計(jì)組織在遵守職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)、履行自身職責(zé)的前提下，會(huì)考慮委托人的利益和自身的利益，至于追究有關(guān)組織、有關(guān)人員的經(jīng)濟(jì)責(zé)任、社會(huì)責(zé)任、生態(tài)責(zé)任、環(huán)境責(zé)任，則心有余而力不足，而且在實(shí)際操作中也缺乏相關(guān)的法律依據(jù)。

《中華人民共和國(guó)審計(jì)法》規(guī)定，“各部門、國(guó)有的金融機(jī)構(gòu)和企業(yè)事業(yè)組織的內(nèi)部審計(jì)，應(yīng)當(dāng)接受審計(jì)機(jī)關(guān)的業(yè)務(wù)指導(dǎo)和監(jiān)督。”因此，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)與國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)存在著業(yè)務(wù)上的指導(dǎo)和監(jiān)督關(guān)系。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)是部門、單位內(nèi)部從事審計(jì)工作的專門組織，由所在部門、單位授權(quán)，代表部門、單位的利益開展審計(jì)業(yè)務(wù)，是該部門、單位的一個(gè)組成部分。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)作為一個(gè)組織的組成部分，受制于本組織的主要領(lǐng)導(dǎo)，而追究本組織實(shí)際控制人的經(jīng)濟(jì)責(zé)任、社會(huì)責(zé)任、生態(tài)責(zé)任、環(huán)境責(zé)任，必然受到限制。特別是組織的實(shí)際控制人與內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)主管領(lǐng)導(dǎo)的同一性，決定了內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)難以開展責(zé)任審計(jì)業(yè)務(wù)。

由上述分析可知，開展對(duì)有關(guān)組織、有關(guān)人員的經(jīng)濟(jì)責(zé)任、社會(huì)責(zé)任、生態(tài)責(zé)任、環(huán)境責(zé)任的審計(jì)工作，主要應(yīng)由國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)承擔(dān)。當(dāng)然，在責(zé)任審計(jì)業(yè)務(wù)非常繁重的情況下，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)可以制定可行的章程，通過一定的形式將部分責(zé)任審計(jì)業(yè)務(wù)恰當(dāng)?shù)匚薪o審計(jì)專家組織、民間審計(jì)組織和有業(yè)務(wù)能力的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)等組織去完成。

五、責(zé)任審計(jì)的目標(biāo)

有經(jīng)濟(jì)責(zé)任、社會(huì)責(zé)任、生態(tài)責(zé)任、環(huán)境責(zé)任，就有相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)效益、社會(huì)效益、生態(tài)效益、環(huán)境效益，這是同一事物從反面與正面兩個(gè)維度的描述。綜合這兩方面的內(nèi)容可以推知，責(zé)任審計(jì)最終所追求的目標(biāo)是經(jīng)濟(jì)目標(biāo)、社會(huì)目標(biāo)、生態(tài)目標(biāo)、環(huán)境目標(biāo)。

在開展責(zé)任審計(jì)的過程中，有可能全面追求經(jīng)濟(jì)目標(biāo)、社會(huì)目標(biāo)、生態(tài)目標(biāo)、環(huán)境目標(biāo)，也有可能只追求部分目標(biāo)。不同的經(jīng)濟(jì)組織、社會(huì)組織的具體情況不同，履行工作職責(zé)的側(cè)重點(diǎn)不同，開展對(duì)有關(guān)組織、有關(guān)人員的責(zé)任審計(jì)的內(nèi)容和目標(biāo)也不盡相同。

（一）經(jīng)濟(jì)目標(biāo)。經(jīng)濟(jì)目標(biāo)是指經(jīng)濟(jì)活動(dòng)所要解決的問題和所要達(dá)到的標(biāo)準(zhǔn)。解決問題是指經(jīng)濟(jì)目標(biāo)方向上的規(guī)定性；達(dá)到標(biāo)準(zhǔn)是指經(jīng)濟(jì)目標(biāo)數(shù)值上的規(guī)定性。經(jīng)濟(jì)目標(biāo)具有三層含義：一是發(fā)展生產(chǎn)的目標(biāo)，二是收入提高的目標(biāo)，三是滿足人們需要的目標(biāo)。

經(jīng)濟(jì)活動(dòng)是人們創(chuàng)造、轉(zhuǎn)化、實(shí)現(xiàn)產(chǎn)品價(jià)值，滿足人們物質(zhì)和文化生活需要的行動(dòng)過程。經(jīng)濟(jì)活動(dòng)一般可以理解為包括財(cái)務(wù)活動(dòng)、財(cái)政活動(dòng)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、管理活動(dòng)等。相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)應(yīng)當(dāng)包括財(cái)務(wù)責(zé)任審計(jì)、財(cái)政責(zé)任審計(jì)、經(jīng)營(yíng)責(zé)任審計(jì)、管理責(zé)任審計(jì)等。與之相對(duì)應(yīng)的審計(jì)目標(biāo)包括財(cái)務(wù)責(zé)任審計(jì)目標(biāo)、財(cái)政責(zé)任審計(jì)目標(biāo)、經(jīng)營(yíng)責(zé)任審計(jì)目標(biāo)、管理責(zé)任審計(jì)目標(biāo)等。

（二）社會(huì)目標(biāo)。人們?cè)谟脛趧?dòng)改造自然的過程中形成的生產(chǎn)關(guān)系聯(lián)合起來的集合便形成了人類社會(huì)。人類社會(huì)是共同生活的個(gè)人通過各種各樣的社會(huì)關(guān)系聯(lián)結(jié)在一起的集群。人們彼此相依相從，長(zhǎng)久地集聚而生存。社會(huì)目標(biāo)，其實(shí)是人類社會(huì)行為的目標(biāo)和人類集群存在狀態(tài)的目標(biāo)。社會(huì)目標(biāo)是社會(huì)責(zé)任審計(jì)所追求的目標(biāo)。

在我國(guó)，按照國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)ISO 26000的條款開展社會(huì)責(zé)任審計(jì)，既可以改變我國(guó)許多組織粗放式管理的現(xiàn)狀；又可以促進(jìn)國(guó)際慣例的執(zhí)行，促進(jìn)我國(guó)各項(xiàng)業(yè)務(wù)的國(guó)際化發(fā)展；還可以進(jìn)一步明確我國(guó)社會(huì)責(zé)任審計(jì)的內(nèi)容和目標(biāo)。由于社會(huì)責(zé)任的內(nèi)容包羅萬象，并隨著人類社會(huì)的發(fā)展、人類改造自然活動(dòng)的變化而不斷演變，我國(guó)社會(huì)責(zé)任審計(jì)的目標(biāo)也應(yīng)不斷發(fā)展和演化。因此，對(duì)我國(guó)社會(huì)責(zé)任審計(jì)目標(biāo)的界定可謂任重而道遠(yuǎn)。就目前的操作層面來看，我國(guó)社會(huì)責(zé)任審計(jì)的目標(biāo)可以暫時(shí)確定為審查組織行為的合法性、良知和理性；審查社會(huì)資源配置與利用的合理性；審查人員管理的適當(dāng)性；審查社會(huì)關(guān)系處理的恰當(dāng)性；審查組織中有關(guān)主體行為的合法性。

（三）生態(tài)目標(biāo)。生態(tài)即動(dòng)物、植物、微生物等生物的生存狀態(tài)。在發(fā)展經(jīng)濟(jì)的過程中，生態(tài)目標(biāo)最終是要維持生態(tài)平衡的不斷優(yōu)化。主要任務(wù)包括：一是處理好發(fā)展經(jīng)濟(jì)要求生態(tài)資源的無限提供，與有限的生態(tài)資源數(shù)量、更新能力之間的矛盾；二是處理好發(fā)展經(jīng)濟(jì)的動(dòng)態(tài)變化，與生態(tài)系統(tǒng)的相對(duì)穩(wěn)定、平衡之間的矛盾；三是處理好發(fā)展經(jīng)濟(jì)表現(xiàn)出經(jīng)濟(jì)運(yùn)動(dòng)的社會(huì)有序性，與生態(tài)系統(tǒng)表現(xiàn)出生態(tài)運(yùn)動(dòng)的自然有序性之間的矛盾。

在達(dá)到生態(tài)目標(biāo)的過程中必須實(shí)現(xiàn)幾個(gè)轉(zhuǎn)變：一是改變單純以GDP為中心的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)戰(zhàn)略目標(biāo)，轉(zhuǎn)變?yōu)槎嘣笜?biāo)相結(jié)合的綜合性戰(zhàn)略目標(biāo)。二是改變單一的經(jīng)濟(jì)發(fā)展觀，轉(zhuǎn)變?yōu)榻?jīng)濟(jì)、社會(huì)、生態(tài)、環(huán)境相結(jié)合的綜合發(fā)展觀。三是改變自然資源消費(fèi)觀，轉(zhuǎn)變?yōu)楹侠砝谩⒂行ПＷo(hù)和社會(huì)生產(chǎn)相統(tǒng)一的資源綜合利用觀。四是改變物質(zhì)生產(chǎn)、物質(zhì)條件改善相統(tǒng)一的發(fā)展觀，轉(zhuǎn)變?yōu)槲镔|(zhì)文明、精神文明相統(tǒng)一的發(fā)展觀。

從事生態(tài)責(zé)任審計(jì)，要達(dá)到的目標(biāo)有：一是審查生態(tài)資源利用的高效性。二是審查生態(tài)資源實(shí)現(xiàn)綜合效益的協(xié)調(diào)性。三是審查建設(shè)生態(tài)的適宜性。四是審查利用生態(tài)系統(tǒng)結(jié)構(gòu)功能的合理性。

（四）環(huán)境目標(biāo)。人類與生物離不開非生態(tài)的環(huán)境，而非生態(tài)的環(huán)境被破壞，會(huì)影響人類與生物的生存。為了改善已經(jīng)被破壞的環(huán)境，人們必須進(jìn)行環(huán)境治理，環(huán)境目標(biāo)就這樣產(chǎn)生了。它是人們依據(jù)環(huán)境方針，為了改善、管理、保護(hù)環(huán)境力求達(dá)到的環(huán)境質(zhì)量水平與環(huán)境結(jié)構(gòu)的狀態(tài)。環(huán)境目標(biāo)必須與社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的目的相適應(yīng)、相匹配。環(huán)境目標(biāo)的確定，必須尊重自然環(huán)境的變化、運(yùn)動(dòng)規(guī)律，考慮現(xiàn)實(shí)社會(huì)經(jīng)濟(jì)條件、科學(xué)技術(shù)水平，以實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)建設(shè)和環(huán)境保護(hù)的協(xié)調(diào)發(fā)展。

環(huán)境保護(hù)，制約著損害或破壞環(huán)境的人為活動(dòng)，使經(jīng)濟(jì)建設(shè)、城鄉(xiāng)建設(shè)和環(huán)境建設(shè)同步規(guī)劃、同步實(shí)施、同步發(fā)展，并實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益、社會(huì)效益、生態(tài)效益、環(huán)境效益的相統(tǒng)一。人類的活動(dòng)不能超越生物圈的承載能力，人類生存的環(huán)境受到的威脅，除了自然災(zāi)害以外，大多伴隨著經(jīng)濟(jì)和社會(huì)的發(fā)展而產(chǎn)生。像廢水、廢氣、固體廢棄物、噪聲、放射性、有毒化學(xué)品等污染、水土流失、溫室效應(yīng)等環(huán)境的惡化，許多都來源于經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的直接或間接結(jié)果。一些工業(yè)發(fā)達(dá)國(guó)家的經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展，但是環(huán)境污染日益加重，環(huán)境污染事件屢見不鮮，嚴(yán)重威脅著人們的生命和賴以生存的環(huán)境。環(huán)境問題是個(gè)技術(shù)問題，同時(shí)也是個(gè)社會(huì)經(jīng)濟(jì)問題；解決環(huán)境問題，需要自然科學(xué)，也需要社會(huì)科學(xué)。從事環(huán)境責(zé)任審計(jì)一般要達(dá)到的目標(biāo)是：一是審查防治環(huán)境污染設(shè)施建設(shè)的真實(shí)性。二是審查環(huán)境保護(hù)的領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任制的有效性。三是審查制定環(huán)境保護(hù)對(duì)策的有效性。四是審查環(huán)境治理方案的恰當(dāng)性。

綜上，關(guān)于責(zé)任審計(jì)的概念、理論依據(jù)、分類、對(duì)象等的討論尚無定論，對(duì)于責(zé)任審計(jì)深入全面的分析、討論，更是“霧里看花”。本文對(duì)責(zé)任審計(jì)的某些層面拋磚引玉，希望引起審計(jì)學(xué)術(shù)界、實(shí)務(wù)界的關(guān)注，逐步推進(jìn)責(zé)任審計(jì)實(shí)務(wù)，從理論上全面理清 “受托責(zé)任”關(guān)系，讓審計(jì)的“免疫系統(tǒng)”功能真正地發(fā)揮出來。