內(nèi)控缺陷對(duì)上市公司盈余管理的影響分析

高坤

【摘 要】?jī)?nèi)部控制是企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的重要手段，在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)下，企業(yè)需要制定科學(xué)、完善的內(nèi)部控制制度以提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)管理效益。從上市公司盈余管理角度分析，內(nèi)部控制的缺陷對(duì)其的影響是十分復(fù)雜的，論文對(duì)內(nèi)控缺陷和盈余管理概念分別進(jìn)行了簡(jiǎn)單介紹，并探討了內(nèi)控缺陷對(duì)上市公司盈余管理的影響。

【Abstract】Internal control is an important means of operation and management for enterprises， under the fierce market competition， enterprises need to develop a scientific and perfect internal control system to improve the economic and management efficiency of enterprises. From the perspective of earnings management of listed companies， the impact of flaw of internal control is very complex， paper introduces the concepts of interior controlling's defects and earnings management briefly， and discusses the affects of interior controlling's defects on the earnings management of listed companies.

【關(guān)鍵詞】?jī)?nèi)控缺陷；上市公司；盈余管理；影響

【Keywords】 interior controlling's defects； listed companies； earnings management； impact

【中圖分類號(hào)】F279.23 【文獻(xiàn)標(biāo)志碼】A 【文章編號(hào)】1673-1069（2017）10-0061-02

1 引言

目前，國(guó)內(nèi)關(guān)于內(nèi)部控制與盈余管理關(guān)系的研究還不夠成熟，但是根據(jù)我國(guó)有關(guān)專家的研究發(fā)現(xiàn)，上市公司高水平的內(nèi)部控制信息并沒有伴隨著高質(zhì)量的盈余。從國(guó)外關(guān)于內(nèi)控缺陷與盈余管理的關(guān)系研究成果得出，完善可靠的內(nèi)部控制有利于減少經(jīng)理人員的機(jī)會(huì)主義會(huì)計(jì)選擇行為，同時(shí)還能夠?qū)芾韺硬倏v或平滑盈余的傾向進(jìn)行有效約束，進(jìn)一步提高會(huì)計(jì)核算的準(zhǔn)確性，減少財(cái)務(wù)管理失誤。而內(nèi)控缺陷則會(huì)影響盈余管理，造成盈余質(zhì)量降低。內(nèi)控缺陷主要包括會(huì)計(jì)層面的內(nèi)控缺陷（例如收入的確認(rèn)失誤、特定賬戶余額估價(jià)不恰當(dāng)?shù)龋┖凸緦用娴膬?nèi)控缺陷（例如管理層越權(quán)、控制環(huán)境失控等），進(jìn)一步導(dǎo)致了管理層蓄意造假的行為，操縱應(yīng)計(jì)項(xiàng)目和真實(shí)活動(dòng)的盈余管理機(jī)率增加[1]。

2 內(nèi)控缺陷與盈余管理的概念

2.1 內(nèi)部控制缺陷

內(nèi)控缺陷即上市公司企業(yè)內(nèi)部控制缺陷的概述，探索內(nèi)控缺陷首先要掌握內(nèi)部控制的概念[2]。內(nèi)部控制就是企業(yè)對(duì)自身各項(xiàng)業(yè)務(wù)以及經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)進(jìn)行有效的管理和控制，從經(jīng)濟(jì)層面確保企業(yè)效益，提高財(cái)務(wù)管理的能力，確保會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確性，進(jìn)而使得企業(yè)資產(chǎn)完整性得到保護(hù)[3]。內(nèi)部控制涉及企業(yè)的各個(gè)部門，需要管理層人員協(xié)調(diào)好各部門、各崗位人員的工作，并加強(qiáng)內(nèi)部各職能部門之間的監(jiān)督管理，形成系統(tǒng)、規(guī)范的管理體系。目前，一些上市公司建立的內(nèi)控體系難以對(duì)各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)進(jìn)行有效控制，導(dǎo)致內(nèi)控目標(biāo)失去效用，也就形成了內(nèi)控缺陷。本文主要從會(huì)計(jì)層面內(nèi)控缺陷和公司層面內(nèi)控缺陷進(jìn)行介紹：

會(huì)計(jì)層面的內(nèi)控缺陷主要指的是與財(cái)務(wù)報(bào)表各項(xiàng)會(huì)計(jì)科目確認(rèn)和計(jì)量過程有聯(lián)系的、直接造成財(cái)務(wù)報(bào)表出現(xiàn)失誤的內(nèi)控缺陷，一般很容易被注冊(cè)審計(jì)師察覺。通常來說，會(huì)計(jì)層面內(nèi)控缺陷包括：財(cái)務(wù)報(bào)表重新擬定及其生成過程中形成的缺陷；或有事項(xiàng)、關(guān)聯(lián)方交易、擔(dān)保以及投資等事項(xiàng)缺乏信息披露且會(huì)計(jì)處理程序不當(dāng)；選擇適用會(huì)計(jì)政策、修正重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)、合理會(huì)計(jì)估計(jì)判定中出現(xiàn)差錯(cuò)；存貨、應(yīng)收賬款、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等賬戶的會(huì)計(jì)處理程序存在問題等。

公司層面的內(nèi)控缺陷指的是與公司質(zhì)量不當(dāng)導(dǎo)致的內(nèi)控缺陷，造成公司經(jīng)營(yíng)效益較低，這種缺陷不易被審計(jì)師發(fā)現(xiàn)。公司層面內(nèi)控缺陷涉及的是企業(yè)的整體層面，與財(cái)務(wù)報(bào)表會(huì)計(jì)科目確認(rèn)和計(jì)量的聯(lián)系不大，一般包括：高層管理人員違規(guī)買進(jìn)股票；內(nèi)控審計(jì)職能存在缺陷；資金使用批準(zhǔn)機(jī)制不健全；持續(xù)經(jīng)營(yíng)理念缺乏可行性；工程項(xiàng)目后續(xù)管理失誤。

2.2 盈余管理

盈余管理還沒有一個(gè)準(zhǔn)確的定性，本文從廣義和狹義兩個(gè)方面對(duì)其進(jìn)行簡(jiǎn)單介紹：第一，從廣義角度分析，盈余管理內(nèi)容復(fù)雜，在對(duì)盈余進(jìn)行操縱方面，應(yīng)用到的辦法不僅僅局限于會(huì)計(jì)處理手段，還有對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表披露中進(jìn)行的各種形式的蓄意操縱行為，以及從企業(yè)自身利益出發(fā)有意設(shè)立的非經(jīng)常性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)安排或各項(xiàng)決策的調(diào)控更改等；第二，從狹義角度分析，根據(jù)會(huì)計(jì)政策的選擇，上市公司財(cái)務(wù)管理人員確定一定的管理目標(biāo)，例如公司市場(chǎng)價(jià)值最大化等，進(jìn)而針對(duì)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，選擇出更加符合管理目標(biāo)需求的會(huì)計(jì)政策，但是根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的適用性層面分析，這種會(huì)計(jì)政策選擇雖然合規(guī)但也存在不合理的地方。

目前，廣大專家學(xué)者對(duì)盈余管理的定義在盈余管理是否就是財(cái)務(wù)舞弊、盈余操縱手段等問題方面存在爭(zhēng)議。其中，大部分學(xué)者認(rèn)為盈余管理主要是通過會(huì)計(jì)處理手段進(jìn)行操縱，但是對(duì)于改變其他決策、安排非正常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)等非會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行的盈余操縱沒有準(zhǔn)確的定性。根據(jù)這些問題，一些學(xué)術(shù)人士將盈余管理劃分為真實(shí)活動(dòng)盈余管理、應(yīng)計(jì)項(xiàng)目盈余管理兩大類。

3 內(nèi)控缺陷對(duì)上市公司盈余管理的影響

3.1 影響分析endprint

針對(duì)應(yīng)計(jì)項(xiàng)目盈余管理，上市公司管理層主要采用的是會(huì)計(jì)政策調(diào)整和會(huì)計(jì)評(píng)估等手段，而會(huì)計(jì)層面內(nèi)控缺陷與財(cái)務(wù)報(bào)表以及會(huì)計(jì)人員的工作息息相關(guān)，因此，會(huì)計(jì)層面內(nèi)控缺陷對(duì)應(yīng)計(jì)項(xiàng)目盈余管理的影響要比公司層面內(nèi)控缺陷的影響程度大。針對(duì)真實(shí)活動(dòng)盈余管理，主要是通過有意安排交易業(yè)務(wù)、時(shí)間、內(nèi)容等進(jìn)行，因此，與會(huì)計(jì)層面內(nèi)控缺陷相比，公司層面內(nèi)控缺陷對(duì)其造成的影響更大[4]。一般來說，在上市公司經(jīng)營(yíng)中，如果發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)層面內(nèi)控缺陷，需要采取針對(duì)性的整改措施，調(diào)整各項(xiàng)會(huì)計(jì)工作，提高會(huì)計(jì)核算水平，確保財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)確性，能夠產(chǎn)生較為明顯的效果，可見，應(yīng)計(jì)項(xiàng)目盈余管理具有相對(duì)低水平的應(yīng)計(jì)盈余操縱；但是出現(xiàn)公司層面內(nèi)控缺陷后，因?yàn)樯婕安块T和業(yè)務(wù)內(nèi)容十分廣泛，難以準(zhǔn)確查找責(zé)任部門，整改措施效果不明顯，可見，活動(dòng)盈余管理真實(shí)活動(dòng)盈余操縱程度水平較高?？傊?，不同類別的內(nèi)控缺陷的整改措施執(zhí)行效果有差別，因此兩種類別的內(nèi)控缺陷對(duì)兩類盈余管理方式有不同影響效果。

3.2 數(shù)據(jù)論證

本文在對(duì)2013-2015年滬深1782家上市公司的年報(bào)與內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告進(jìn)行分析的基礎(chǔ)上，對(duì)上市公司的內(nèi)控缺陷披露信息進(jìn)行了采集，同時(shí)，根據(jù)國(guó)泰安數(shù)據(jù)庫(kù)的“中國(guó)違規(guī)公司數(shù)據(jù)庫(kù)”以及相關(guān)財(cái)經(jīng)網(wǎng)站的信息，對(duì)上市公司重大違規(guī)及訴訟仲裁信息進(jìn)行整理和分析，得到內(nèi)部控制存在重大缺陷的公司名單及相關(guān)缺陷信息。通過對(duì)所有連續(xù)變量在1%水平上進(jìn)行了雙邊縮尾處理，減少極值影響，1782個(gè)公司年份觀測(cè)值的非平衡面板數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，大約32.32%的上市公司存在內(nèi)控缺陷。表1給出了樣本按是否存在內(nèi)控缺陷分組的各變量的描述性統(tǒng)計(jì)結(jié)果，其中真實(shí)盈余管理變量為百分比取值，均值差異檢驗(yàn)為t檢驗(yàn)，中位數(shù)差異檢驗(yàn)為Wilcoxon秩和檢驗(yàn)。通過分析結(jié)果可以發(fā)現(xiàn)，存在內(nèi)控缺陷的樣本相比沒有內(nèi)控缺陷的樣本，有著較高的異常操縱性生產(chǎn)成本，內(nèi)控缺陷公司表征出總資產(chǎn)規(guī)模較小、成長(zhǎng)性較低與盈利能力較差。

總而言之，在上市公司發(fā)展過程中，內(nèi)控缺陷是不可避免的，不同類型的內(nèi)控缺陷對(duì)盈余管理的影響程度也不盡相同，但是由于內(nèi)部控制制度的缺陷，上市公司管理層難以得到有效約束，對(duì)各項(xiàng)管理活動(dòng)監(jiān)督力度降低，進(jìn)而導(dǎo)致大量盈余操縱，這就需要相關(guān)行業(yè)加強(qiáng)內(nèi)控體系的完善以及對(duì)上市公司內(nèi)控制度的監(jiān)督，進(jìn)而確保經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)健康、穩(wěn)定發(fā)展。

【參考文獻(xiàn)】

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