關(guān)于跨國企業(yè)境內(nèi)“離岸”稅務(wù)架構(gòu)的思考

孫守杰

長期以來，跨國公司在全球化擴張及職能轉(zhuǎn)型過程中，無不是架構(gòu)先行，通過職能架構(gòu)的設(shè)計，利用國際稅負(fù)差異、各國稅法及國家間稅收協(xié)定的漏洞，將整體稅負(fù)控制在較低水平。從境內(nèi)來看，由于區(qū)域性稅收等優(yōu)惠政策的存在，同時考慮到稅務(wù)機關(guān)反跨境避稅監(jiān)管，建議跨國企業(yè)站在全國商業(yè)運營戰(zhàn)略的高度，從長遠規(guī)劃和整體利益考慮，“頂層設(shè)計”境內(nèi)“離岸”稅務(wù)架構(gòu)，實現(xiàn)未來運營及投資退出稅負(fù)成本最小化。

一、利用區(qū)域稅負(fù)差異再造境內(nèi)“離岸”稅務(wù)架構(gòu)的可行性

搭建良好的稅務(wù)架構(gòu)通常是稅務(wù)籌劃的基礎(chǔ)，結(jié)合商業(yè)目的安排，靈活運用境內(nèi)不同區(qū)域稅負(fù)差異，能夠比較明顯地降低集團整體稅負(fù)。因此，在搭建未來稅務(wù)架構(gòu)時，境內(nèi)不同區(qū)域稅負(fù)差異應(yīng)當(dāng)成為首先考慮的核心因素之一。

（一）選擇最佳境內(nèi)“稅收洼地”

我國針對東、中、西部的不同發(fā)展階段與特點實施了不同的稅收優(yōu)惠政策，目前，東部地區(qū)突出行業(yè)性稅收優(yōu)惠政策，如針對廣東橫琴新區(qū)、福建平潭綜合實驗區(qū)、深圳前海深港現(xiàn)代服務(wù)業(yè)合作區(qū)等地符合條件的鼓勵類產(chǎn)業(yè)出臺了減按15%稅率征收企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，主要集中在高科技、文化、現(xiàn)代服務(wù)業(yè)等幾個方向。就中西部地區(qū)而言，區(qū)域性稅收優(yōu)惠較多，面向產(chǎn)業(yè)也較為廣泛，給企業(yè)提供了更多的空間。尤其是在西部大開發(fā)、“一帶一路”的政策背景下，針對西藏等地出臺了諸多的稅收等優(yōu)惠政策，同時賦予這些地區(qū)的政府管理機構(gòu)實施財政返還、財政獎勵等促進當(dāng)?shù)亟?jīng)濟發(fā)展的權(quán)限。

以西藏地區(qū)的企業(yè)所得稅為例，境外投資者在西藏拉薩設(shè)立企業(yè)可以享受企業(yè)所得稅9%的優(yōu)惠稅率；在流轉(zhuǎn)稅方面，設(shè)在拉薩經(jīng)濟技術(shù)開發(fā)區(qū)繳納增值稅等流轉(zhuǎn)稅的，可以享受超額累進的財政補貼優(yōu)惠政策。例如，按目前的優(yōu)惠政策，如果企業(yè)年繳納增值稅達到800萬元的，將享受192.5萬元的財政補貼，補貼比例達到了24%。這種導(dǎo)向性政策形成了境內(nèi)不同地區(qū)的“稅收洼地”。集團公司可利用這種稅負(fù)差，并基于合理的商業(yè)目的，有效地實施稅收籌劃安排，再造集團境內(nèi)稅務(wù)架構(gòu)。

（二）設(shè)立低稅負(fù)境內(nèi)“離岸”控股中心

背景：傳統(tǒng)的海外架構(gòu)以避稅港為起點，借由香港等地進入境內(nèi)，目的在于適用香港與境內(nèi)的稅收協(xié)定（或稅收安排）優(yōu)惠政策、轉(zhuǎn)移利潤以及降低投資退出的稅收成本。隨著“國稅發(fā)〔2009〕601號”及698號文的執(zhí)行，境外控股企業(yè)的“受益所有人”的身份認(rèn)定及其自身存在的合理商業(yè)目的證明均存在相當(dāng)難度，近年來屢屢發(fā)生籌劃失敗的案例。

（三）建立境內(nèi)利潤匯集及對內(nèi)投資平臺

優(yōu)點：基于上述原因，境外投資者利用境內(nèi)低稅負(fù)地區(qū)作為境內(nèi)的“離岸”控股中心，通過西藏等境內(nèi)低稅負(fù)地區(qū)進入境內(nèi)進行投資的架構(gòu)在當(dāng)前更為有效，不僅可以利用區(qū)域性稅收優(yōu)惠政策，還可以規(guī)避中國稅務(wù)當(dāng)局的反避稅監(jiān)管。

第一，境外投資者通過西藏投資公司向中國境內(nèi)進行各類投資，可以把利潤匯集在西藏這一低稅率地區(qū)。

第二，在實現(xiàn)橫向、縱向擴張時，對現(xiàn)有實體運營公司架構(gòu)不會造成沖擊，同時，通過申請?zhí)厥庑缘亩悇?wù)處理，降低交易雙方的稅收成本，有利于資本運作的順利推進。

第三，當(dāng)投資者欲退出時，可以通過西藏控股公司直接轉(zhuǎn)讓境內(nèi)企業(yè)的股權(quán)，并享受股權(quán)轉(zhuǎn)讓的低稅率所得稅優(yōu)惠政策。

近期典型案例有上市公司“北京匯冠新技術(shù)股份”控股股東“北京丹貝投資有限公司”變更為“西藏丹貝投資有限公司”，上市公司“廣東金剛玻璃”控股股東“汕頭市金剛玻璃實業(yè)有限公司”變更為“拉薩市金剛玻璃實業(yè)有限公司”，上市公司“焦作萬方鋁業(yè)股份”的控股股東“拉薩經(jīng)濟技術(shù)開發(fā)區(qū)吉奧高投資控股有限公司”更名為“西藏吉奧高投資控股有限公司”。

二、重塑境內(nèi)“離岸”稅務(wù)架構(gòu)的方案

（一）新設(shè)境內(nèi)“離岸”稅務(wù)架構(gòu)方案

原架構(gòu)（如圖1）：X、Y公司均為香港公司，X公司持有Y公司100%股權(quán)，X、Y在境內(nèi)均有100%控股子公司，境內(nèi)子公司分布在全國各地。

以“A西藏投資公司境內(nèi)”作為境內(nèi)“離岸”目標(biāo)主體。

第一步，境外香港Y公司在西藏拉薩經(jīng)濟技術(shù)開發(fā)區(qū)新設(shè)“A西藏投資公司”后，香港X公司再將持有的境內(nèi)全資子公司的股權(quán)轉(zhuǎn)讓給香港Y公司，香港Y公司用本企業(yè)股權(quán)支付香港X公司，可選擇適用特殊性稅務(wù)處理。第一步重組后的股權(quán)架構(gòu)（如圖2）。

第二步，12個月后，香港Y公司將持有境內(nèi)實體子公司100%的股權(quán)轉(zhuǎn)讓給A西藏投資公司，A西藏投資公司用本企業(yè)的股權(quán)支付給香港Y公司，可選擇適用特殊性稅務(wù)處理。第二步重組后的股權(quán)架構(gòu)（如圖3）。

（二）方案優(yōu)點及后期要求

第一，方案優(yōu)點：股權(quán)架構(gòu)相對比較簡單，可以比較快地實現(xiàn)股權(quán)集中，兩步重組能最大限度地滿足特殊性稅務(wù)處理暫不納稅的要求。

第二，方案后期要求：香港X公司在第一步重組后的3年內(nèi)不得轉(zhuǎn)讓取得的香港Y公司股權(quán)；香港Y公司在第二步重組中取得的A西藏投資公司的股權(quán)，A西藏投資公司在第二步重組中取得的被收購公司的股權(quán)，在重組后的12個月內(nèi)均不得轉(zhuǎn)讓。

三、結(jié)語

在當(dāng)前的稅收經(jīng)濟形勢下，稅收法定原則被提到了新的高度，稅收征管的規(guī)范化也為稅務(wù)籌劃提供了更大的空間，無論是企業(yè)還是個人都可以通過稅務(wù)架構(gòu)的再造進行籌劃，以爭取利益的最大化。同時，要清楚稅務(wù)架構(gòu)的籌劃是一項系統(tǒng)工程，投資方應(yīng)未雨綢繆，從長遠規(guī)劃和整體利益考慮，事先作出合理安排。上述架構(gòu)是基于理論在理想化狀態(tài)下的設(shè)計，實踐中很多特殊情況需要考慮，因此實際上跨國企業(yè)的組織架構(gòu)都不可能如此簡單，但是跨國企業(yè)在做頂層設(shè)計時可以參考該思路。

（作者單位為建華建材投資有限公司）