營改增對高?？蒲薪?jīng)費稅負的影響及對策分析

施之果

摘要：2016年5月1日營改增范圍擴散到房地產(chǎn)、建筑、金融、生活服務業(yè)，至此營業(yè)稅征稅范圍已全部被增值稅取代，高校的科研項目收入已納人增值稅范圍，短時間內(nèi)高?？蒲许椖拷?jīng)費的稅負有所提升，需要在稅務制度進一步改革完善、高?？蒲薪?jīng)費管理制度改進、會計人員培訓等方面積極應對。

關鍵詞：營改增；高?？蒲薪?jīng)費；影響；對策

營改增，即營業(yè)稅改增值稅，是我國“十二五”期間財稅改革的重大發(fā)展，2016年5月1日起，營改增范圍擴大到房地產(chǎn)、建筑、金融、生活服務，已實現(xiàn)全面覆蓋，所有營業(yè)稅的應稅范圍全部被增值稅課稅所取代。

一、實施營改增對高?？蒲许椖慷愗摰挠绊?/p>

營業(yè)稅和增值稅同屬于流轉(zhuǎn)稅，營業(yè)稅的計稅依據(jù)是銷售額，增值稅的計稅依據(jù)是增值部分，營業(yè)稅改成增值稅的本意是減少重復收稅，降低稅負，提振經(jīng)濟。本文提及的高校系指以我院為例的國家全額撥款或差額撥款，隸屬事業(yè)單位的高校，我院涉及的營改增內(nèi)容主要為有償性服務收入，包括培訓費收入、科研項目收入，本文重點探討科研項目收入?？蒲许椖糠譃闄M向和縱向兩種類別，縱向科研項目經(jīng)費指由學院作為聯(lián)合申報單位或教師作為課題組成員參與政府財政撥款科研項目從項目牽頭單位分配轉(zhuǎn)撥取得的經(jīng)費，從資金性質(zhì)上等同政府撥款，按照非稅收入票據(jù)管理規(guī)定可以不開具財政收據(jù)，不屬于營改增應稅范圍。橫向項目多以學院與相關企業(yè)簽訂技術服務合同，由科研項目的責任人分時段完成任務，企業(yè)分段付款至學院賬戶，科研項目的收支由學院統(tǒng)一核算，開具營業(yè)稅票。營改增后，在短期內(nèi)甚至提高了高?？蒲许椖渴杖氲亩愗?。

（一）營改增后稅率變化導致科研項目稅負提高

高校因為財務制度較為健全，會計核算較為規(guī)范，加上在有償性服務收入的規(guī)模，劃分為增值稅一般納稅人的可能性很高。科研項目收入屬于現(xiàn)代服務業(yè)，對于增值稅一般納稅人而言，稅率為6%，營改增之前高校屬于營業(yè)稅范圍內(nèi)的文化體育業(yè)，稅率為3%，在稅負上明顯增加了。即使劃分為小規(guī)模納稅人，稅率為3%，因為小規(guī)模納稅人不得抵扣進項，仍舊對科研項目收入全額征稅，與繳納營業(yè)稅并沒有區(qū)別。

（二）因科研項目自身性質(zhì)無法享受免稅政策導致稅負提高

在營改增試點過渡政策的規(guī)定中，試點納稅人提供技術轉(zhuǎn)讓、技術開發(fā)和與之相關的技術咨詢、技術服務可以免稅。技術轉(zhuǎn)讓是指轉(zhuǎn)讓者將其擁有的專利和非專利技術的所有權或使用權有償?shù)霓D(zhuǎn)讓他人的行為，技術開發(fā)指開發(fā)人接受他人委托就新產(chǎn)品、新工藝、新技術進行研究開發(fā)的行為。在實務中，科研課題想認證成技術轉(zhuǎn)讓和技術開發(fā)服務程序非常繁瑣，需要簽訂規(guī)范的要式合同，申報材料至技術市場，在專利局申請備案等一系列手續(xù)后，最后在國稅局提交資料，申報退稅。這些過程需要耗費項目責任人、科研處、財務處大量精力，很多老師無奈只能承擔稅負。此外，很多高校接到的科研課題以就特定項目論證可行性，進行技術調(diào)查為主，適用于技術咨詢或服務合同，根本就不在免稅范圍，無法享受稅收優(yōu)惠政策。

（三）科研項目經(jīng)費進項抵扣金額少導致稅負增加

在進項稅額的抵扣上，科研課題項目的資金投人有相當一部分在人力成本上，例如人員費用（在項目研發(fā)過程中發(fā)放給項目組成員的科研工作酬金）、專家咨詢費，這些直接給付個人的費用難以抵扣，管理費和資源占用費也是科研經(jīng)費留人學院部分不存在抵扣，其他可以抵扣的進項只是印刷費、打印費、出版發(fā)行費、數(shù)據(jù)采集費等小金額開支。在現(xiàn)實中課題組成員議價能力差，有時候在合理情況下都不能取得進項增值稅專票，導致稅負進一步增加。

二、針對科研項目稅負增加的對策

（一）有賴于稅務制度進一步改革創(chuàng)新

要實現(xiàn)免除重復征稅，在科研項目上降低稅負，首先要稅務制度的完善健全，營改增雖然已經(jīng)從2016年5月1日后全面鋪開，但是這種大規(guī)模的財稅改革需要各方面的磨合和具體制度的不斷完善。科研項目的支出主要集中在材料費、管理費、發(fā)放給專家的咨詢費、人員費用、差旅費及會議費、印刷采集費用上，鑒于專家工作的稀缺性和必要性，項目經(jīng)費有很大一部分是發(fā)放給了專家個人。如果稅務制度能在科技研發(fā)上允許人力資本抵扣進項，由發(fā)放咨詢費的項目負責人提供專家身份證復印件和工作證明，與專家之間簽訂的合同，加蓋公章的科研項目經(jīng)費預算表、支付憑證為依據(jù)予以抵扣可以明顯減少科研項目的稅負，而且個人所得稅法規(guī)定納稅人應當代扣代繳勞務費，抵扣的金額和單位代扣代繳的個人所得稅能夠互相驗證，防止個人所得稅的流失。

（二）完善高?？蒲泄芾碇贫?/p>

橫向科研經(jīng)費支出一般包括管理費和資源占用費、人員費用、設備費、材料費、實驗室改裝費、測試化驗加工費、燃料動力費、差旅費、會議費、國際合作與交流費、數(shù)據(jù)采集費、出版文獻費、專家咨詢費等。近年來，高校的科研經(jīng)費是審計的重點，審計要求單位以科研項目名稱設為明細科目，全面反映每一科研項目的資金流向，用途，結(jié)存金額。實務中一方面科研項目的責任人員是科研領域的專家，卻往往不了解科研管理制度，不知道哪些可以正常開支，哪些不能開支；另一方面由于審計的壓力很多高校懼怕甚至拒絕報銷因數(shù)據(jù)調(diào)查采集發(fā)生的食宿費、差旅費、學術交流費用等正常開支，一些人文類項目往往能報銷的只剩下出版費、印刷費，項目人員只能被迫以勞務費的名義來報銷，科研項目能抵扣的進項本就不多，這樣就更增加了稅負。

（三）善用稅收籌劃策略

高校核算科研經(jīng)費，要么是實行全面預算，將橫向科研經(jīng)費的收支作為事業(yè)收支納入到行政賬上，橫向縱向科研經(jīng)費一同核算不分家，要么是將橫向科研經(jīng)費作為經(jīng)營收入納入結(jié)算中心核算。在科研項目支出抵扣金額少的情況下高校作為小規(guī)模納稅人承擔3%的稅率更為經(jīng)濟，如果高校將橫向科研經(jīng)費納人結(jié)算中心核算，高校結(jié)算中心的經(jīng)營收入覆蓋培訓費收入、出版收入、不動產(chǎn)經(jīng)營租賃服務等有償性服務收入，往往會超過500萬元的標準從而被稅務機關認定為一般納稅人，橫向科研經(jīng)費將承擔6%的稅率。如果高校實行全面預算，科研經(jīng)費金額不是特別大的高校，直接將科研經(jīng)費并人行政賬，在規(guī)模上達不到500萬元，暫時認定為小規(guī)模納稅人更有利于節(jié)稅。

三、結(jié)語

營業(yè)稅和增值稅最大的區(qū)別是計稅依據(jù)，營業(yè)稅的計稅依據(jù)是營業(yè)額，增值稅的計稅依據(jù)是增值額，增值稅納稅人在以收入為依據(jù)計算銷項稅額的同時，可以獲得以成本為依據(jù)的進項稅額抵扣。因此營改增后稅負水平如何不僅取決于稅率，更取決于可以抵扣的進項稅額，高校的科研經(jīng)費由于稅率提高至6%，并且可供抵扣的進項較少，特別是在改革期間配套的科研經(jīng)費管理制度、會計核算制度尚不健全的情況下，短期內(nèi)稅負會有所提高。要實現(xiàn)營改增的目標，減少重復征稅，公平稅負，有賴于增值稅進一步的制度創(chuàng)新、各高?？蒲薪?jīng)費管理及核算制度的完善以及高校對稅收籌劃的合理運用。

參考文獻：

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