發(fā)達(dá)國家房地產(chǎn)稅制比較和借鑒

□潘旭文

發(fā)達(dá)國家房地產(chǎn)稅制比較和借鑒

□潘旭文

征收財產(chǎn)稅是我國組織國家財政收入、調(diào)節(jié)收入不平均、促進(jìn)收入分配公平合理的重要的途徑。房地產(chǎn)稅制的改革一直是我國財產(chǎn)稅改革的關(guān)注重點(diǎn)，從2015年第四季度開始，中央就不斷出臺房地產(chǎn)刺激政策，財政部、國稅總局出臺了關(guān)于公共租賃住房稅收優(yōu)惠和房地產(chǎn)交易環(huán)節(jié)契稅的優(yōu)惠政策，下調(diào)購房契稅，降低房產(chǎn)交易成本并鼓勵二三線城市去庫存。同時，全國人大常委會將《增值稅法》《房地產(chǎn)稅法》《耕地占用稅法》等率先擬入立法規(guī)劃，這是我國稅收立法的關(guān)鍵一步。在當(dāng)前房地產(chǎn)稅制改革成為政府調(diào)控房地產(chǎn)市場投機(jī)行為、遏制房價上漲的一個重要工具情況下，研究發(fā)達(dá)國家房地產(chǎn)稅制，對我國優(yōu)化房地產(chǎn)稅制、推動地方稅制改革，穩(wěn)定地方稅收收入、促進(jìn)資源合理配置，提高地方征管效率水平具有重要意義。

一、我國房產(chǎn)稅改革存在的不足

2011年1月28日，上海、重慶開始試點(diǎn)房產(chǎn)稅拉開了我國房產(chǎn)稅改革的序幕。但是，上海和重慶在房產(chǎn)稅改革試點(diǎn)條例方面存在不少差異。從征稅對象看，上海只是將新購的房產(chǎn)作為征稅對象，而未對存量房進(jìn)行進(jìn)一步征稅管理，存在稅收縱向不公平。相對而言，重慶對房產(chǎn)進(jìn)行差別化管理，將新購的和已經(jīng)擁有的住房都納入了納稅的范圍，這樣更加公平。但是重慶的部分增量房只針對高檔住宅，對居民的普通住宅房卻未做出要求。從征稅范圍看，上海針對的是行政區(qū)域，重慶是主城九區(qū)，在區(qū)域上都具有一定的代表性。但試點(diǎn)都規(guī)定對非本地戶籍的擁有住房情況進(jìn)行了規(guī)定，這似乎在公平上還存在著爭議，是否符合稅收的公平原則有待我們思考。

上海和重慶改革試點(diǎn)雖然是我國在房產(chǎn)稅稅制方面的嘗試，但試點(diǎn)畢竟存在過渡性，因而從效果上來看存在著總體稅收效應(yīng)不是很大的缺點(diǎn)。一是計稅依據(jù)不合理。房產(chǎn)稅作為財產(chǎn)稅，征稅不可忽視納稅人的存量財產(chǎn)，而試點(diǎn)時計稅依據(jù)是房產(chǎn)的交易價格，沒有考慮房產(chǎn)的實(shí)際價值，房價調(diào)控的目標(biāo)仍然達(dá)不到，也無法杜絕地產(chǎn)銷售方哄抬房價的可能，調(diào)節(jié)收入分配就更是紙上談兵。二是調(diào)控房價作用不大。從中國指數(shù)研究所統(tǒng)計數(shù)據(jù)可以看出，試點(diǎn)開始初期，上海和重慶住宅房成交量確實(shí)有很大的下降，但房價卻沒有大幅度下降。三是總體效果溫和。總體來看試點(diǎn)的房產(chǎn)稅較為溫和，兩個試點(diǎn)目標(biāo)也有側(cè)重點(diǎn)，重慶重點(diǎn)是針對豪宅和高檔房，上海則重在抑制過度的投資性房產(chǎn)。雖然他們從城市特點(diǎn)出發(fā)，考慮到了特殊性，但兩個城市地區(qū)差異性明顯，作為試點(diǎn)而言，缺乏一定的普遍性，沒有能明顯表現(xiàn)試點(diǎn)改革對居民生活消費(fèi)的影響，也沒有能形成可參照的模仿經(jīng)驗(yàn)。

表1 發(fā)達(dá)國家流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的轉(zhuǎn)讓行為的課征

二、國內(nèi)外房地產(chǎn)稅制比較分析

（一）各國房地產(chǎn)稅流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的比較

1.對轉(zhuǎn)讓行為課征

各發(fā)達(dá)國家對于轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)行為進(jìn)行課稅，一般是對取得或者轉(zhuǎn)讓房屋、土地及土地建筑物的所有權(quán)人課稅，有的國家如美國是房地產(chǎn)所有人為納稅人，而英國、法國等是房地產(chǎn)使用人。大多數(shù)國家是以轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的市場價值作為計稅依據(jù)。

從表1可以看出，發(fā)達(dá)國家在轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)行為課稅時稅種設(shè)置少，大都是房地產(chǎn)交易稅和印花稅，轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)稅負(fù)較低，有助于房地產(chǎn)交易流通，交易成本低，市場上房地產(chǎn)交易合理，房產(chǎn)持有者不會因?yàn)榻灰壮杀締栴}而囤住房子，市場供需平衡。對比來看，我國的轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)稅種多，稅負(fù)比較繁重，而且稅負(fù)容易轉(zhuǎn)嫁，重復(fù)征稅情況嚴(yán)重，房地產(chǎn)市場投機(jī)活動盛行，這使得我國這幾年房子價格猛漲，房子囤積嚴(yán)重，去庫存難。

2.對轉(zhuǎn)讓收益課征

對房地產(chǎn)流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)所取得的房地產(chǎn)收益，發(fā)達(dá)國家大都開征房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益稅（見表2），主要有兩種形式，一是將這部分收益單獨(dú)劃分，由出售房地產(chǎn)所獲得的利得收入，單獨(dú)向政府繳納稅收，如美國、英國和日本。另一種是將這部分房產(chǎn)收益作為總收益的組成部分，與其他所得合并起來征收所得稅，如加拿大、德國。另外，從各國對房地產(chǎn)收益課稅總體可以看出，發(fā)達(dá)國家對房地產(chǎn)短長期投資的課稅有著很明顯的區(qū)別，對于短期投資，通常政府會加以重稅，而對于長期投資，政府會有相應(yīng)的稅收優(yōu)惠。如此有效的抑制了房地產(chǎn)市場投機(jī)活動，促進(jìn)房地產(chǎn)市場的健康發(fā)展，這一點(diǎn)很值得借鑒。。

表2 發(fā)達(dá)國家流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)房地產(chǎn)收益的課稅

（二）各國房地產(chǎn)稅保有環(huán)節(jié)的比較

1.發(fā)達(dá)國家房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)的比較

從發(fā)達(dá)國家在房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)稅制設(shè)計可以看出，各國都很重視保有環(huán)節(jié)的課稅。房地產(chǎn)是地方政府收入的主要來源（見表3），保有環(huán)節(jié)課征的房地產(chǎn)稅更是各國課征的重點(diǎn)。一般情況下，對于出租用房會按房地產(chǎn)的租金所得來課征所得稅，對于自住房會征房地產(chǎn)稅。國外針對土地、房屋及建筑物等征收房地產(chǎn)稅，在保有環(huán)節(jié)中也相應(yīng)的稅種，比如日本的固定資產(chǎn)稅、城市規(guī)劃稅、商務(wù)寫字樓稅都是保有類對房地產(chǎn)征收的稅收，還有英國的房屋稅。

在房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)中，發(fā)達(dá)國家大都以房地產(chǎn)的評估價值作為計稅依據(jù)。美國、英國、日本和對于土地、房屋建筑物都是評估價值，對于出租的房屋，以扣除購買成本、改良成本、費(fèi)用后的凈收益作為計稅依據(jù)。這樣可以避免高估或低估納稅人的財產(chǎn)狀況，而產(chǎn)生加重或過輕的稅負(fù)，體現(xiàn)量能課稅的原則，同時評估是參照當(dāng)前的市場經(jīng)濟(jì)狀況及資源配置狀況來進(jìn)行的，房地產(chǎn)稅的征收也就更加科學(xué)合理。

另外，在稅率上，發(fā)達(dá)國家通常采用較低的比例稅率，地方和州擁有自主權(quán)。值得一提的是，有些國家在制定稅制時考慮了土地的使用類型和使用狀況（如德國），或是規(guī)定了最高限額（如日本的城市規(guī)劃稅），這些充分體現(xiàn)了土地差別化及地方特色；通過比較發(fā)現(xiàn)這些發(fā)達(dá)國家在稅收優(yōu)惠政策的制定上也非常人性化，因不同的經(jīng)濟(jì)收入能力、身體狀況、年齡階段制定不同的優(yōu)惠政策，發(fā)揮了稅收的調(diào)節(jié)功能，體現(xiàn)了稅負(fù)的公平原則。這些對于我國的房產(chǎn)稅制改革都是非常值得借鑒的。

表3 發(fā)達(dá)國家在房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)課征情況

三、借鑒國外稅制完善我國房地產(chǎn)稅制的思考

通過對發(fā)達(dá)國家的房地產(chǎn)稅制的比較，我們可以發(fā)現(xiàn)很多的共性，尤其是那些未被我國所采用的。結(jié)合我國房地產(chǎn)發(fā)展的狀況來看，我國目前房地產(chǎn)稅源充足卻未成為地方稅收的主要來源，可以說并未發(fā)揮房地產(chǎn)稅在地方稅體系中的作用，這一點(diǎn)是十分值得思考的。為更好的完善房地產(chǎn)稅制、改變目前的狀況，本文認(rèn)為應(yīng)當(dāng)充分借鑒發(fā)達(dá)國家的經(jīng)驗(yàn)，統(tǒng)籌房地產(chǎn)稅制改革、落實(shí)法規(guī)政策的制定、下放地方自主權(quán)。

（一）房地產(chǎn)稅制的整體設(shè)計

1.加大保有環(huán)節(jié)征稅力度

從上文比較來看，就房地產(chǎn)的流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)（轉(zhuǎn)讓和收益）和保有環(huán)節(jié)，發(fā)達(dá)國家普遍注重對保有環(huán)節(jié)的征稅，而我國在保有環(huán)節(jié)的力度太輕，在轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)又太重。提高房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)的征稅力度和效率，一方面可以大大增加地方稅收收入，促進(jìn)地方資源配置的優(yōu)化；另一方面能調(diào)節(jié)地區(qū)收入分配差異，抑制房地產(chǎn)投機(jī)行為，有效地解決房價居高不下和去庫存難等問題，從而促進(jìn)房地產(chǎn)市場健康運(yùn)行和社會和諧。因而有必要制定一套系統(tǒng)完整且科學(xué)可行的稅法整體體系。

2.浮動稅率和差別稅率的應(yīng)用

在比較發(fā)達(dá)國家房地產(chǎn)稅的稅率的設(shè)計時，不難發(fā)現(xiàn)，稅率一般是中央政府（聯(lián)邦）規(guī)定一個標(biāo)準(zhǔn)或者幅度限制，地方政府、州可自行根據(jù)地區(qū)差異確定稅率，而且全國的稅率不是固定不變的，稅率會根據(jù)每年的經(jīng)濟(jì)發(fā)展的客觀狀況進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整。這樣一方面發(fā)揮了稅收調(diào)節(jié)收入的功能，為政府制定分析政策實(shí)施效果提供更加真實(shí)的市場背景，對下年度政府預(yù)算和經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)有指導(dǎo)意義；另一方面，也充分體現(xiàn)稅收公平、人性化的特點(diǎn)。

建議在上海、重慶試點(diǎn)經(jīng)驗(yàn)基礎(chǔ)上，對稅率要針對房產(chǎn)的地里區(qū)域位置、發(fā)展用途等不同劃分不同的等級，設(shè)置不同層次的稅率，實(shí)行差別稅率。例如，地理位置優(yōu)越且用于經(jīng)營性房產(chǎn)、房產(chǎn)價值相對高，對于這樣的有負(fù)擔(dān)能力的納稅人可提高納稅檔次。

3.稅收優(yōu)惠政策的貫徹

發(fā)達(dá)國家在房地產(chǎn)稅實(shí)行中有很多人性化的優(yōu)惠政策。對于特殊人群的納稅負(fù)擔(dān)進(jìn)行相應(yīng)的優(yōu)惠照顧，是調(diào)節(jié)收入分配公平和社會福利進(jìn)步的體現(xiàn)。而我國現(xiàn)在房地產(chǎn)稅制上的稅收優(yōu)惠較少，且缺乏對特殊群體的側(cè)重傾向性照顧。

我們可以參照發(fā)達(dá)國家的稅收優(yōu)惠，對特殊群體更多地優(yōu)惠照顧，減輕其納稅負(fù)擔(dān)。主要有：一是對于居民基本的自用的第一套住房在標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定范圍內(nèi)可予以免稅，超過標(biāo)準(zhǔn)面積標(biāo)準(zhǔn)的，或者購買第二套住房的按累進(jìn)方式進(jìn)行高稅率征稅。二是針對不同的住房條件、地理位置等劃分不同的等級層次，對于地理位置優(yōu)越，運(yùn)用商業(yè)性用房或者獨(dú)棟豪宅的，屬于房地產(chǎn)價值較高的，該納稅人納稅能力相對強(qiáng)，可以提高征稅力度，減少優(yōu)惠。三是對于經(jīng)濟(jì)適用房和廉租用房的低收入、特殊群體可有針對性的照顧。

（二）房地產(chǎn)稅制改革的輔助設(shè)計

1.進(jìn)一步完善房地產(chǎn)產(chǎn)權(quán)登記制度建立和完善房地產(chǎn)產(chǎn)權(quán)登記管理機(jī)制，控制房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、占有等過程的登記記錄。這樣有助于完善房地產(chǎn)稅的征收管理，保證地方稅收的穩(wěn)定，同時也有助于房地產(chǎn)市場的穩(wěn)定，抑制房地產(chǎn)市場投機(jī)活動肆虐和混亂的私下交易行為的發(fā)生。對于登記項(xiàng)目，要求不僅包括產(chǎn)權(quán)人的變更登記、房產(chǎn)基本信息，還要具體包括交易價值、交易形式。減少登記重復(fù)環(huán)節(jié)，加強(qiáng)部門間信息的共享合作。這必然對房產(chǎn)稅管理提出了包括簡化登記環(huán)節(jié)、提高效率、有關(guān)部門間實(shí)現(xiàn)信息共享等要求。為制定更優(yōu)化的房產(chǎn)登記機(jī)制，我們必須建立能夠整合各稅務(wù)城建等部門提供的房產(chǎn)產(chǎn)權(quán)登記信息，確保信息完整性和準(zhǔn)確性，具備稅收保障、網(wǎng)上申報、稅企交互等特點(diǎn)的綜合性征收管理平臺。相信這樣的平臺將有利于提高征管效率，也能增強(qiáng)納稅人的納稅意識。

2.建立納稅信用制度

在信息化背景下，有效減輕征稅成本，提高征稅效率，形成自我約束和社會監(jiān)督、跨行業(yè)監(jiān)督的機(jī)制，加大違反懲戒力度及經(jīng)濟(jì)成本。這些措施都將有利于納稅信用制度的建立，比如：未足額繳納房地產(chǎn)稅的房產(chǎn)將限制轉(zhuǎn)讓，限制出入境等，將納稅信用納入社會信用的考量中，可模仿銀行信用貸款的實(shí)施并能與之聯(lián)系起來，相信這將大大有利于納稅信用制度的建立

3.健全房地產(chǎn)價格評估機(jī)制

發(fā)達(dá)國家在房地產(chǎn)評估機(jī)制上的具體實(shí)際各有不同，但仍然有一些基本的規(guī)律可循。評估機(jī)制的科學(xué)合理性將影響到稅制的公平性問題，借鑒發(fā)達(dá)國家已有的經(jīng)驗(yàn)，建立符合我國征管規(guī)律和國情的評估機(jī)制，對于加強(qiáng)房地產(chǎn)稅征管具有現(xiàn)實(shí)意義。

一是評估主體的選擇。評稅主體應(yīng)主要是行政機(jī)關(guān)，這也是體現(xiàn)稅收的強(qiáng)制性和單方意志性的特點(diǎn)，不過也可以聘請第三方房地產(chǎn)評估專家進(jìn)行協(xié)助評估，保證評估的公平性；二是評估方法的選擇。對于具有發(fā)達(dá)的房地產(chǎn)市場、完善的交易資料和信息化程度高的地區(qū)，可以采用比照銷售法，對于欠發(fā)達(dá)的地區(qū)可以采用成本法，而且大都數(shù)都采用批量評估。在評稅技術(shù)上，可以向美國、加拿大學(xué)習(xí)計算機(jī)輔助批量評估系統(tǒng)（GAMA）和地理信息系統(tǒng)（GIS），這當(dāng)然要求我們有較好的信息技術(shù)能力的支持；三是建立行之有效的糾紛解決機(jī)制。在出現(xiàn)評估爭議時有相應(yīng)的糾紛調(diào)處機(jī)構(gòu)，這也是本著對納稅人負(fù)責(zé)任的態(tài)度，同時也保證了行政的公正。

4.明確房地產(chǎn)資金使用方向

房地產(chǎn)稅收是地方政府一筆可觀的收入，對這部分稅收資金進(jìn)行嚴(yán)格控制并實(shí)行績效評價機(jī)制，將其專項(xiàng)用于地方基礎(chǔ)建設(shè)，提高公共福利，使得納稅人可從中獲益，刺激納稅人的納稅意識，也能提高稅收的使用效率。同時公共服務(wù)的完善以及轉(zhuǎn)移支付的保障建設(shè)，能夠使地方發(fā)展進(jìn)入良性循環(huán)的軌道，構(gòu)建和諧社會。

（三）對于地方稅制的改革角度

1.確立房地產(chǎn)稅收在地方財政收入的主體地位

房地產(chǎn)稅收入較為穩(wěn)定，能夠成為地方稅收收入的一項(xiàng)穩(wěn)定且可觀的收入來源。隨著人們生活水平的提高，居民財產(chǎn)積累有所增加且以房產(chǎn)作為主要的積累方式，所以房地產(chǎn)稅稅基穩(wěn)固、稅源充足。房地產(chǎn)稅收入有很大的地域性、不易跨區(qū)流動，是很典型的地方稅。再者，房地產(chǎn)的地域特色也決定了征管的地域性。所以必須有力的平衡地方事權(quán)和財權(quán)才有可能實(shí)現(xiàn)房地產(chǎn)業(yè)刺激地方經(jīng)濟(jì)發(fā)展的目標(biāo)。

2.整合開征房地產(chǎn)稅，促進(jìn)《房地產(chǎn)稅法》的頒布實(shí)施

將與房地產(chǎn)相關(guān)的房產(chǎn)稅、土地增值稅、城鎮(zhèn)土地使用稅等稅費(fèi)整合起來成統(tǒng)一規(guī)范的房地產(chǎn)稅，這樣可以改變房地產(chǎn)稅制中稅費(fèi)交叉、混亂排擠的現(xiàn)狀，保證地方稅收穩(wěn)定來源的同時調(diào)控房地產(chǎn)市場。中央可賦予地方適當(dāng)?shù)亩悪?quán)，授權(quán)制定房地產(chǎn)稅的地方法律法規(guī)并確保其法律地位。新一輪稅制改革下需要將房地產(chǎn)稅等其他單行稅種進(jìn)行立法，以法律保障稅收的征管和納稅人利益，體現(xiàn)改革的嚴(yán)肅性。

作者單位：南京財經(jīng)大學(xué)

責(zé)任編輯：鄭紅梅