增值稅改革對企業(yè)運費籌劃及運輸模式的選擇

彭姝羽

摘 要：營改增以來，對于企業(yè)運費稅改范圍的擴(kuò)大，給企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)帶來了較大影響。開展稅務(wù)籌劃，優(yōu)化運輸模式就顯得尤為重要。本文探討了現(xiàn)代企業(yè)在自營模式、第三方運輸模式下的稅收籌劃差異，為企業(yè)尋求更高的凈利潤平衡點提供了模式參考。同時，在拓寬企業(yè)運輸模式、提升企業(yè)財務(wù)利益最大化水平上，企業(yè)還需要從稅收政策變化、企業(yè)購銷貨物類型及第三方運輸企業(yè)資質(zhì)等方面進(jìn)行風(fēng)險評估。

關(guān)鍵詞：營改增 企業(yè)運費 涉稅籌劃 運輸模式

中圖分類號：F252 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：2096-0298（2017）05（a）-039-02

從2014年我國全面實施營業(yè)稅改增值稅計稅政策，對企業(yè)運輸在稅率設(shè)置上有所變化。比如交通運輸服務(wù)業(yè)從3%營業(yè)稅稅率調(diào)整為11%增值稅稅率，對于物流輔助業(yè)實施6%的增值稅稅率，對于小規(guī)模納稅人采用3%增值稅稅率?？梢?，稅改范圍的擴(kuò)大、運輸業(yè)抵扣稅源的減少以及優(yōu)惠政策的取消，對運輸相關(guān)業(yè)務(wù)的稅負(fù)有很大影響。從稅改制度建設(shè)來看，營改增有助于消除重復(fù)征稅，進(jìn)一步完善我國的稅制體系，促進(jìn)國民經(jīng)濟(jì)的協(xié)調(diào)發(fā)展。隨著我國營改增稅收模式的全面推進(jìn)，本文就企業(yè)運費籌劃及運輸模式選擇問題展開探討，并為企業(yè)優(yōu)化運費稅負(fù)結(jié)構(gòu)提供參考。

1 企業(yè)在不同運輸模式下的運費涉稅分析

營改增全面實施以來，企業(yè)在面對不同運輸模式下的運費涉稅情況也出現(xiàn)了新的變化，特別是一些大型的物流企業(yè)，運輸是其核心業(yè)務(wù)，運費涉稅籌劃問題更加重要。通常情況下，在企業(yè)運輸業(yè)務(wù)管理上多采用自營模式、第三方運輸模式兩種。不同運輸模式下所產(chǎn)生的運費及計稅問題存在差異性，這些差異對于企業(yè)來說會直接影響其增值稅及稅后凈利。比如在自營模式下，企業(yè)通過自我管理運輸工具，實現(xiàn)對企業(yè)內(nèi)部運輸業(yè)務(wù)的完成。在自營計稅方面，運輸費用支出將列為企業(yè)的運營成本，在這些運輸費用中，包括油料消耗、配件損耗以及與運輸相關(guān)的各項維修支出，都可以按照增值稅發(fā)票的17%進(jìn)項稅額進(jìn)行抵扣；同樣，對于企業(yè)自身購置的運輸車輛，也按照增值稅發(fā)票的17%進(jìn)行抵扣。

對于第三方運輸模式，則企業(yè)本身不參與運輸業(yè)務(wù)，以委托第三方模式來進(jìn)行承接運輸管理業(yè)務(wù)。對于第三方運輸模式下，所發(fā)生的運費，可以由委托方所提供的增值稅發(fā)票進(jìn)行抵扣。當(dāng)然，對于不同的受托運輸企業(yè)，其增值稅納稅人身份的差異也會對涉稅抵扣金額帶來影響。

2 不同運輸模式下企業(yè)稅負(fù)差異對比分析

從我國現(xiàn)行的稅法制度來看，規(guī)定了一般納稅人、小規(guī)模納稅人兩種身份。對于一般納稅人，可以通過增值稅發(fā)票實行進(jìn)項扣除，由此帶來的運費稅負(fù)，也會給企業(yè)的稅后凈利帶來影響；對于小規(guī)模納稅人，以簡易計稅模式，運費不能進(jìn)行進(jìn)項抵扣，對其增值稅稅負(fù)影響不大。同樣，在購貨運費、銷貨運費管理上，其涉稅處理方法是一致的。本文將著重就一般納稅人在選擇不同運輸模式下所產(chǎn)生的增值稅、稅后凈利等影響進(jìn)行對比分析。假定某企業(yè)為一般納稅人，在運費涉稅計算上以17%為準(zhǔn)，在某月購入貨物，單價為1000萬元（不含稅），按照17%來計算進(jìn)項稅額為170萬元；假定該企業(yè)又與乙企業(yè)簽訂銷售業(yè)務(wù)合同，該合同明確甲企業(yè)對所首商品負(fù)責(zé)配送。假設(shè)甲企業(yè)以不含稅價格1500萬元開具增值稅發(fā)票，則產(chǎn)生的銷項稅額為255萬元；而乙企業(yè)在購買商品時，支出1755萬元（包含稅額）。則對于本案例，假定在不考慮其他稅負(fù)條件下，分別從自營模式、第三方運輸模式來進(jìn)行稅負(fù)比較分析。

2.1 自營運輸模式涉稅分析

在自營運輸模式下，我們假設(shè)運輸費30萬元，其中可以抵扣的相關(guān)的物料費、維修費合計為10萬元。

則對于自營模式，甲企業(yè)所涉及的納稅情況為：當(dāng)期運輸費用為30萬元，當(dāng)期銷項稅額為1500×17%=255萬元；當(dāng)期進(jìn)項稅額為1000×17%+10×17%=171.7萬元；當(dāng)期應(yīng)納增值稅為255-171.7=83.3萬元；當(dāng)期應(yīng)納城建稅及附加為83.3×（7%+3%）=8.33萬元；當(dāng)期企業(yè)應(yīng)納稅所得額為1500-1000-30-8.33=461.67萬元，當(dāng)期應(yīng)納企業(yè)所得稅為461.67×25%=115.4175萬元；當(dāng)期稅后凈利為461.67-115.4175=346.2525萬元。同樣，對于乙企業(yè)的納稅情況如下：乙企業(yè)當(dāng)期增值稅進(jìn)項稅額為1500×17%=255萬元；購貨成本為1500萬元。

2.2 第三方運輸模式涉稅分析

如果甲企業(yè)采用第三方運輸模式，則通過外包給丙運輸公司，丙企業(yè)需要開具運輸發(fā)票給甲企業(yè)。則對于甲企業(yè)來說，其納稅計算情況如下：當(dāng)期運輸費用為30÷（1+11%）=27.027萬元；當(dāng)期銷項稅額為1500×17%=255萬元；當(dāng)期進(jìn)項稅額1000×17%+[30÷（1+11%）]×11%=172.973萬元；當(dāng)期 應(yīng)納增值稅255-172.973=82.027萬元；當(dāng)期應(yīng)納城建稅及附加82.027×（7%+3%）=8.2027；當(dāng)期應(yīng)納稅所得額為1500-1000-27.03-8.2027=464.7673萬元；當(dāng)期應(yīng)納企業(yè)所得稅為464.7673×25%=116.1918萬元；當(dāng)期稅后凈利為464.767-116.1918=348.5755萬元。相比而言，對于乙企業(yè)所涉及的納稅情況為當(dāng)期增值稅進(jìn)項稅額1500×17%=255萬元；取得的購貨成本為1500萬元。

2.3 兩種模式下稅負(fù)對比分析

結(jié)合上述案例，對于甲企業(yè)的銷貨運費計算，以自營模式、第三方運輸模式來說，乙方企業(yè)購貨成本及增值稅進(jìn)項都是一樣的。但對于甲企業(yè)，在不同運輸模式選擇下，其涉稅稅負(fù)是不同的。通過對相關(guān)數(shù)據(jù)的對比分析，甲企業(yè)在不同運輸模式下的稅負(fù)及稅后凈利差異如下：在不含增值稅條件下，自營模式運費30萬，第三方運輸模式下運費為27.03萬，兩者相差2.97萬；在當(dāng)期應(yīng)納增值稅計算上，自營模式應(yīng)納增值稅83.3萬元，第三方模式下為82.027萬元，相差1.273萬元；在當(dāng)期應(yīng)納城建稅及附加計算上，自營模式為8.33萬元，第三方模式為8.2027萬元，相差0.1273萬元；在當(dāng)期應(yīng)納稅所得額計算上，自營模式為461.67萬元，第三方模式為464.7673萬元，相差3.0967萬元；在當(dāng)期應(yīng)納企業(yè)所得稅計算上，自營模式為115.4175萬元，第三方模式為116.1918萬元，相差0.7743萬元；通過對涉稅稅負(fù)的計算，對甲企業(yè)稅后凈利的影響為（2.97+0.127）×（1-25%）=2.323萬元。從上述對比來看，造成甲企業(yè)不同稅后凈利的原因主要有兩點。第一，不同運輸模式下所帶來的運費具有差異。在自營模式中，企業(yè)運輸費用應(yīng)該列為成本，所以應(yīng)該作為成本來扣除；而在第三方模式下，卻是按照不含稅運費來支出。第二，從抵扣的運費數(shù)值來看，兩者具有差異。在自營模式中允許扣除的進(jìn)項是企業(yè)在運輸業(yè)務(wù)中所發(fā)生的物料消耗等成本費用，而在第三方模式下，所扣除的運費支出是被允許的扣除進(jìn)項，兩者在稅負(fù)稅率計算上具有差異。

3 稅收籌劃方案分析與選擇

3.1 對凈利潤平衡點的選擇

通過對上述案例運費稅負(fù)的分析，企業(yè)在選擇自營模式、第三方運輸模式下的稅后凈利是不同的。因此，從運費稅收籌劃上，來統(tǒng)合兩種運輸模式的合理性，可以從凈利潤平衡點來進(jìn)行對比。按照稅改要求，自營運輸、第三方運輸兩種模式，所帶來的運費差異，進(jìn)項抵扣額差異，說明對于運費及進(jìn)項抵扣額，即便是相等，也不會影響稅后凈利。因此，假設(shè)某企業(yè)在銷貨過程中的運輸成本為L，則允許抵扣的物耗比率為R，不同運輸模式下，銷貨允許扣除的物耗進(jìn)項計算方式不同。對于自營，表示為LxRx增值稅稅率；對于第三方運輸，表示為Lx運輸業(yè)增值稅稅率。從凈利潤平衡點發(fā)生條件來看，當(dāng)“LxRx增值稅稅率=Lx運輸業(yè)增值稅稅率”時，可以得出“R=運輸業(yè)增值稅稅率÷增值稅稅率”。

也就是說，營改增以來企業(yè)所選擇的運輸模式不同，其所適用的增值稅稅率計算方法是存在差異的，不同運輸企業(yè)納稅人身份，對臨界點物耗比率也會帶來直接影響。對于一般納稅人，臨界點物耗比率為64.71%，無論是自營還是第三方運輸，其扣除的進(jìn)項稅額是相等的。對于小規(guī)模納稅人，臨界點物耗比率為17.65%，兩種模式扣除的進(jìn)項稅額也是相等的。說明自營模式下的凈利潤平衡點為64.71%，第三方運輸模式的凈利潤平衡點為17.65%。

3.2 對合理運輸模式的選擇

對于企業(yè)在運費涉稅籌劃中，不同的運輸模式所帶來的稅負(fù)也是有差異的。在選擇運輸模式時，可以通過自營模式的物料耗費與第三方運輸模式下的運費關(guān)系來進(jìn)行優(yōu)化選擇。當(dāng)?shù)谌竭\輸企業(yè)為一般納稅人時，臨界點物耗比率為64.71%，說明如果自營模式物耗高于64.71%時，采用自營模式，更有助于節(jié)稅；當(dāng)為小規(guī)模納稅人時，臨界點物耗比率為17.65%，說明如果自營模式物耗低于17.65%時，采用第三方模式，則更有助于節(jié)稅；但當(dāng)自營模式物耗高于17.65%時，則采用自營模式更有助于節(jié)稅。

當(dāng)然，對于企業(yè)的運輸物料耗費在計算分析上，如果物耗成本較大時，選擇自營模式會更有利。事實上，由于企業(yè)自營模式中，所帶來的物耗成本較大，必然增加運營管理成本，勢必會對企業(yè)利潤帶來直接影響。所以，在進(jìn)行運費籌劃時，企業(yè)要結(jié)合自營模式、第三方模式的優(yōu)劣勢、物耗成本進(jìn)行綜合分析，來優(yōu)化更合理的運輸模式。通常情況下，對于運費成本較高的貨物，建議選擇獨立的承運部門來進(jìn)行運費籌劃。

4 運費稅收籌劃需要關(guān)注的幾點問題

4.1 財務(wù)利益最大化問題

從企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃管理的目標(biāo)來看，追求利益最大化，盡可能的減少成本是主要任務(wù)。因此，針對企業(yè)運費稅收籌劃，同樣也需要兼顧利益最大化目標(biāo)。當(dāng)然，對于企業(yè)在選擇運輸模式時，除了需要對稅收問題進(jìn)行額外分析外，還要綜合考慮其他成本和影響因素。比如在自營模式下是否需要增加管理費用、固定資產(chǎn)成本等；在第三方運輸選擇上，還要兼顧企業(yè)資質(zhì)、信譽等因素，避免不可靠因素加劇企業(yè)的運輸風(fēng)險。只有從財務(wù)利益最大化原則下，來優(yōu)化企業(yè)運費籌劃策略，才能促進(jìn)企業(yè)健康、可持續(xù)發(fā)展。

4.2 稅收政策變化問題

稅收政策也是影響企業(yè)稅收籌劃的重要因素，特別是在營改增以來，國家對不同地區(qū)、不同行業(yè)所提出的稅收政策調(diào)整，不可避免地將影響企業(yè)的稅負(fù)。因此，關(guān)注稅收政策變化，為稅收籌劃進(jìn)行優(yōu)化和改進(jìn)。

4.3 納稅人性質(zhì)及貨物用途問題

本文在對案例進(jìn)行分析時，突出了一般納稅人性質(zhì)，而對于小規(guī)模納稅人，以及企業(yè)在購銷貨物的種類是否與國家的免稅商品、非應(yīng)稅項目的應(yīng)稅產(chǎn)品等情形，則在計算進(jìn)項稅負(fù)時也應(yīng)該重新調(diào)整。因此，要結(jié)合企業(yè)實際來科學(xué)分析和籌劃選擇不同的運輸模式。

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