資產(chǎn)評估結(jié)果的會計(jì)處理探討

吳霞

摘要：當(dāng)前，我國經(jīng)濟(jì)進(jìn)入“中高速、優(yōu)結(jié)構(gòu)、新動力”的新常態(tài)，國企混改正在提速，資本市場空前活躍。資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移、股權(quán)的轉(zhuǎn)讓以及企業(yè)的兼并收購，這些經(jīng)濟(jì)活動都需要對資產(chǎn)進(jìn)行評估。但對于財(cái)會人員而言，在資產(chǎn)評估結(jié)束后如何進(jìn)行會計(jì)處理是其面對的重要內(nèi)容。本文結(jié)合工作實(shí)踐，對資產(chǎn)評估結(jié)果的會計(jì)處理進(jìn)行了探討，以期為財(cái)會人員的實(shí)務(wù)操作提供一些參考和借鑒。

關(guān)鍵詞：資產(chǎn)評估 會計(jì)處理

當(dāng)前我國經(jīng)濟(jì)增長步入新常態(tài)，將切實(shí)轉(zhuǎn)變過去30多年粗放的高速增長模式，伴隨產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)優(yōu)化轉(zhuǎn)型、創(chuàng)新驅(qū)動調(diào)整、國企混改提速等，企業(yè)的兼并收購、資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移、股權(quán)的轉(zhuǎn)讓等行為日益頻繁。資產(chǎn)評估作為第三方中介，為交易主體清產(chǎn)核資、價(jià)格咨詢、行為合規(guī)等提供了一系列專業(yè)服務(wù)，特別是在國有資產(chǎn)管理方面，相關(guān)法律法規(guī)中明確規(guī)定，企業(yè)改制、股權(quán)變動、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等，都需要進(jìn)行資產(chǎn)評估。但對于財(cái)會人員而言，在資產(chǎn)評估結(jié)束后如何進(jìn)行會計(jì)處理是其面對的重要內(nèi)容。本文將結(jié)合工作實(shí)踐，從資產(chǎn)評估結(jié)果的會計(jì)處理方法、哪些情況需要按資產(chǎn)評估結(jié)果進(jìn)行調(diào)賬或建賬、對各類資產(chǎn)評估結(jié)果如何調(diào)賬等方面進(jìn)行探討，以期能對財(cái)會人員的實(shí)務(wù)操作起到參考和借鑒的作用。

一、資產(chǎn)評估結(jié)果的會計(jì)處理方法

資產(chǎn)評估根據(jù)不同的目的和類型，要求采用不同的會計(jì)處理方法，當(dāng)前資產(chǎn)評估中比較常用的會計(jì)方法有三種，分別為附注說明法、報(bào)表說明法以及賬項(xiàng)調(diào)整法，下面將就三種會計(jì)處理方法進(jìn)行詳細(xì)說明。

（一）附注說明法

附注說明法指的是資產(chǎn)評估完成后，將評估的結(jié)果在會計(jì)報(bào)表中的附注一欄進(jìn)行說明，企業(yè)所處的情況不同，資產(chǎn)評估的目的也是不同的，如果企業(yè)進(jìn)行資產(chǎn)評估只是為了根據(jù)自身資產(chǎn)的總價(jià)值確定交易基數(shù)、抵押貸款金額、公司上市的折價(jià)股數(shù)時，便可以采用附注說明法，這種方式的優(yōu)點(diǎn)是不必再對資產(chǎn)的賬簿記錄進(jìn)行調(diào)整，如為抵押、擔(dān)保、經(jīng)營業(yè)績評價(jià)而進(jìn)行的資產(chǎn)評估、為新三板掛牌而進(jìn)行的企業(yè)整體評估。

（二）報(bào)表說明法

報(bào)表說明法指的是集團(tuán)企業(yè)資產(chǎn)評估結(jié)果只是在母公司的會計(jì)報(bào)表中體現(xiàn)出來，當(dāng)子公司進(jìn)行資產(chǎn)評估時，若發(fā)生增值或減值，子公司可以根據(jù)需要調(diào)整賬簿資料，而母公司不需要在賬簿資料中調(diào)整，只需在合并會計(jì)報(bào)表中反映評估的結(jié)果。

（三）賬項(xiàng)調(diào)整法

賬項(xiàng)調(diào)整法是資產(chǎn)評估結(jié)束后，根據(jù)評估結(jié)果對相應(yīng)的賬簿記錄以及會計(jì)報(bào)表等相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行調(diào)整。如果企業(yè)進(jìn)行資產(chǎn)評估的目的不是確定交易數(shù)或者用來抵押貸款，而是為了確定所有者權(quán)益時，可以采用此種方法進(jìn)行入賬。目前賬項(xiàng)調(diào)整法廣泛應(yīng)用于企業(yè)的改革、企業(yè)并購等經(jīng)濟(jì)行為中。

二、需要按評估結(jié)果進(jìn)行調(diào)賬（建賬）的情形

（一）企業(yè)進(jìn)行公司制改制

國家財(cái)政部門對于企業(yè)公司制改革中的資產(chǎn)評估會計(jì)處理方法有著明確的要求，相關(guān)文件指出，若企業(yè)進(jìn)行公司制改革，在進(jìn)行資產(chǎn)評估后將評估的結(jié)果作為企業(yè)的認(rèn)定成本，如果認(rèn)定成本和企業(yè)的賬面價(jià)值之間存在較大的差額，則要根據(jù)情況對所有者權(quán)益進(jìn)行調(diào)整。

（二）新設(shè)股份有限公司

根據(jù)《首次公開發(fā)行股票公司資產(chǎn)評估資料審核指引》規(guī)定，對新設(shè)股份公司，如果新設(shè)股份有限公司的不同發(fā)起人對資產(chǎn)評估結(jié)果表示認(rèn)可，則本次資產(chǎn)評估有效，并作為新公司的入賬價(jià)值記錄檔案，并據(jù)以折為股份，新設(shè)公司正常運(yùn)作三年或者三年以上，且在三年的時間里實(shí)現(xiàn)了創(chuàng)收連續(xù)盈利，則可以申請上市。

（三）國有企業(yè)改革，改為股份有限公司

國有企業(yè)資產(chǎn)管理辦法中對于國企改為股份有限公司資產(chǎn)評估的會計(jì)處理有著明確的規(guī)定，主要發(fā)起人對企業(yè)進(jìn)行改革后，在對前國企資產(chǎn)進(jìn)行有效評估的基礎(chǔ)上，要對新公司的會計(jì)賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整；根據(jù)我國《公司法》中的相關(guān)規(guī)定，以往年度的經(jīng)營效益可以實(shí)現(xiàn)連續(xù)計(jì)算。

（四）公司轉(zhuǎn)讓全部股權(quán)

在公司的并購過程中，如果并購方將目標(biāo)企業(yè)的股權(quán)全部收購，但目標(biāo)企業(yè)依然保留法人資格這種情況下，目標(biāo)企業(yè)要根據(jù)相關(guān)規(guī)定進(jìn)行資產(chǎn)評估，并依據(jù)評估結(jié)果進(jìn)行會計(jì)調(diào)賬；若目標(biāo)企業(yè)的股權(quán)被全部收購且失去法人資格，并購企業(yè)會計(jì)處理則較為簡單，即不需要進(jìn)行調(diào)賬直接根據(jù)資產(chǎn)評估結(jié)果確定賬面價(jià)值

（五）以非貨幣資產(chǎn)對外投資

我國《公司法》規(guī)定，企業(yè)股東在入股時，出資方式的選擇是多樣化的，可以以貨幣的形式出資，也可以以實(shí)物、知識產(chǎn)權(quán)或者土地使用權(quán)等方式入股，但是若采用非貨幣出資，在股份確認(rèn)前需要對非貨幣資產(chǎn)進(jìn)行評估，根據(jù)評估結(jié)果確定具體股份。

（六）資產(chǎn)根據(jù)評估價(jià)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓或者置換

企業(yè)發(fā)展過程中難免會對一些資產(chǎn)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓或者與其他公司交換，交易對象可以是存貨、房地產(chǎn)、機(jī)器設(shè)備以及其他的非貨幣資產(chǎn)，根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》中的有關(guān)要求，轉(zhuǎn)讓或者置換時要以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為資產(chǎn)的入賬成本。

三、對各類資產(chǎn)評估結(jié)果如何調(diào)賬

由于企業(yè)資產(chǎn)的種類較多，有流動資產(chǎn)，固定資產(chǎn)以及無形資產(chǎn)和長期投資等不同的種類，調(diào)賬（建賬）過程中要根據(jù)資產(chǎn)類別的不同采取不同的方式和方法。

（一）流動資產(chǎn)

目前我國企業(yè)的流動資產(chǎn)主要分為兩大類，一是貨幣性流動資產(chǎn)，另一種是非貨幣性流動資產(chǎn)。所謂的貨幣性流動資產(chǎn)主要是指企業(yè)的銀行存款、現(xiàn)金總量以及應(yīng)收賬款總量等；非貨幣性流動資產(chǎn)是指企業(yè)的存貨，包含產(chǎn)品的原材料、待售產(chǎn)品以及半成品等。根據(jù)流動資產(chǎn)分類的不同，會計(jì)處理方式也是不同的。對于貨幣性流動資產(chǎn)而言，其價(jià)值是固定的，不會受到市場變動的影響，因此在資產(chǎn)評估中按原始記錄入賬即可；但非貨幣性流動資產(chǎn)的價(jià)值會隨著市場的波動發(fā)生相應(yīng)的變化，因此評估時需要考慮各方面的影響因素，要根據(jù)市場價(jià)格重新確認(rèn)其價(jià)值，并作為資本公積處理。

（二）固定資產(chǎn)endprint

企業(yè)固定資產(chǎn)的評估是整個評估工作的重中之重，也是資產(chǎn)評估結(jié)束后會計(jì)處理最難的一部分。資產(chǎn)評估報(bào)告給出后，企業(yè)應(yīng)該根據(jù)評估結(jié)果對固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整。如果評估結(jié)果顯示當(dāng)前企業(yè)固定資產(chǎn)價(jià)值大于原來賬面價(jià)值，則說明企業(yè)固定資產(chǎn)增值，增值部分則應(yīng)作為法定財(cái)產(chǎn)重估增值，借記“固定資產(chǎn)”賬戶，按重置凈價(jià)的增加額，貸記“資本公積”賬戶，按重置全價(jià)的增加額與重置凈價(jià)的增加額之差，貸記“累計(jì)折舊”賬戶。

（三）無形資產(chǎn)

評估結(jié)果的會計(jì)處理方法應(yīng)與評估目的一致。無形資產(chǎn)的價(jià)值沒有固定的尺度作為參照，因此對無形資產(chǎn)進(jìn)行評估，是為了為其提供一個公平合理的價(jià)格尺度。上文中也提到，不同企業(yè)開展資產(chǎn)評估的目的是不同的，有的是用來并購，有的是用來抵押，在對無形資產(chǎn)進(jìn)行評估的過程中，要根據(jù)評估目的確定相應(yīng)的會計(jì)處理方式。如果是企業(yè)出售無形資產(chǎn)，交易額應(yīng)該以評估結(jié)果為準(zhǔn)；如果是企業(yè)并購或者破產(chǎn)清算，則應(yīng)該將評估結(jié)果作為參考，先行調(diào)整企業(yè)的無形資產(chǎn)與資本公積，通常不做實(shí)際的會計(jì)處理，只在備查賬簿中進(jìn)行補(bǔ)充登記。

（四）長期投資

按照有關(guān)規(guī)定，非貨幣性資產(chǎn)對外投資進(jìn)行資產(chǎn)評估后，應(yīng)按照評估確認(rèn)價(jià)值做對外投資的會計(jì)處理。例如，以固定資產(chǎn)對外投資，資產(chǎn)評估工作結(jié)束、評估報(bào)告給出后，要從以下兩個方面進(jìn)行會計(jì)處理工作：第一，根據(jù)資產(chǎn)評估報(bào)告對原有的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整，資產(chǎn)增值部分計(jì)入資本公積；第二，固定資產(chǎn)賬面價(jià)值調(diào)整完成后，要以此為標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行對外投資，原有的記錄報(bào)廢，具體會計(jì)處理為——借記“長期股權(quán)投資”賬戶，按調(diào)整后的賬面折舊額，借記“累計(jì)折舊”賬戶，按調(diào)整后的賬面原價(jià)（即確認(rèn)的評估原價(jià)），貸記“固定資產(chǎn)”賬戶。

四、總結(jié)

企業(yè)資產(chǎn)評估后的會計(jì)處理是一項(xiàng)綜合性很強(qiáng)的工作，它不僅僅具備普通會計(jì)工作的特征，還受到企業(yè)資產(chǎn)評估質(zhì)量高低的影響，對于會計(jì)人員而言是一項(xiàng)具有挑戰(zhàn)性的工作。如果在資產(chǎn)評估后能夠?qū)⒑笃诘臅?jì)工作處理得當(dāng)，則有利于資產(chǎn)評估目的的實(shí)現(xiàn)，也有利于提升企業(yè)資產(chǎn)的保值增值；如果后期的會計(jì)工作處理不當(dāng)，資產(chǎn)評估的有效性則會大大降低，給企業(yè)的資產(chǎn)管理帶來不良影響，阻礙企業(yè)的健康發(fā)展。

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（作者單位：中山成諾資產(chǎn)評估與土地房地產(chǎn)估價(jià)有限公司）endprint