新形勢下公立醫(yī)院會計改革問題探析

劉碩磊+劉宏偉

摘要：本文闡述了醫(yī)院會計改革是國家改革的需要，作為行政事業(yè)單位財務(wù)會計改革的先行者，《醫(yī)院財務(wù)制度》和《醫(yī)院會計制度》在公立醫(yī)院率先實施。筆者根據(jù)對各個制度及醫(yī)院財務(wù)工作實際操作的研究，得出了醫(yī)院會計制度改革對醫(yī)院運(yùn)營的影響和對醫(yī)院信息化建設(shè)的要求，揭示了目前醫(yī)院會計核算中存在的難點，提出醫(yī)院會計制度需要進(jìn)一步補(bǔ)充和完善，以及醫(yī)院管理者和全體員工急需轉(zhuǎn)變理念的觀點。

關(guān)鍵詞：新形勢 公立醫(yī)院 會計核算

隨著醫(yī)療衛(wèi)生體制改革的不斷深化，衛(wèi)生主管部門、醫(yī)療保險管理部門、財政部門、患者等利益相關(guān)者對醫(yī)院提供的會計信息質(zhì)量要求正在逐步提高，公立醫(yī)院的財務(wù)管理面臨前所未有的挑戰(zhàn)。為了能夠準(zhǔn)確反映醫(yī)院的財務(wù)信息，方便會計人員實務(wù)操作，實現(xiàn)管理精細(xì)化的要求，希望盡快修訂醫(yī)院財務(wù)會計制度，補(bǔ)充一些行業(yè)特征明顯的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)核算規(guī)則，適應(yīng)公立醫(yī)院改革對醫(yī)院財務(wù)信息的要求。

一、醫(yī)院會計制度改革對醫(yī)院運(yùn)營的影響

（1）財政總預(yù)算會計、行政單位會計、事業(yè)單位會計等是政府會計的主要構(gòu)成部分，而醫(yī)院會計和基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)會計又是事業(yè)單位會計的重要內(nèi)容。當(dāng)政府會計涉及政府信息公開時，要注意哪些可以編入預(yù)決算、哪些不能編。作為政府會計的一部分，醫(yī)院的收入來源呈現(xiàn)出多樣化的趨勢，包括財政補(bǔ)助收入、醫(yī)療收入、科教項目收入和其他收入；醫(yī)院的支出按照不同用途和目的，劃分為項目支出、基本支出、醫(yī)療支出和其他支出；而醫(yī)院會計科目可以按照功能和經(jīng)濟(jì)兩種基礎(chǔ)進(jìn)行分類。

（2）公立醫(yī)院作為公益性的事業(yè)單位，每年都會收到大量的財政撥款，收付實現(xiàn)制是財政撥款的主要核算方式，同時，醫(yī)院自身的醫(yī)療收入資金數(shù)量在醫(yī)院收入中占有絕對大的比重，所以，新的《醫(yī)院會計制度》明確規(guī)定醫(yī)院會計采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。通過會計制度的規(guī)范進(jìn)一步強(qiáng)化醫(yī)院的財務(wù)和成本核算，并對醫(yī)院賬務(wù)處理的流程、成本歸集的方法，風(fēng)險控制的關(guān)鍵點、會計科目的設(shè)置和財務(wù)報告體系建設(shè)等方面進(jìn)行了較大創(chuàng)新，要求醫(yī)院開展全面預(yù)算管理，加強(qiáng)內(nèi)部控制，推動績效考核，實現(xiàn)醫(yī)院管理的精細(xì)化。

二、信息化建設(shè)對醫(yī)院經(jīng)濟(jì)運(yùn)營影響深遠(yuǎn)

（1）隨著我國醫(yī)療衛(wèi)生改革的深入，要求醫(yī)院必須建立以財務(wù)為核心，預(yù)算為主線，成本、物流為基礎(chǔ)，績效為導(dǎo)向的戰(zhàn)略目標(biāo)管理體系；現(xiàn)代化的醫(yī)院管理模式將實現(xiàn)資金流、物流、業(yè)務(wù)流的一體化，只有這樣才能保證醫(yī)院的閉環(huán)管理；同時，醫(yī)療保險實行DRGS、單病種付費(fèi)以及病案管理離開信息化建設(shè)都無法實現(xiàn)。內(nèi)部控制制度的建立和完善是公立醫(yī)院加強(qiáng)管理的必要手段和工具，也是《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范》的要求，而內(nèi)部控制在以手工作業(yè)或會計核算電算化為主的醫(yī)院是無法實現(xiàn)的，只有鑲嵌在信息化系統(tǒng)中才能夠得以全面開展。目前，醫(yī)院各部門的信息系統(tǒng)都以孤島形勢存在，沒有一個完整的數(shù)據(jù)平臺和管理系統(tǒng)，醫(yī)改提出的全面預(yù)算管理及內(nèi)部控制等難以實現(xiàn)。

（2）在互聯(lián)網(wǎng)時代，傳統(tǒng)的商業(yè)模式被徹底顛覆，阿里巴巴等網(wǎng)絡(luò)巨頭充分利用掌握的大數(shù)據(jù)，進(jìn)行醫(yī)療資源的整合，同時對醫(yī)療健康行業(yè)進(jìn)行跨界投資。對于他們來說，擁有的最大資產(chǎn)是信息資源，固定資產(chǎn)或者品牌只是附屬品，在互聯(lián)網(wǎng)模式下真正實現(xiàn)了輕資產(chǎn)的管理方式，一臺電腦、一張上網(wǎng)卡就使“免費(fèi)的午餐”成為現(xiàn)實，他們以低于成本的價格為患者看病，甚至提供免費(fèi)的醫(yī)療服務(wù)。

（3）公立醫(yī)院改革提出的遠(yuǎn)程醫(yī)療和醫(yī)師多點執(zhí)業(yè)，預(yù)示著公立醫(yī)院的核算模式將發(fā)生巨大的變革，需要醫(yī)院會計人員轉(zhuǎn)變理念，提高認(rèn)識，努力專研，也給我們會計人員一個嶄新的啟示，醫(yī)院的會計人員將從僅僅會記賬、只能收收錢的賬房先生，升級成能夠為單位帶來價值創(chuàng)造，能夠為領(lǐng)導(dǎo)進(jìn)行決策提供信息支持的高級管理人員。

三、資產(chǎn)核算中的難點仍然較多

（1）以舊換新設(shè)備的固定資產(chǎn)會計核算，對于舊資產(chǎn)處置價值、新增資產(chǎn)入賬價值和折舊年限確認(rèn)無明確規(guī)定。大型信息化建設(shè)周期較長、價值較高，無法準(zhǔn)確記錄固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)信息，難以實現(xiàn)資本化。醫(yī)院使用的部分手術(shù)器械，單位價值較高，符合固定資產(chǎn)的確認(rèn)條件，但是，由于手術(shù)器械體積較小且消毒后不得打開消毒包，難以進(jìn)行交接盤點，同時，使用頻繁且消毒要求較高造成提前報廢的情況較多，對資產(chǎn)日常管理和清查造成很大困難，大多數(shù)醫(yī)院對此類手術(shù)器械視同低值易耗品管理。

（2）現(xiàn)代化醫(yī)院，最寶貴的資產(chǎn)不是房屋和設(shè)備，而是那些高水平的醫(yī)生，這些醫(yī)生的價值是多少呢，如何進(jìn)行賬務(wù)處理呢，如何列入財務(wù)報表而不是成為賬外資產(chǎn)，甚至在附表中都沒有進(jìn)行披露。同樣，能夠為醫(yī)院帶來收入和保持現(xiàn)金流的另外一個寶貴資產(chǎn)是患者，他們在資產(chǎn)負(fù)債表中也沒有顯示，我們的報表對患者預(yù)交金中隱藏的利潤也沒有進(jìn)行任何表述。隨著醫(yī)療技術(shù)發(fā)展和醫(yī)學(xué)研究深入，醫(yī)院出現(xiàn)一些形態(tài)和價值形成過程均符合資產(chǎn)認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的事物，如外購的生物樣本庫、基因庫、病理標(biāo)本、實驗動物以及價值較高的景觀工程等，如何認(rèn)定為資產(chǎn)并進(jìn)行賬務(wù)處理也是一個難點。

（3）醫(yī)保結(jié)算差額的核算問題。按照《醫(yī)院財務(wù)制度》規(guī)定，醫(yī)院核定的醫(yī)保收入與醫(yī)保核定的收入之間存在的差額要倒沖醫(yī)院收入，但是，醫(yī)院財務(wù)報表的上報時間是當(dāng)年年底，醫(yī)保卻在下一年度對醫(yī)院上年度醫(yī)保合同執(zhí)行情況進(jìn)行考核后才核定最終的額度，醫(yī)院的財務(wù)報表已經(jīng)上報無法進(jìn)行修改，造成醫(yī)療應(yīng)收款金額越來越多，嚴(yán)重影響了公立醫(yī)院財務(wù)信息質(zhì)量和經(jīng)濟(jì)運(yùn)行。

四、全面預(yù)算管理理念仍未轉(zhuǎn)變

（1）財社（2015）263號文件（即《財政部國家衛(wèi)生計生委國家中醫(yī)藥局關(guān)于加強(qiáng)公立醫(yī)院財務(wù)和預(yù)算管理的指導(dǎo)意見》）中明確要求所有公立醫(yī)院于2016年底建立并實行全面預(yù)算管理制度，必須在2018年底進(jìn)一步完善，同時要逐步強(qiáng)化預(yù)算的約束作用，公立醫(yī)院開展全面預(yù)算管理已是大勢所趨。目前的大多數(shù)公立醫(yī)院由于能力水平和意識兩個方面的因素，影響了全面預(yù)算的推行進(jìn)度，全面預(yù)算執(zhí)行流于形式。

（2）全面預(yù)算管理是一個全院全員全過程的管理，是一種文化，這種文化理念應(yīng)該深深融入到每一位員工的內(nèi)心，從而減少醫(yī)院在全面預(yù)算執(zhí)行時的“隨意性”和“抵觸情緒”，因此在全院范圍內(nèi)進(jìn)行宣傳、推廣，培養(yǎng)全體人員的全面預(yù)算意識尤為重要。公立醫(yī)院一定要實現(xiàn)從部門預(yù)算到所有收支的全面預(yù)算，從預(yù)算備案制到預(yù)算審核制，從關(guān)注預(yù)算編制質(zhì)量到注重預(yù)算執(zhí)行的轉(zhuǎn)變，充分體現(xiàn)全面預(yù)算是醫(yī)院風(fēng)險控制的源頭。

（3）彼得·德魯克說過，預(yù)算不是一場數(shù)字游戲，而是圍繞戰(zhàn)略目標(biāo)的設(shè)立進(jìn)行思考的一個過程。公立醫(yī)院的全面預(yù)算就是對預(yù)算期內(nèi)的業(yè)務(wù)活動、投資活動和財務(wù)活動進(jìn)行統(tǒng)籌安排，層層分解落實執(zhí)行的過程，分為預(yù)算的編制、執(zhí)行、控制、調(diào)整、分析、考核。公立醫(yī)院要實現(xiàn)從“重編制、輕執(zhí)行”向注重執(zhí)行過程管控的轉(zhuǎn)變，強(qiáng)化預(yù)算動態(tài)管理，建立剛性預(yù)算管理體制，將預(yù)算的執(zhí)行納入到醫(yī)院的績效考核中。

總之，公立醫(yī)院作為政府會計改革的重要組成部分，進(jìn)一步改革完善公立醫(yī)院財務(wù)制度，使其適應(yīng)醫(yī)療體制改革的需要，探討適用的核算方法，使公立醫(yī)院的財務(wù)報告能夠真實反映醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)運(yùn)行及資產(chǎn)管理狀況，適應(yīng)公立醫(yī)院改革、政府會計改革是每個會計人應(yīng)做出的貢獻(xiàn)。

基金項目：內(nèi)蒙古自治區(qū)科技廳軟科學(xué)研究計劃項目“區(qū)域人口對公立醫(yī)院運(yùn)營的影響研究”（科技廳暫無編號）。

（作者單位：劉碩磊，內(nèi)蒙古大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院；劉宏偉，內(nèi)蒙古自治區(qū)人民醫(yī)院）endprint