"一帶一路"戰(zhàn)略下，跨國(guó)經(jīng)營(yíng)企業(yè)的納稅籌劃策略

樊正玲

摘 要：隨著"一帶一路"戰(zhàn)略的深入推進(jìn)，越來(lái)越多的中國(guó)企業(yè)"走出去"，成為跨國(guó)經(jīng)營(yíng)企業(yè)。然而，"走出去"的企業(yè)在跨國(guó)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，面臨著諸多的風(fēng)險(xiǎn)和挑戰(zhàn)。了解跨國(guó)經(jīng)營(yíng)納稅籌劃的原因，采用合理的納稅籌劃策略，進(jìn)行必要籌劃以減輕稅負(fù)，對(duì)減少跨國(guó)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成本，增強(qiáng)其競(jìng)爭(zhēng)力至關(guān)重要。

關(guān)鍵詞：跨境經(jīng)營(yíng)企業(yè) 納稅籌劃原因 納稅籌劃策略

一、跨國(guó)經(jīng)營(yíng)企業(yè)的納稅籌劃原因

1.各國(guó)稅收管轄權(quán)不統(tǒng)一

稅收管轄權(quán)，是一國(guó)政府行使主權(quán)征稅所擁有的管理權(quán)力。

目前，“一帶一路”沿線國(guó)大多實(shí)行收入來(lái)源地管理權(quán)和居民（公民）管理權(quán)相結(jié)合的雙重管轄權(quán)標(biāo)準(zhǔn)，單一行使收入來(lái)源地管轄權(quán)的國(guó)家和地區(qū)很少，包括馬來(lái)西亞、文萊、卡塔爾、科威特、黎巴嫩、敘利亞、巴林、巴勒斯坦等國(guó)。我國(guó)實(shí)行收入來(lái)源管轄權(quán)和居民管轄權(quán)相結(jié)合的雙重管轄權(quán)標(biāo)準(zhǔn)，因此，跨境經(jīng)營(yíng)企業(yè)來(lái)源于境外的所得經(jīng)常要面臨投資目標(biāo)國(guó)和居住國(guó)稅收管轄權(quán)重疊所帶來(lái)的雙重征稅。各國(guó)稅收管轄權(quán)標(biāo)準(zhǔn)不一致，為跨國(guó)企業(yè)提供了一個(gè)避免成為某一國(guó)居民或避免收入來(lái)源于某國(guó)的機(jī)會(huì)，跨國(guó)企業(yè)可以借此條件減少或不承擔(dān)納稅義務(wù)。

2.各國(guó)稅收負(fù)擔(dān)有差異

通常直接稅的稅收負(fù)擔(dān)不易轉(zhuǎn)嫁，因此所得稅、財(cái)產(chǎn)稅和資本稅這些直接稅是跨國(guó)經(jīng)營(yíng)企業(yè)稅收籌劃的重點(diǎn)。國(guó)家稅收制度不同，因此在稅收負(fù)擔(dān)上就存在差異，這種差異為跨國(guó)企業(yè)稅收籌劃提供了空間。該差異性主要表現(xiàn)在：

（1）課稅的程度和方式上不同。對(duì)于所得和財(cái)產(chǎn)及財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移，有的國(guó)家征稅，有的國(guó)家不征稅。有些國(guó)家對(duì)所得和財(cái)產(chǎn)及財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移雖然征稅，但課征范圍和方式也會(huì)不一致。

（2）稅率上得差別?！耙粠б宦贰毖鼐€各國(guó)稅率水平高低不一，稅率形式也不一致，這種差別就是跨國(guó)經(jīng)營(yíng)企業(yè)稅收籌劃的基本條件。通過(guò)人及所得的適當(dāng)流動(dòng)，避開(kāi)高稅負(fù)國(guó)家，獲取稅負(fù)差異帶來(lái)的收益。

（3）稅基上的差別。企業(yè)所得稅的稅基----應(yīng)納稅所得額是指企業(yè)在一個(gè)納稅年度內(nèi)的收入總額減去國(guó)家規(guī)定準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目金額后的余額。各國(guó)規(guī)定的成本費(fèi)用準(zhǔn)予稅前扣除的標(biāo)準(zhǔn)不一樣，這就引起各國(guó)稅基范圍的差別，為跨國(guó)經(jīng)營(yíng)企業(yè)提供了稅收籌劃空間。

（4）稅收優(yōu)惠政策上的差別。按照國(guó)際規(guī)則，跨國(guó)投資經(jīng)營(yíng)可以享受優(yōu)惠稅率。但是“一帶一路”沿線國(guó)中的有些國(guó)家并沒(méi)有設(shè)置優(yōu)惠稅率，投資這些國(guó)家的企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)必然會(huì)重，需要進(jìn)行納稅籌劃來(lái)減輕稅負(fù)。

3.國(guó)際重復(fù)征稅的免除方法有差別

為免除國(guó)際雙重征稅，“一帶一路”沿線國(guó)家采用了不同的措施：如免稅法、抵免法、分國(guó)抵免限額、綜合抵免限額；有些國(guó)家允許稅收饒讓，而有些國(guó)家則不允許。同時(shí)，要解決國(guó)際重復(fù)征稅問(wèn)題，必須通過(guò)各國(guó)稅法和國(guó)際稅收協(xié)定來(lái)實(shí)現(xiàn)。免除國(guó)際重復(fù)征稅這些方法的不同給跨國(guó)經(jīng)營(yíng)企業(yè)帶來(lái)減輕稅負(fù)的機(jī)會(huì)。

4.各國(guó)稅收征收管理上有差異

“一帶一路”沿線各國(guó)法制化程度不同，稅收征收管理的手段和方法也不同，因此導(dǎo)致沿線各國(guó)稅收征收管理制度存在差異。有的國(guó)家稅收征管能力較弱，漏洞較多，不僅只是合法的稅收籌劃，連非法的偷逃稅行為亦層出不窮，從而造成稅負(fù)的名高實(shí)低。因此對(duì)跨國(guó)稅收籌劃而言，各國(guó)征收管理水平上的差異也是十分重要的。

二、跨國(guó)經(jīng)營(yíng)企業(yè)的納稅籌劃策略

1. 合理選擇跨國(guó)經(jīng)營(yíng)組織形式

企業(yè)設(shè)立分支機(jī)構(gòu)從組織形式上看，有子公司和分公司兩種選擇。其中，子公司是具有獨(dú)立法人資格，能夠承擔(dān)民事法律責(zé)任與義務(wù)的實(shí)體；而分公司是不具有獨(dú)立法人資格，需要由總公司承擔(dān)法律責(zé)任與義務(wù)的實(shí)體。遵循國(guó)際慣例，子公司適用獨(dú)立納稅，分公司則匯總納稅，這會(huì)對(duì)總機(jī)構(gòu)的稅收負(fù)擔(dān)產(chǎn)生影響。

企業(yè)分支機(jī)構(gòu)采取何種組織形式，需要考慮企業(yè)分支機(jī)構(gòu)預(yù)計(jì)利潤(rùn)或虧損的情況、有關(guān)國(guó)家最新企業(yè)開(kāi)辦期的優(yōu)惠政策、適用稅率的高低、稅收協(xié)定的影響等等因素。一般說(shuō)來(lái)分下列幾種情況：

（1）預(yù)計(jì)適用優(yōu)惠稅率的分支機(jī)構(gòu)盈利，則應(yīng)選擇子公司形式，獨(dú)立納稅。

（2）預(yù)計(jì)適用非優(yōu)惠稅率的分支機(jī)構(gòu)盈利，則應(yīng)選擇分公司形式，由總公司匯總納稅，可以彌補(bǔ)總公司或其他分公司的虧損；即使公司內(nèi)均盈利，此時(shí)匯總納稅可以降低企業(yè)的辦稅成本，提高管理效率。

（3）預(yù)計(jì)適用非優(yōu)惠稅率的分支機(jī)構(gòu)虧損，應(yīng)選擇分公司形式，匯總納稅可以用其他分公司或總公司利潤(rùn)彌補(bǔ)虧損。

（4）預(yù)計(jì)適用優(yōu)惠稅率的分支機(jī)構(gòu)虧損，這種情況下就要考慮分支機(jī)構(gòu)扭虧的能力，若短期內(nèi)可以扭虧應(yīng)設(shè)立子公司，否則應(yīng)設(shè)立分公司，這與企業(yè)經(jīng)營(yíng)策劃有密切關(guān)系。

在實(shí)踐中，從納稅角度看分公司與子公司各有利弊。此外，由于各國(guó)的具體規(guī)定不同，分公司或子公司的利弊條件也不盡相同，跨國(guó)企業(yè)需要反復(fù)權(quán)衡利弊，才能作出合理的選擇。

2. 避免成為常設(shè)機(jī)構(gòu)，規(guī)避納稅義務(wù)

常設(shè)機(jī)構(gòu)是指企業(yè)進(jìn)行全部或部分經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的固定經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所。按照常設(shè)機(jī)構(gòu)原則，各國(guó)對(duì)跨國(guó)納稅人來(lái)自本國(guó)的所得征稅，應(yīng)僅限于在本國(guó)設(shè)立了常設(shè)機(jī)構(gòu)，除此以外的非固定機(jī)構(gòu)的所得，不得征稅。目前，大多數(shù)國(guó)家把成為“常設(shè)機(jī)構(gòu)”作為非居民公司征稅的依據(jù)，納稅人一旦在某個(gè)國(guó)家形成常設(shè)機(jī)構(gòu)，則納稅人來(lái)自該國(guó)的一切所得，都應(yīng)該在該國(guó)納稅。如果跨國(guó)經(jīng)營(yíng)企業(yè)在非居住國(guó)設(shè)立非常設(shè)機(jī)構(gòu)，就規(guī)避了在該國(guó)的有限納稅義務(wù)，特別是當(dāng)非居住國(guó)稅率高于居住國(guó)稅率時(shí)，避免成為常設(shè)機(jī)構(gòu)就尤其重要。

如對(duì)于建筑或安裝公司，不少國(guó)家間的稅收協(xié)定是按照工期持續(xù)時(shí)間12個(gè)月以上和6個(gè)月以上來(lái)判定其是否為常設(shè)機(jī)構(gòu)的，因此，企業(yè)完全可以通過(guò)安排施工力量，設(shè)法在12個(gè)月或6個(gè)月前完工撤出，也可以通過(guò)分階段施工，實(shí)現(xiàn)避免成為常設(shè)機(jī)構(gòu)來(lái)規(guī)避納稅義務(wù)。

3.充分利用稅收協(xié)定策略

國(guó)際稅收協(xié)定，又稱國(guó)際稅收條約，是兩個(gè)或兩個(gè)以上的主權(quán)國(guó)家，為協(xié)調(diào)相互之間的稅收分配關(guān)系，通過(guò)談判而簽訂的書(shū)面稅收協(xié)議或條約。國(guó)際稅收協(xié)定是目前協(xié)調(diào)各國(guó)稅收分配關(guān)系，解決國(guó)際涉稅爭(zhēng)議的重要措施。目前，我國(guó)已與110多個(gè)國(guó)家和地區(qū)簽署了稅收協(xié)定，基本覆蓋了我國(guó)對(duì)外投資的各個(gè)地區(qū)，在保護(hù)我國(guó)跨國(guó)投資經(jīng)營(yíng)企業(yè)的合法權(quán)益方面發(fā)揮著重要作用?？鐕?guó)經(jīng)營(yíng)企業(yè)要充分利用這些協(xié)定來(lái)從中獲益。endprint

一方面，可以利用稅收協(xié)定避免雙重征稅。由于跨國(guó)企業(yè)的業(yè)務(wù)范圍涉及多個(gè)國(guó)家的稅收管轄，很容易因稅收管轄權(quán)重疊而遭受雙重征稅，所以企業(yè)應(yīng)熟悉我國(guó)與目標(biāo)投資國(guó)簽訂的稅收協(xié)定內(nèi)容，充分享受稅收協(xié)定中的優(yōu)惠條款。另一方面，跨國(guó)企業(yè)遇到涉稅爭(zhēng)議時(shí)，可以利用稅收協(xié)定，申請(qǐng)啟動(dòng)相互協(xié)商程序來(lái)解決爭(zhēng)議，維護(hù)自己的合法權(quán)益。當(dāng)企業(yè)因跨境交易受到相關(guān)國(guó)家稅務(wù)當(dāng)局調(diào)查，進(jìn)而引發(fā)雙重征稅或受到稅收歧視時(shí)，可利用我國(guó)與相關(guān)國(guó)家達(dá)成的稅收協(xié)定，提請(qǐng)啟動(dòng)相互協(xié)商程序，最大限度減少稅收風(fēng)險(xiǎn)。

4.充分實(shí)施關(guān)聯(lián)交易中的轉(zhuǎn)讓定價(jià)策略

轉(zhuǎn)讓定價(jià)是跨國(guó)企業(yè)為獲取企業(yè)集團(tuán)的整體最大利益，在關(guān)聯(lián)方交易中采用低于或高于市場(chǎng)正常交易價(jià)格的行為?？鐕?guó)企業(yè)為了實(shí)現(xiàn)集團(tuán)整體稅負(fù)最小化，會(huì)利用各國(guó)稅率差異，在集團(tuán)內(nèi)部各個(gè)法律主體及與其他關(guān)聯(lián)企業(yè)間進(jìn)行的關(guān)聯(lián)交易，將應(yīng)在高稅負(fù)國(guó)納稅的利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到低稅負(fù)國(guó)，從而減低整體稅負(fù)。

跨國(guó)企業(yè)轉(zhuǎn)移定價(jià)的策略大致分為：

（l）通過(guò)控制零部件等中間產(chǎn)品的交易價(jià)格，來(lái)影響子公司的成本與收益；

（2）通過(guò)對(duì)商標(biāo)、專有技術(shù)、專利等無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓過(guò)程中的特許使用費(fèi)的高低，來(lái)影響子公司的成本與收益；

（3）通過(guò)貸款利率的高低來(lái)影響子公司的成本費(fèi)用；

（4）通過(guò)控制跨國(guó)企業(yè)固定資產(chǎn)的出售價(jià)格或折舊期限來(lái)影響子公司的成本費(fèi)用；

（5）通過(guò)技術(shù)、咨詢、管理、廣告等勞務(wù)費(fèi)用來(lái)影響子公司的成本與收益；

（6）利用母公司控制的運(yùn)輸系統(tǒng)、保險(xiǎn)系統(tǒng)，通過(guò)收取較高或較低的運(yùn)輸、裝卸、保險(xiǎn)費(fèi)用來(lái)影響子公司的成本與收益。

跨國(guó)企業(yè)應(yīng)全面了解投資目標(biāo)國(guó)轉(zhuǎn)讓定價(jià)制度，對(duì)關(guān)聯(lián)交易價(jià)格進(jìn)行合理設(shè)計(jì)，并根據(jù)投資目標(biāo)國(guó)的規(guī)定，履行好舉證和資料準(zhǔn)備的義務(wù)。企業(yè)如果能夠提供充分的資料來(lái)證明其關(guān)聯(lián)交易價(jià)格符合公平交易原則，就可以合法的利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)來(lái)有效降低自身的稅負(fù)。

5. 充分利用投資目標(biāo)國(guó)的稅收優(yōu)惠政策

各國(guó)為了吸引投資在稅法中都規(guī)定一定的稅收優(yōu)惠政策，跨國(guó)企業(yè)一定要熟悉并充分利用稅收優(yōu)惠政策，達(dá)到減輕投資國(guó)稅負(fù)的目的。

由于我國(guó)避免跨國(guó)雙重征稅實(shí)行的是抵免法，所以跨國(guó)企業(yè)企業(yè)要能夠充分享受東道國(guó)的稅收優(yōu)惠，還必須能夠獲得我國(guó)的稅收饒讓。 相關(guān)稅收法規(guī)規(guī)定：“居民企業(yè)從與我國(guó)政府訂立稅收協(xié)定（或安排）的國(guó)家（地區(qū)）取得的所得，按照該國(guó)（地區(qū)）稅收法律享受了免稅或減稅待遇，且該免稅或減稅的數(shù)額按照稅收協(xié)定規(guī)定應(yīng)視同已繳稅額在中國(guó)的應(yīng)納稅額中抵免的，該免稅或減稅數(shù)額可作為企業(yè)實(shí)際繳納的境外所得稅額用于辦理稅收抵免?！?/p>

跨國(guó)經(jīng)營(yíng)企業(yè)應(yīng)直接或間接地充分利用投資目標(biāo)國(guó)的各種稅收優(yōu)惠政策，減輕稅負(fù)，獲得最大的收益。

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