淺析CRS對(duì)海外資產(chǎn)并購(gòu)與配置的影響

摘 要：國(guó)際反避稅行為正以全球性且不可逆的趨勢(shì)迅速拓展，其中CRS作為重要舉措，已被眾多國(guó)家承諾加入與執(zhí)行，2015年中國(guó)簽署《金融賬戶(hù)涉稅信息自動(dòng)交換之多邊政府間協(xié)議》宣告我國(guó)正式加入。2017年3月16日，香港立法會(huì)財(cái)經(jīng)事務(wù)委員會(huì)召開(kāi)會(huì)議并發(fā)布文件，就香港的“申報(bào)稅務(wù)管轄權(quán)區(qū)”建議一次性新加入71個(gè)稅務(wù)申報(bào)區(qū)域，這其中就包括中國(guó)大陸，上述建議于2017年7月1日生效。本文以闡述CRS的起源及基本原理為切入點(diǎn)，結(jié)合我國(guó)現(xiàn)行稅務(wù)處理狀況及稅收規(guī)定，淺析其可能對(duì)海外資產(chǎn)并購(gòu)與配置所產(chǎn)生的影響。

關(guān)鍵詞：CRS；共同申報(bào)準(zhǔn)則；稅務(wù)申報(bào)；海外資產(chǎn)并購(gòu)

隨著全球化進(jìn)程的不斷加深，跨境經(jīng)濟(jì)活動(dòng)日益普遍。在2015年12月17日中國(guó)簽署了《金融賬戶(hù)涉稅信息自動(dòng)交換之多邊政府間協(xié)議》，承諾加入與執(zhí)行CRS，引起重要回響。對(duì)于海外資產(chǎn)并購(gòu)項(xiàng)目，稅務(wù)問(wèn)題、資金安排為該類(lèi)并購(gòu)項(xiàng)目中的重中之重。筆者認(rèn)為，現(xiàn)行各國(guó)對(duì)CRS的全面加速無(wú)疑是加快國(guó)際金融財(cái)務(wù)信息進(jìn)入裸奔時(shí)代的步伐，面臨這種全球性且不可逆的趨勢(shì)，我國(guó)的加入與執(zhí)行將對(duì)現(xiàn)行的海外資產(chǎn)并購(gòu)項(xiàng)目產(chǎn)生重要影響。

一、CRS的起源與基本原理

隨著經(jīng)濟(jì)全球化強(qiáng)勢(shì)推動(dòng)著跨境經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，各國(guó)政府越發(fā)努力提高稅收之透明度以促進(jìn)推行國(guó)際反避稅行為。2010年，美國(guó)發(fā)布了《海外賬戶(hù)稅收遵從法案》（FATCA），要求海外金融機(jī)構(gòu)為其提供納稅人的資產(chǎn)信息，以便協(xié)助美國(guó)進(jìn)行全球征稅，開(kāi)啟全球范圍的聯(lián)手反避稅行動(dòng)的帷幕。在FATCA成功實(shí)施后，其它國(guó)家也紛紛推出相似的措施。而G20領(lǐng)導(dǎo)人推進(jìn)并加速這一發(fā)展勢(shì)頭。2014年，受G20委托，經(jīng)合組織（OECD）發(fā)布了《金融賬戶(hù)涉稅信息自動(dòng)交換標(biāo)準(zhǔn)》（Standard for Automatic Exchange of Financial Account Information，簡(jiǎn)稱(chēng)“AEIO標(biāo)準(zhǔn)”），用于指導(dǎo)參與司法管轄區(qū)定期對(duì)稅收居民金融賬戶(hù)信息進(jìn)行交換，其中CRS則為其中的重要構(gòu)成部分。CRS，全稱(chēng)為Common Reporting Standard，即為共同申報(bào)準(zhǔn)則，通過(guò)參與國(guó)家與地區(qū)之間交換稅務(wù)居民資料，從而提升稅收透明度與打擊跨境逃稅，而AEIO標(biāo)準(zhǔn)中則主要規(guī)定金融機(jī)構(gòu)對(duì)外國(guó)稅收居民的個(gè)人和企業(yè)金融賬戶(hù)信息進(jìn)行收集和報(bào)送的相關(guān)要求及程序。

目前，已經(jīng)有106個(gè)國(guó)家或地區(qū)簽署協(xié)議承諾實(shí)施CRS。根據(jù)協(xié)議，其中54個(gè)國(guó)家或地區(qū)（包括英屬維爾京群島、開(kāi)曼群島、百慕大、巴巴多斯）承諾于2017年9月進(jìn)行第一次的金融賬戶(hù)信息交換，余下的國(guó)家或地區(qū)（包括中國(guó)、中國(guó)香港、新加坡）承諾于2018年9月首次交換信息。

二、CRS與中國(guó)

2013年8月，中國(guó)簽署了《多邊稅收征管互助公約》；2014年9月，我國(guó)承諾實(shí)施AEIO標(biāo)準(zhǔn)；2015年12月份，中國(guó)簽署《金融賬戶(hù)涉稅信息自動(dòng)交換之多邊政府間協(xié)議》，即承諾另入并執(zhí)行CRS。協(xié)議規(guī)定：“各簽約協(xié)議國(guó)的金融機(jī)構(gòu)，包括銀行、保險(xiǎn)公司、證券公司、基金公司等需要向中國(guó)稅務(wù)總局自動(dòng)提交（即無(wú)須知會(huì)及得到客戶(hù)同意的情況下）中國(guó)公民及稅務(wù)居民身份的一切資產(chǎn)、投資資料”。

為了履行金融賬戶(hù)涉稅信息自動(dòng)交換國(guó)際義務(wù)，稅務(wù)總局聯(lián)合財(cái)政部和中國(guó)人民銀行、中國(guó)銀行業(yè)監(jiān)督管理委員會(huì)、中國(guó)證券監(jiān)督管理委員會(huì)、中國(guó)保險(xiǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)共同簽發(fā)了《非居民金融賬戶(hù)涉稅信息盡職調(diào)查管理辦法》，根據(jù)該管理辦法，我國(guó)推行CRS的工作具體時(shí)間安排如下：2017年1月1日，中國(guó)境內(nèi)設(shè)立的金融機(jī)構(gòu)對(duì)新開(kāi)立的個(gè)人和機(jī)構(gòu)賬戶(hù)開(kāi)展盡職調(diào)查；2017年12月31日前，完成對(duì)存量個(gè)人高凈值賬戶(hù)（截止至2016年12月31日金融賬戶(hù)加總余額超過(guò)600萬(wàn)元）的盡職調(diào)查；2018年9月30日前，中國(guó)承諾作為第二批實(shí)施CRS的國(guó)家，將完成首次對(duì)外交換非居民金融賬戶(hù)涉稅信息的工作；2018年12月31日前，完成對(duì)存量個(gè)人低凈值賬戶(hù)和全部存量機(jī)構(gòu)賬戶(hù)的盡職調(diào)查。同時(shí)，上述《管理辦法》要求賬戶(hù)持有人（包括個(gè)人或者機(jī)構(gòu)）真實(shí)、及時(shí)、準(zhǔn)確、完整地向金融機(jī)構(gòu)提供相關(guān)信息，包括賬戶(hù)持有人或者有關(guān)控制人的稅收居民身份等。

簡(jiǎn)言之，對(duì)于被認(rèn)定或被懷疑的中國(guó)稅務(wù)居民，他們?cè)诮粨Q名單（目前已有106個(gè)國(guó)家地區(qū)承諾實(shí)施，且囊括各大離岸中心）的海外賬戶(hù)信息都將向中國(guó)稅務(wù)總局公開(kāi)。

三、CRS對(duì)海外資產(chǎn)并購(gòu)和配置的影響

（一）CRS并非稅務(wù)義務(wù)的開(kāi)始

對(duì)于CRS，往往人們存在誤區(qū)，認(rèn)為CRS推行增設(shè)了納稅的義務(wù)，但根據(jù)我國(guó)之稅收規(guī)定，無(wú)論CRS是否推行，納稅義務(wù)是本身就存在的。

根據(jù)我國(guó)稅法之規(guī)定，在中國(guó)境內(nèi)有住所，或者無(wú)住所而在境內(nèi)居住滿(mǎn)一年的個(gè)人，其從中國(guó)境內(nèi)與境外取得的所得仍需繳納個(gè)人所得稅/企業(yè)所得稅，其中包括股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。根據(jù)《關(guān)于非居民個(gè)人股權(quán)轉(zhuǎn)讓相關(guān)政策的批復(fù)》（國(guó)稅函〔2011〕14號(hào)）的規(guī)定，對(duì)于非中國(guó)稅收居民的個(gè)人，即使是間接轉(zhuǎn)讓中國(guó)企業(yè)股權(quán)，收益中來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)所得的仍需納稅；根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于境外注冊(cè)中資控股企業(yè)依據(jù)實(shí)際管理機(jī)構(gòu)標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定為居民企業(yè)有關(guān)問(wèn)題的通知》（82號(hào)文）的規(guī)定，對(duì)于實(shí)際管理機(jī)構(gòu)在中國(guó)境內(nèi)的企業(yè)但注冊(cè)地在境外的公司：會(huì)被認(rèn)定為中國(guó)居民企業(yè)，就其來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)、境外的所得征收企業(yè)所得稅；根據(jù)《關(guān)于加強(qiáng)非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得企業(yè)所得稅管理的通知》（698號(hào)文）的規(guī)定，非居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓中國(guó)居民企業(yè)的股權(quán)（不包括在公開(kāi)的證券市場(chǎng)買(mǎi)入并賣(mài)出中國(guó)居民企業(yè)的股票）所取得的收入仍需納稅。

（二）CRS的最大作用——追稅利器

現(xiàn)隨著經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展，海外并購(gòu)項(xiàng)目及個(gè)人進(jìn)行海外資產(chǎn)配置的數(shù)量日益增加。以往，由于信息不透明不對(duì)稱(chēng)、披露機(jī)制不完善，中國(guó)稅收居民在海外的資產(chǎn)較易脫離本國(guó)的稅收監(jiān)管，畢竟鞭長(zhǎng)莫及，漏網(wǎng)有之。現(xiàn)隨著CRS大力推行，在CRS體系成員國(guó)擁有海外資產(chǎn)的中國(guó)公民的金融賬戶(hù)不再隱蔽，賬戶(hù)信息需由當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)及時(shí)匯總及向中國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)披露，意味著我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)可得到中國(guó)稅收居民境外資產(chǎn)配置的信息，從而實(shí)現(xiàn)對(duì)稅收居民境外金融賬戶(hù)之有效監(jiān)管。

為便于理解，筆者在此簡(jiǎn)單舉例，假設(shè)一中國(guó)公民在海外建立了一BVI公司，該公司在香港一銀行設(shè)立賬戶(hù)，基于公司層面，銀行會(huì)將該法人戶(hù)口的稅收居住地定為BVI，信息將通過(guò)香港稅務(wù)局傳到BVI稅收當(dāng)局；因公司實(shí)際受益人為中國(guó)稅收居民，則該中國(guó)公民的個(gè)人信息及戶(hù)口信息也將被香港稅務(wù)局交換給中國(guó)稅局。所以，CRS對(duì)應(yīng)的只是一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)，各國(guó)加入該標(biāo)準(zhǔn)后將推出相應(yīng)法規(guī)政策，參與國(guó)家與地區(qū)之間的稅務(wù)居民資料交換，提升稅收透明度與打擊跨境逃稅。

四、小結(jié)

筆者認(rèn)為，CRS作為全球稅務(wù)信息透明化趨勢(shì)的重要舉措，它對(duì)日后海外資產(chǎn)并購(gòu)和配置的具體影響巨大。對(duì)此，筆者建議，無(wú)論是并購(gòu)方還是被并購(gòu)方以及提供專(zhuān)業(yè)服務(wù)的律師和會(huì)計(jì)師等專(zhuān)業(yè)人士都要越來(lái)越重視CRS對(duì)海外資產(chǎn)并購(gòu)或配置的影響，對(duì)于企業(yè)在海外進(jìn)行資產(chǎn)并購(gòu)與個(gè)人在海外進(jìn)行資產(chǎn)配置等行為，均需將CRS納入考量因素之一，以制定更為合理、有利的方案。

同時(shí)，筆者需在此提醒，雖CRS仍未實(shí)現(xiàn)真正的全球化，部分投資者出于各種因素考慮會(huì)將部分投資轉(zhuǎn)移到非CRS參與國(guó)或地區(qū)，則應(yīng)當(dāng)注意該資產(chǎn)配置轉(zhuǎn)移可能會(huì)面臨安全保障風(fēng)險(xiǎn)及存在資產(chǎn)變現(xiàn)、高額稅務(wù)等問(wèn)題。另外，更重要的是CRS所代表的是國(guó)際反避稅行為及稅務(wù)信息透明化趨勢(shì)的迅速增強(qiáng)，迫于全球經(jīng)濟(jì)之壓力，筆者相信將會(huì)有越來(lái)越多的非CRS參與國(guó)或地區(qū)加入，此時(shí)投資者仍需及時(shí)履行依法納稅等必要義務(wù)。

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作者簡(jiǎn)介：

何勇（1979～），男，湖北武漢人，現(xiàn)居住地廣東省東莞市，民族：漢，學(xué)歷：本科。研究方向：民商事法律、行政法學(xué)。