低碳經濟視角下的碳會計信息披露研究

●陶莉娜

低碳經濟視角下的碳會計信息披露研究

●陶莉娜

低碳經濟是當前全球高度關注的熱點話題，低碳經濟背景下的企業(yè)碳會計信息披露尤為重要。碳會計作為新興產物，信息披露制度的完善，需要各方理論聯(lián)系實踐、實踐驗證理論的不斷努力，以促進我國低碳經濟的發(fā)展，實現(xiàn)經濟可持續(xù)發(fā)展。本文結合我國碳會計披露的發(fā)展歷程，分析我國碳會計信息披露制度的內容、模式以及現(xiàn)狀，指出其中存在的問題，并有針對性地提出改進建議。

低碳經濟碳會計信息披露

一、國內外研究綜述

（一）國外研究綜述

國外對于碳會計的研究開展較早，研究成果和理論體系也較為完善，加之豐富的實踐經驗，值得我國借鑒和學習。

O.Dwycrctal（2005）認為信息使用者應該要求企業(yè)披露涉碳信息，碳信息有利于外界對企業(yè)的監(jiān)督，并督促其改變生產行為，轉向低碳生產。Ans Kolk,David Lcvy和Jonatan Pinkse（2008）認為低碳經濟背景下，企業(yè)財務業(yè)務、GHG(溫室效應氣體)減排和公司氣候戰(zhàn)略三者之間的關系顯得較為復雜，極易導致信息失真，可通過加強涉碳信息的披露，提高其一致性、真實性、客觀性，以保障信息的真實客觀。Jan Bebbingon和Carlos Larrinaga-gonzalcz（2008）認為披露與GCC①相關的非財務信息，向外界提供真實及公允的財務報告是必要的措施。Aldersgate Group（2007）認為在當前的披露制度下，企業(yè)披露的信息缺乏可比性，因此制定統(tǒng)一規(guī)范的信息披露準則是必然的。Jones（2010）認為企業(yè)和環(huán)境之間的信管系對信息的披露具有一定的影響。Ratnatunga（2010）認為可以建立換算機制，利用貨幣度量代替碳排放非貨幣度量，進一步估價，從量化角度對碳信息進行反映。

（二）國內研究綜述

國內關于碳會計的研究晚于國外，但是在學術研究方面也取得了較大成就。國外學者涉及的研究領域，我國學者也有很出色的學術研究成果。

碳會計概念方面，敬彩云（2010）認為企業(yè)在經濟生產過程中的碳排放量，是碳會計的核算對象。閆明杰（2011）認為在低碳經濟發(fā)展背景下，碳會計遵循可持續(xù)發(fā)展，以有利于對碳資金流動進行確認計量和報告，體現(xiàn)其系統(tǒng)全面性，督促涉碳企業(yè)履行低碳責任，提高資源的利用效率。劉美華、施先旺（2012）認為碳會計根據(jù)低碳經濟法律，對企業(yè)中關于碳排放的經濟業(yè)務，進行確認、計量、記錄和報告，提供碳減排信息。王愛國（2012）認為基于傳統(tǒng)會計理論角度，碳會計以節(jié)能減排為目標，對企業(yè)的涉碳經濟活動進行核算和監(jiān)督，提供貨幣性或其他數(shù)量化信息。李思佳、李殿偉（2014）認為新的經濟現(xiàn)象和活動產生于新的經濟發(fā)展模式，而碳會計即為響應新的經濟現(xiàn)象和活動而生。張彩萍、譚德明和劉梅娟（2015）基于宏微觀層面的視角，認為碳會計是采用一系列核算方法，向信息使用者提供碳排放財務信息的一項管理活動。

碳會計信息披露方面，劉金芹（2010）認為企業(yè)應該基于原有的財務報表基礎上，增加包括CDM②項目的資金來源、項目所涉及的風險、借款費用資本化、有關成本費用、收益及對企業(yè)經營成果的影響等財務信息。靳夢婕（2015）基于碳會計與環(huán)境會計的角度，通過對比分析，提出進一步規(guī)范我國碳會計信息披露的要求。

結合國內外的學術研究可知，目前低碳經濟受到全球高度關注和重視，各國期待行業(yè)能夠采用全球碳排放會計準則以及完善碳會計準則。然而，對于碳會計的研究尚處于初始階段，各方面條件尚未成熟，因此，加強碳會計的相關信息披露顯得尤為重要，是發(fā)展低碳經濟的必然選擇。對于碳會計發(fā)展過程中存在的問題及解決方案亦非常重要，本文就問題及改善建議進行系統(tǒng)的整理闡述，以期對碳信息披露即碳會計的后續(xù)發(fā)展起到一定的借鑒作用。

二、我國碳會計信息披露制度

（一）基本內容

表1 碳會計基本內容

（二）碳會計信息披露的方式

碳會計信息的披露內容包括定量、定性信息，一般情況下，企業(yè)披露碳會計信息的方式主要有以下兩種方式：一種是在傳統(tǒng)會計報表中增加碳會計項目，或在附注中注明；另一種是編制單獨的碳會計報告。

兩種披露方式相比之下，投資者更加青睞于編制獨立的碳會計報告，因為獨立的碳會計報告反映了企業(yè)一系列的生產經營過程，從原材料的投入到產品生產、銷售等每一個環(huán)節(jié)所消耗和排放的信息，全面系統(tǒng)地反映碳排放情況。結合當前我國具體國情來看，獨立編制碳會計報告可以彌補現(xiàn)行報告中存在的缺陷，完善財務報告，即獨立編制碳會計的信息披露方式更加適合企業(yè)的發(fā)展。

低碳經濟指的是在可持續(xù)發(fā)展的理念指導下，通過技術革新、制度創(chuàng)新、產業(yè)轉型、新能源開發(fā)等多種措施，盡可能地減少諸如煤炭石油等高碳能源的消耗，減少溫室氣體排放量，達到經濟社會發(fā)展與生態(tài)環(huán)境保護的經濟發(fā)展狀態(tài)。發(fā)展低碳經濟不僅是承擔環(huán)境保護責任，完成國家節(jié)約能源、降低排放量的表現(xiàn)，還是調整經濟結構，提高能源利用效率，發(fā)展新興工業(yè)，建設生態(tài)文明的必要措施。

我國低碳經濟的發(fā)展主要分為三個階段：第一階段是低碳經濟起步期，我國開始制定環(huán)保相關制度規(guī)定，打下今后低碳經濟發(fā)展的夯實基礎；第二階段低碳經濟起飛階段，對節(jié)能減排制定了相關規(guī)劃；第三階段是飛速發(fā)展期，我國政府出臺了一系列的政策法規(guī)，淘汰產能落后污染嚴重的企業(yè)，強調節(jié)能減排，大力推廣節(jié)能技術和產品。實踐證明相關的政策法規(guī)保障了節(jié)能減排的實現(xiàn)，為低碳經濟的發(fā)展提供了堅實的法律支持。如表2所示。

三、理論基礎

（一）低碳經濟概念及發(fā)展歷程

表2 政策演進

（二）碳會計信息披露

低碳經濟更新了企業(yè)的生產經營活動，傳統(tǒng)的會計核算體系勢必無法滿足企業(yè)的經濟業(yè)務往來的核算，碳會計由此應運而生。碳會計能夠起到調整、優(yōu)化產業(yè)結構低碳化發(fā)展作用，進而推動低碳經濟的可持續(xù)發(fā)展。碳會計根據(jù)相關法律法規(guī)，對企業(yè)碳的排放等低碳活動，運用貨幣計量方式，對其進行確認和計量，披露企業(yè)碳會計信息。同時，在傳統(tǒng)會計的基礎上把可持續(xù)發(fā)展作為指導思想，把節(jié)能減排設為最終目標。在發(fā)展碳會計的大框架下，積極發(fā)展和完善碳信息披露制度，奠定碳會計整個核算體系的基礎。

碳會計信息披露是碳會計的重要表現(xiàn)形式，企業(yè)通過信息披露向會計信息使用者提供關于碳的一切生產經營情況，保障政府和社會公眾的知情權、滿足企業(yè)和投資者做出決策的需要。作為碳會計核算體系的一個重要組成部分，碳信息的披露制度應該更加全面系統(tǒng)，為期奠定堅實的理論基礎，有效推動碳會計的發(fā)展。

碳會計信息披露具有非常重要的意義。第一，碳會計信息披露能夠滿足信息使用者的需要。在低碳經濟發(fā)展模式下，為了保障自身的經濟利益，做出正確的決策，外部信息使用者對低碳信息的披露關注度非常高，低碳信息是需求者投資決策的一項重要考慮指標。一方面，政府為了了解企業(yè)為低碳經濟發(fā)展所做的貢獻的大小，需要利用各類企業(yè)提供碳會計信息，來衡量企業(yè)的低碳績效，并制定及完善與低碳相關的法律法規(guī)，促進整個社會的低碳經濟的發(fā)展；另一方面，投資者非常重視企業(yè)碳會計信息披露，他們關注投資對象在低碳方面所做的貢獻、企業(yè)所承擔的社會責任是否履行到位，其他影響企業(yè)財務狀況和經營成果的信息。此外，對于企業(yè)周邊的群眾而言，他們是直接的利益相關者，企業(yè)是否如實披露碳會計信息直接關乎他們的身體健康狀況，因此有關碳會計的信息披露顯得尤為重要。第二，碳信息的披露有利于增強內部決策的科學性，提高企業(yè)的綜合效益。積極披露碳會計信息，能夠促使企業(yè)決策者在關注經濟效益的同時，也增強對企業(yè)的低碳效益的關注度，進而提高企業(yè)的綜合效益。第三，碳會計信息披露有利于加強我國對外開放，增強我國在全球市場的競爭力。聯(lián)合國氣候大會的多次召開表明低碳經濟的發(fā)展模式的重要性，已經達到了前所未有的高度。我國企業(yè)要想進一步在國際市場上擁有自己的市場份額，參與到國際市場競爭中去，就必須重視低碳經濟的發(fā)展模式，以達到低碳眼球，為國際市場上的合作者提供真實客觀的碳信息，加強國家之間的貿易往來，鞏固國家關系的同時也增強了國內商品在國際市場上的競爭力。第四，碳信息的披露有利于我國國民經濟發(fā)展水平的科學評價，改變片面追求GDP的發(fā)展理念。據(jù)統(tǒng)計數(shù)據(jù)，我國GDP的增長中含有20%的環(huán)境代價，這是一種典型的“先發(fā)展后治理”的發(fā)展方式，不具有可持續(xù)性，甚至具有一定的落后性。因此，我們必須改變經濟發(fā)展理念和模式，采用全新的核算方式，真實客觀地反映綠色GDP的增長。對資源、環(huán)境及低碳等要素進行量化度量，并將其納入國民經濟的核算指標，彌補傳統(tǒng)國民經濟的會計的核算體系的不足，進而科學、真實、客觀地評價我國國民經濟發(fā)展水平。碳信息的披露可以推進綠色GDP的實現(xiàn)，適應當前低碳經濟的發(fā)展。

四、我國碳會計信息披露制度存在的問題

（一）相關法律制度不完善

縱觀西方碳會計的發(fā)展歷程，我們可以發(fā)現(xiàn)其碳會計發(fā)展迅速又具有超前性，究其原因即西方國家重視法律，關于碳會計的發(fā)展和完善，及時針對地制定頒布相關法律法規(guī)，逐步有效規(guī)范碳信息的披露制度。然而，我國碳會計領域還缺乏直接相關的法律法規(guī)，而只能參考《企業(yè)會計制度》③和《企業(yè)會計準則》④，其中存在諸多模糊之處，缺乏針對性和明確性，對于部分碳經濟業(yè)務往來尚不能做出明確處理，對碳信息的披露方面也存在著模棱兩可的紕漏。同時，碳會計各要素的確認、計量和核算方面也缺少規(guī)范統(tǒng)一的規(guī)定，使得碳會計在實務方面缺乏可操作性，不能衡量企業(yè)的披露信息質量，不能有效滿足信息使用者的需求。特別地，碳信息的披露方面，一旦缺乏法律法規(guī)的約束和統(tǒng)一，部分企業(yè)就會缺乏披露企業(yè)相關的碳會計信息的主動積極性，從而對信息使用者帶來一定的信息失真及損失。

（二）理論研究落后

我國的碳會計處于初級階段，學術界對于碳會計的研究較少，而且與西方國家相比較為落后，一直處于不斷學習和借鑒西方國家碳會計的狀態(tài)。在這樣的背景和基礎上來解決國內會計實務中遇到的問題，避免不了我國碳會計的落后性，始終滯后于發(fā)達國家的步伐。同時，我國會計學術界對碳會計的研究側重于規(guī)范研究，實證方面的研究比較少，缺乏數(shù)據(jù)上的對比分析，注重理論上的對比，對于碳會計及信息披露制度的發(fā)展的推動作用有限，導致了我國碳會計的理論研究的滯后性，也給構建企業(yè)碳會計信息披露制度的研究造成一定的消極影響。因此，理論研究方面的提高刻不容緩，理論能指導實踐，而實踐能促進理論的完善，相關理論研究可以結合相關的實際案例，從實務操作方面系統(tǒng)第完善理論研究。

（三）專業(yè)碳會計人才缺乏

碳會計是在低碳經濟背景下應運而生，屬于新興的經濟產物，需要很多學科的知識基礎，涉及面廣，不僅涵蓋會計學和管理學，還涉及環(huán)境學、生態(tài)學等學科，對于實務操作人才具有一定的挑戰(zhàn)性。對于碳會計實務操作的工作人員有很高的專業(yè)要求，復合型人才需求大。然而，我國高校培養(yǎng)的人才比較單一化、集中化，對于其他非核心專業(yè)課的學習培訓幾乎沒有，給復合型人才的培養(yǎng)造成很大的缺口，極大地影響了我國碳會計的發(fā)展。

（四）監(jiān)督機制不完善

企業(yè)是否積極披露碳會計信息直接影響碳會計的發(fā)展，而要實現(xiàn)碳會計信息的有效披露，需要完善的監(jiān)督機制。我國的監(jiān)督機制存在很大的漏洞，對于企業(yè)的信息披露沒有盡到有效督促的職責，這就導致很多企業(yè)非常被動地披露相關的碳會計信息，導致信息使用者不能獲取正確的企業(yè)信息，從而做出錯誤的投資決策。同時，監(jiān)督機制不完善，即使有法律規(guī)范、專業(yè)人才，也會導致相關制度形同虛設，對碳會計的發(fā)展和完善起不到任何推動作用。

五、完善我國碳會計信息披露的建議

（一）建立健全低碳相關的立法工作

碳會計信息披露與法規(guī)之間聯(lián)系密切，在法律法規(guī)的強制要求下，企業(yè)才會比較客觀真實地披露會計信息。雖然我國從1979面開始就制定了《環(huán)境保護法》⑤《土地管理法》⑥《礦產資源法》⑦等法律，但是關于碳會計信息披露的相關法律卻是不夠的，與比較成熟的歐美國家還存在巨大的差距。發(fā)達國家的碳會計之所以發(fā)展良好，主要原因在于其及時有效地制定實施了相關的法律法規(guī)，用制度約束和規(guī)范其發(fā)展，并在實踐中不斷完善，同時也在及時改進，切實做到理論指導實踐，實踐改進理論，有效促進碳會計及其信息披露的有效發(fā)展。鑒于此，我國政府部門、環(huán)保部門應該高度重視，建立健全相關立法工作，將成熟的規(guī)定予以制度化，約束和指導相關實務操作，并及時改進實務操作中不科學、不合理之處，真正做到反映碳會計信息的客觀真實性，以推動碳會計及其信息披露制度的發(fā)展。

（二）重視碳會計理論研究

會計理論的完善與否直接影響會計實務工作。我國目前碳會計實務操作缺乏理論指導，碳會計信息披露更是一大盲點。由此，學術界應該高度重視碳會計的理論研究，將理論研究和實際操作相互聯(lián)系，相互補充，相互促進，以解決計量、成本確認等基本理論問題。我國成立的“碳會計專業(yè)委員會”和“環(huán)境會計專門委員會”等組織的成立無疑會推動碳會計的理論研究。碳信息的披露需要理論指導規(guī)范，我國目前還缺乏相關的理論指導，導致涉碳企業(yè)披露的碳信息不具有可比性，口徑不一，規(guī)范不一，導致結果的不規(guī)范，造成信息使用者不能根據(jù)相關信息進行分析，極易導致做出不合理的投資決策，同時也給政府部門造成不科學的評估，最終影響相關政策的修訂，這對于碳會計及其信息披露而言具有很大的風險，對于國民經濟而言更是潛在的威脅。因此，我國必須加強對談領域及其信息披露的研究，通過真實客觀嚴謹?shù)臄?shù)據(jù)分析，得出真實可靠的結論，指導實踐中的生產經營過程。

（三）加強復合型專業(yè)人才培養(yǎng)

碳信息披露涉及諸多學科，其發(fā)展需要復合型人才，對會計領域和環(huán)境生態(tài)領域有一定的見識，這樣才能有效促進該制度的發(fā)展。因此，對于學生而言，高校培養(yǎng)會計人才應該注重對學生復合型能力及知識的培養(yǎng)，使其掌握全面的專業(yè)知識。同時，加強實務方面的操作訓練，以使得學生更容易適應會計工作。對于工作者而言，應該主動了解與環(huán)境保護，生態(tài)保護和經濟等方面的知識，盡量豐富自己的專業(yè)知識，以提高自己的業(yè)務水平，在實踐中促進碳會計的發(fā)展。我國目前這方面的人才比較欠缺，因此必須加強培養(yǎng)，可以通過適當?shù)男Ｆ舐?lián)合，實現(xiàn)訂單培養(yǎng)，學校根據(jù)企業(yè)的實際需求，為其培養(yǎng)人才，而企業(yè)則可以為學生提供實務操作，鞏固學校所學的理論專業(yè)知識，如此得以有效滿足社會對復合型人才的需求，有效實現(xiàn)人才銜接。

（四）加強碳會計信息披露的政府監(jiān)督

我國《會計法》⑧規(guī)定：“全國的會計工作由財政部做統(tǒng)一全面的管理。”《公司法》⑨規(guī)定：“在證券市場公司發(fā)行股票的大型企業(yè)的信息披露工作由中國證監(jiān)會具體管理。”由此可看出，企業(yè)碳會計信息的披露涉及財政部、國務院證券委、證監(jiān)會等主要部門。政府部門在碳領域進行制定規(guī)范的同時，應該加強對涉碳企業(yè)的監(jiān)督，以保障其嚴格按照規(guī)定披露碳信息，切實引導企業(yè)的發(fā)展。同時，碳會計中涉及到諸多碳指標的確定，因此環(huán)保部門也發(fā)揮著重要的監(jiān)督作用。涉及到的政府部門應該大力發(fā)揮自身的監(jiān)督作用，在企業(yè)生產經營過程中進行全程監(jiān)督，做好事前、事中、事后監(jiān)督，保障披露的碳信息的有效性和客觀性。在有效的監(jiān)督下，企業(yè)會嚴格按照相關規(guī)定執(zhí)行，有利于推動碳信息披露的發(fā)展和進一步改善。

六、研究結論及展望

本論文主要研究了在低碳經濟視角下，通過分析我國碳會計及信息披露制度現(xiàn)狀，指出碳會計信息披露過程中存在的問題，針對性地提出完善建議，并得出以下結論。

第一，低碳經濟是適應當前環(huán)境友好型的經濟發(fā)展模式。我國的低碳經濟發(fā)展還存在諸多缺陷，為了解決我國政府面臨的國際壓力，積極參與到國際環(huán)境保護中，樹立我國的大國形象，以及我國經濟的可持續(xù)發(fā)展，我國必須積極推進低碳經濟的發(fā)展。

第二，碳會計是低碳經濟背景下的新興產物，碳會計信息披露亟須改善。傳統(tǒng)的會計信息披露已經無法有效反映企業(yè)的碳會計信息，改進完善碳會計信息披露制度尤為重要，不僅能夠全面反映企業(yè)的所有財務信息，還能有助于各方利益相關者對此做出分析，做出決策。

第三，碳會計信息披露內容要全面，盡可能涵蓋與低碳行為相關的信息。對于我國現(xiàn)存的兩種信息披露方式，涉碳企業(yè)要根據(jù)自身特點來合理選擇合適的披露方式，有效披露自身財務信息的同時，也推動了碳信息披露制度的發(fā)展和改進。

第四，碳會計信息披露制度尚處于初級階段，還有很長的發(fā)展道路，需要相關多方協(xié)調努力，承擔起發(fā)展、改進、監(jiān)督的責任，為碳會計信息披露的完善做出自己的貢獻，推動低碳經濟的發(fā)展，進而實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。

回顧過去，改革開放以來，我國為了解決人民的基本溫飽問題，開始大力發(fā)展工業(yè)，事實證明，工業(yè)化發(fā)展對國家的經濟發(fā)展具有顯著的促進作用，然而，發(fā)展之余，我們必須清楚地意識到環(huán)境的超負荷，頻繁發(fā)生的沙塵暴、霧霾等嚴重影響人們的身心健康，各種與環(huán)境相關的疾病接踵而至，對人類的未來而言是一個巨大的威脅。因此，“先發(fā)展后環(huán)?！钡陌l(fā)展理念有失偏頗，在目前經濟高速發(fā)展的環(huán)境下，我們必須兼顧環(huán)境、生態(tài)，積極發(fā)展環(huán)境友好型經濟環(huán)境，促進經濟快速發(fā)展的同時，加強對環(huán)境的保護力度，為人類營造一個健康綠色的生活環(huán)境。展望未來，未來的經濟發(fā)展勢必圍繞可持續(xù)發(fā)展，而低碳經濟發(fā)展模式正是各國所追捧的模式。目前來看，我國正大力發(fā)展低碳經濟，低碳經濟的市場潛力非常巨大。隨著我國低碳市場的建立和完善，以及各方學者的共同努力，相信我國未來的碳會計的研究成果更加豐富，一定能夠建立完善且實用的碳會計信息披露制度。■

（作者單位：廣東省東莞市財政局塘廈分局）

注釋：

①GCC:Global Climate Change，全球氣候變化。

②CDM：全稱Clean Development Mechanism,清潔發(fā)展機

制，是《京都議定書》中引入的三個靈活履約機制之一。

③《企業(yè)會計制度》：財政部網站。

④《企業(yè)會計準則》：2006年發(fā)布，2007年1月實施。

⑤《環(huán)境保護法》：1989年制定實施，2014年4月通過修訂，2015年1月實施。

⑥《土地管理法》：于1986年制定，2004年修訂通過并實施。⑦《礦產資源法》：于1989年3月19日通過，1996年8月29修訂通過，并實施。

⑧《會計法》：于1999年10月31日修訂通過，自2000年7月1日開始實施。

⑨《公司法》：于2013年12月28日修訂通過，自2014年3月1日開始實施。

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