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    關(guān)于對(duì)資源稅原礦銷售額與精礦銷售額的換算

    2017-08-18 09:28:31陳世安
    財(cái)會(huì)學(xué)習(xí) 2017年14期
    關(guān)鍵詞:資源稅

    陳世安

    摘要:對(duì)以銷售精礦為主的大部分黑色金屬礦、有色金屬礦和非金屬礦,其計(jì)稅依據(jù)為精礦的銷售額,但在實(shí)際工作當(dāng)中,經(jīng)常會(huì)遇到納稅人是以原礦形式進(jìn)行銷售,這時(shí)就涉及到要將原礦銷售額換算成精礦銷售額,本文對(duì)資源稅原礦銷售額與精礦銷售額的換算按成本法和市場(chǎng)法進(jìn)行了深入細(xì)致的分析,希望能對(duì)實(shí)務(wù)工作有所幫助。

    關(guān)鍵詞:資源稅;原礦銷售額;精礦銷售額;換算

    根據(jù)財(cái)政部和國家稅務(wù)總局2016年發(fā)布了《關(guān)于資源稅改革具體政策問題的通知》(財(cái)稅〔2016〕54號(hào))規(guī)定,從2016年7月1日起資源稅全面施行從價(jià)計(jì)征。只對(duì)經(jīng)營分散、多為現(xiàn)金交易且難以控管的粘土、砂石,按照便利征管原則,仍實(shí)行從量定額計(jì)征。對(duì)以銷售精礦為主的大部分黑色金屬礦、有色金屬礦和非金屬礦,將其計(jì)稅依據(jù)確定為精礦的銷售額。對(duì)部分資源稅納稅人銷售原礦的,應(yīng)該采用成本法或市場(chǎng)法將原礦銷售額換算為精礦銷售額,按精礦銷售額作為計(jì)稅依據(jù)進(jìn)行納稅申報(bào),以利于兩者之間的稅負(fù)均衡。

    一、成本法

    如果本地區(qū)精礦銷售情況很少,缺乏可參照的同類產(chǎn)品市場(chǎng)售價(jià),納稅人銷售或視同銷售其自采原礦的,可采用成本法將原礦銷售額換算成精礦銷售額確定計(jì)稅依據(jù)。成本法是在原礦銷售額的基礎(chǔ)上加上將原礦加工為精礦的進(jìn)一步加工成本和適當(dāng)?shù)睦麧?rùn),將原礦銷售額換算為精礦銷售額,以換算得出的精礦銷售額作為計(jì)稅依據(jù)進(jìn)行納稅申報(bào)。計(jì)算公式為:

    精礦銷售額=原礦銷售額+將原礦加工為精礦的進(jìn)一步成本×(1+成本利潤(rùn)率)

    成本法的適用范圍:一是在本地區(qū)應(yīng)稅礦產(chǎn)品多為按原礦銷售,缺乏同類精礦的銷售價(jià)格,只能采用成本法將原礦銷售額換算成精礦銷售額外。二是納稅人會(huì)計(jì)核算健全,賬簿資料完整,會(huì)計(jì)核算水平較高,成本核算準(zhǔn)確,能真實(shí)、可靠、完整的提供應(yīng)稅礦產(chǎn)品加工成本,并能進(jìn)行成本預(yù)測(cè),提供原礦加工為精礦的進(jìn)一步加工成本。三是缺乏精礦的公開市場(chǎng)交易價(jià)格,或精礦市場(chǎng)價(jià)格畸高或畸低又無正當(dāng)理由。

    成本法的優(yōu)點(diǎn):一是計(jì)算簡(jiǎn)便。納稅義務(wù)人的原礦銷售額和進(jìn)一步加工成本等數(shù)據(jù)資料均容易取得,在在稅務(wù)機(jī)關(guān)核定成本利潤(rùn)率的基礎(chǔ)上,直接計(jì)算便可計(jì)算出應(yīng)納稅收入。二是在成本法模式下,稅務(wù)機(jī)關(guān)只需要確定出應(yīng)稅礦產(chǎn)品的成本利潤(rùn)率,便可計(jì)算查賬征收,因此便于稅務(wù)機(jī)關(guān)征收管理。缺點(diǎn):一是計(jì)稅依據(jù)與市場(chǎng)脫節(jié),計(jì)稅價(jià)格為原礦銷售額加上進(jìn)一步加工成本和適當(dāng)?shù)睦麧?rùn),并非同類精礦的市場(chǎng)售價(jià)。二是計(jì)稅價(jià)格的確定有賴于會(huì)計(jì)核算和成本管理水平 的高低,原礦進(jìn)一步加工成本的確定,看似簡(jiǎn)單,實(shí)則在實(shí)務(wù)工作中最難確定,初級(jí)原礦或經(jīng)過初加工的原礦其進(jìn)一步加工成本都存在很大差別。三是成本利潤(rùn)率的確定具有主觀性。一個(gè)企業(yè)管理水平的高低、產(chǎn)品進(jìn)銷價(jià)格的波動(dòng)都會(huì)影響到企業(yè)的成本利潤(rùn)率,同一省份不同地區(qū)同類產(chǎn)品的成本利潤(rùn)率也存在很大差別。成本法是在各省統(tǒng)一確定一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)成本利潤(rùn)率的基礎(chǔ)上進(jìn)行組價(jià)計(jì)算,難免與企業(yè)實(shí)際情況不符。

    二、市場(chǎng)法

    如果本地區(qū)同類精礦對(duì)外銷售占1/3以上,就視為有可參照的精礦銷售價(jià)格,可采用市場(chǎng)法將原礦銷售額換算為精礦銷售額計(jì)算繳納資源稅。市場(chǎng)法是在省級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)核定礦產(chǎn)品資源稅換算比的基礎(chǔ)上,將原礦銷售額換算成精礦銷售額確定計(jì)稅依據(jù)。

    精礦銷售額=原礦銷售額×換算比

    換算比=同類精礦單位價(jià)格÷(原礦單位價(jià)格×選礦比)

    選礦比是指每選一噸精礦所需要的原礦噸數(shù),通常以倍數(shù)表示。其計(jì)算公式為:

    選礦比=加工精礦耗用的原礦數(shù)量÷精礦數(shù)量

    選礦比是用原礦品位、精礦品位和尾礦品位計(jì)算出來的,即用給礦量與計(jì)算出來的精礦量相比得出選礦比,因此,從理論上來說,選礦比是一定大于1。在實(shí)際工作當(dāng)中選礦比是用給礦重量與實(shí)際稱得的精礦重量相比得出來的。

    市場(chǎng)法的重點(diǎn)是確定選礦比,選礦比的確定受企業(yè)的生產(chǎn)工藝、經(jīng)營管理水平等重影響。企業(yè)的生產(chǎn)工藝越先進(jìn),單位原礦生產(chǎn)的精礦就越多,選礦比就越小。

    上述計(jì)算公式存在一定的邏輯關(guān)系,我們可以對(duì)上述公式進(jìn)行驗(yàn)算:

    市場(chǎng)法的適用范圍:一是存在合法有效的資源稅應(yīng)稅礦產(chǎn)品原礦和精礦的銷售市場(chǎng),原礦和精礦銷售價(jià)格穩(wěn)定、公允,公開報(bào)價(jià)容易取得。二是企業(yè)工藝流程較為先進(jìn),能夠正確計(jì)算出選礦比。三是納稅人會(huì)計(jì)賬冊(cè)不健全,難以提供合法有效的成本資料,或無法確定進(jìn)一步加工成本,難以用成本法確定計(jì)稅依據(jù)。四是應(yīng)稅礦產(chǎn)品成本利潤(rùn)率的確定存在困難。

    市場(chǎng)法的優(yōu)點(diǎn):一是計(jì)稅價(jià)格能反映市場(chǎng)公允價(jià)格,在選礦比確定的情況下,市場(chǎng)法更符合企業(yè)實(shí)際,稅負(fù)公平合理。二是對(duì)會(huì)計(jì)賬冊(cè)不健全的小規(guī)模納稅人,由于其無法提供準(zhǔn)確的納稅資料,成本核算不規(guī)范、不健全,原礦加工為精礦的進(jìn)一步加工成本的確定存在困難,使用市場(chǎng)法,更易于納稅人操作。缺點(diǎn):一是同類礦產(chǎn)品精礦和原礦單位價(jià)格的確定,依賴于市場(chǎng)的有效性,不同企業(yè)或不同地區(qū)同類產(chǎn)品的價(jià)格均存在較大差異。二是選礦比的確定存在較大的主觀性,生產(chǎn)技術(shù)和生產(chǎn)工藝先進(jìn)的企業(yè)選礦比可能會(huì)低于工藝和技術(shù)一般的企業(yè)。三是在采用市場(chǎng)法的情況下,企業(yè)管理越先進(jìn),工藝流程越高,每選一噸精礦所需要的原礦噸數(shù)就越少,選礦比就越小。在原礦和精礦單位價(jià)格一定的情況下,選礦比越小換算比就越大。在原礦銷售額一定的情況下,換算比越大,精礦銷售額就越大,企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)就越重。

    資源稅應(yīng)稅礦產(chǎn)品成本法和市場(chǎng)法各有其適用范圍和優(yōu)缺點(diǎn),在實(shí)務(wù)工作當(dāng)中,企業(yè)大多是按各省稅務(wù)部門的要求采用成本法或市場(chǎng)法。同一個(gè)企業(yè)同類礦產(chǎn)品,在采用成本法或市場(chǎng)法的情況下,應(yīng)納資源稅額可能存在較大差異,在企業(yè)可以選擇采用計(jì)稅方法的情況下,應(yīng)進(jìn)行充分的納稅評(píng)估和相應(yīng)的納稅籌劃,在符合稅法規(guī)定的情況下,采用對(duì)企業(yè)最有利的方法。

    參考文獻(xiàn):

    [1]國家稅務(wù)總局.關(guān)于資源稅改革具體政策問題的通知.財(cái)稅〔2016〕54號(hào)文件.

    (作者單位:陜西省安康市財(cái)政局)

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