中美制造業(yè)綜合稅負(fù)對(duì)比分析

邱書欽

摘 要：在美國制造業(yè)回流的戰(zhàn)略下，有關(guān)中美制造業(yè)稅負(fù)高低對(duì)比成為社會(huì)各界熱議的焦點(diǎn)。文章通過對(duì)中美制造業(yè)企業(yè)稅費(fèi)占財(cái)政收入比例、企業(yè)綜合稅率以及企業(yè)微觀層次的對(duì)比后認(rèn)為，中美制造業(yè)綜合稅負(fù)差異明顯。中美稅制不同、中國企業(yè)稅負(fù)過重以及稅收優(yōu)惠不同是造成差異的主要原因。為了提升中國制造業(yè)的國際競(jìng)爭力，我國需要采取有力措施，切實(shí)為企業(yè)減稅降負(fù)，從根本上降低制造業(yè)的成本負(fù)擔(dān)。

關(guān)鍵詞：制造業(yè)；綜合稅負(fù)；增值稅

近期，中國最大的汽車玻璃生產(chǎn)商、被外界稱為“玻璃大王”的福耀玻璃董事長曹德旺在談到中國制造企業(yè)的稅負(fù)問題時(shí)，直言“中國制造業(yè)的綜合稅負(fù)比美國高35%”，引發(fā)了外界關(guān)于中國企業(yè)稅負(fù)高、稅負(fù)重的熱議。綜合稅負(fù)是指企業(yè)繳納的各種費(fèi)用占收入的比例，不僅包括繳納稅收，還包括與政府收入有關(guān)的各種行政性事業(yè)收費(fèi)和基金性收費(fèi)，能夠綜合反應(yīng)企業(yè)實(shí)際稅費(fèi)高低水平。美國新總統(tǒng)特朗普上臺(tái)以后，實(shí)施了“制造業(yè)回歸”戰(zhàn)略，開展了大規(guī)模減稅的經(jīng)濟(jì)政策，更是引發(fā)了中美稅收高低對(duì)比的爭論，把社會(huì)各界的目光集中到了中美制造業(yè)綜合稅負(fù)高低對(duì)比的問題上。

一、中美制造業(yè)綜合稅負(fù)對(duì)比

（一） 企業(yè)稅費(fèi)占財(cái)政收入比例不同

在美國，政府對(duì)企業(yè)不征收增值稅，企業(yè)需要繳納的稅收只有企業(yè)所得稅，主要由聯(lián)邦政府、州和地方政府征收。2016年企業(yè)所得稅占聯(lián)邦政府的財(cái)政收入比重為9.17%，占州和地方政府的財(cái)政收入的比重為1.55%。在中國，面向企業(yè)征收的稅有很多種，僅以企業(yè)所得稅、增值稅、城建及教育附加稅來計(jì)算，2016年企業(yè)繳納的稅收占各級(jí)政府財(cái)政收入達(dá)到60.1%，比重遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于美國，我國企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)由此可見一斑。考慮到其他非正規(guī)的費(fèi)用攤派以及征稅過程的隨意性，中國企業(yè)繳納的總稅費(fèi)占財(cái)政收入高達(dá)90%左右，中國企業(yè)的生產(chǎn)發(fā)展環(huán)境要比美國企業(yè)困難得多。

（二）企業(yè)總稅率高低相差較大

企業(yè)總稅率就是指企業(yè)納稅總額與政府收費(fèi)總額占企業(yè)的利潤比例。根據(jù)世界銀行發(fā)布的最新報(bào)告，2016年我國制造企業(yè)的稅收占到利潤的比重達(dá)到45.3%，加上政府各類行政性收費(fèi)和基金性收費(fèi)的綜合稅率達(dá)到68%；美國制造企業(yè)的稅收比重為38.9%，加上政府的行政性收費(fèi)綜合稅率為44%。從2005年到2016年，美國制造企業(yè)總稅率只增加了16.8%，中國制造企業(yè)總稅率增加了22.4%。

假如中美企業(yè)的稅負(fù)成本都用所得稅來計(jì)算，我國制造企稅收成本若是與美國同等企業(yè)所得稅成本相同，那么中國企業(yè)的稅前利潤就不能低于25%。然而目前我國制造業(yè)稅前利潤普遍較低，大部分都處于10—15%的水平，由此也可以看出我國一般制造業(yè)的稅收成本遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于美國企業(yè)。

（三） 企業(yè)微觀層面稅負(fù)成本對(duì)比

根據(jù)2015年企業(yè)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，對(duì)比格力電器與通用電氣、福耀玻璃與康寧玻璃、上汽集團(tuán)與通用汽車三組中美同類企業(yè)發(fā)現(xiàn)，不管是稅費(fèi)占營業(yè)收入的比重，還是稅費(fèi)占稅前利潤的比重，中國企業(yè)都要要遠(yuǎn)高于美國同類企業(yè)。雖然這樣的對(duì)比沒有考慮到企業(yè)的跨國經(jīng)營的情況，但是也可以顯示出中國企業(yè)的稅負(fù)成本遠(yuǎn)高于美國企業(yè)。

從單個(gè)企業(yè)自身來看，2015年福耀玻璃的利潤總額是30.4億，如果這些利潤全部發(fā)生在美國，按照40%的企業(yè)所得稅率計(jì)算需要繳納的稅收為12.16億。假如福耀的利潤全部發(fā)生在中國，企業(yè)繳納的所得稅、增值稅、以及各種附加稅達(dá)到13.39億。

二、中美制造業(yè)綜合稅負(fù)差異較大的原因

（一）中美稅收體制存在“流轉(zhuǎn)稅”和“所得稅”的差異

中美稅收體制的差異主要體現(xiàn)在是否征收增值稅，是“流轉(zhuǎn)稅”與“所得稅”的差異。中國征收的以生產(chǎn)環(huán)節(jié)的增值稅為主的流轉(zhuǎn)稅，屬于間接稅。當(dāng)企業(yè)買進(jìn)原材料時(shí)，進(jìn)項(xiàng)環(huán)節(jié)需要先交稅，需要預(yù)先墊付稅款，這部分款項(xiàng)就成為企業(yè)的成本，進(jìn)而推高產(chǎn)品價(jià)格，產(chǎn)品賣出去以后才能形成銷項(xiàng)稅款，將稅負(fù)轉(zhuǎn)移到下一個(gè)環(huán)節(jié)，最終購買產(chǎn)品的消費(fèi)者承擔(dān)稅款，這種通過對(duì)生產(chǎn)企業(yè)征收而最終轉(zhuǎn)嫁給消費(fèi)者的稅收就是流轉(zhuǎn)稅，也稱為間接稅。美國不征收增值稅，在企業(yè)生產(chǎn)、投資環(huán)節(jié)不征稅，因此企業(yè)不存在墊付稅款的問題，只在終端消費(fèi)環(huán)節(jié)對(duì)消費(fèi)者征收零售稅，這部分不可抵扣的稅收就是美國的流轉(zhuǎn)稅。所得稅才是美國的主要稅收來源，是直接向收入所得者征收的，因此也稱為直接稅。就算中美兩國對(duì)企業(yè)征收一樣多的稅，中國企業(yè)仍會(huì)感覺稅負(fù)過重，原因就在于我國征收的以增值稅為主的流轉(zhuǎn)稅是在企業(yè)生產(chǎn)過程中產(chǎn)生的，不管企業(yè)盈利與否都需要繳納增值稅。雖然美國企業(yè)的所得稅率平均高達(dá)39%左右，但是這些稅收是在企業(yè)盈利之后才征收的，企業(yè)不賺錢是不需要繳納。

因此美國的稅收體制主要是收入獲得者承擔(dān)，是“誰收入、誰交稅”，用交過稅的收入再去消費(fèi)，不需要企業(yè)承擔(dān)更多的稅費(fèi)，其稅制背后顯示的是一個(gè)鼓勵(lì)消費(fèi)的成熟經(jīng)濟(jì)體。中國的稅收體制則相反，收入本身不需要承擔(dān)太多的稅，所得稅相對(duì)較低，主要是購買產(chǎn)品者承擔(dān)，是“誰消費(fèi)，誰交稅”，中國稅制的背后顯示的是努力提高儲(chǔ)蓄積累的成長型經(jīng)濟(jì)體。

（二） 中國制造業(yè)企業(yè)代繳而不能轉(zhuǎn)嫁的增值稅較高

2016年5月1日“營改增”試點(diǎn)全面推開以后，我國稅收以流轉(zhuǎn)稅為主的特征更加突出。營改增總體上有利于降低我國企業(yè)稅負(fù)成本，能夠有效改善我國間接稅制結(jié)構(gòu)，有利于促進(jìn)我國現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的發(fā)展，提升我國出口勞務(wù)和貨物的競(jìng)爭力。與服務(wù)業(yè)不同，我國制造業(yè)企業(yè)在“營改增”之前一般是不繳納營業(yè)稅的，稅改之后普遍適用13%—17%的較高增值稅稅率。但是制造業(yè)企業(yè)普遍存在著產(chǎn)品在銷售之前代繳的增值稅無法轉(zhuǎn)移的情況，并且存在著很多環(huán)節(jié)代繳的增值稅難以實(shí)現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的問題，導(dǎo)致企業(yè)面臨的稅負(fù)成本不變甚至上升的局面。以生產(chǎn)汽車玻璃的福耀集團(tuán)為例，由于汽車上牌需要開具發(fā)票，該企業(yè)很少取得不開票的收入，基本全額繳納銷項(xiàng)稅。但是生產(chǎn)汽車玻璃的原料主要是石灰石和沙土，難以取得增值稅發(fā)票，因而無法全額扣除進(jìn)項(xiàng)稅款。相關(guān)統(tǒng)計(jì)資料表明，我國制造業(yè)企業(yè)代繳的增值稅將近有1/3的部分無法實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)移，也就是相當(dāng)于營業(yè)收入5%左右的代繳增值稅成為企業(yè)的稅負(fù)成本。

（三） 中美制造業(yè)企業(yè)享受的稅收優(yōu)惠力度不同

近年來為了積極推動(dòng)制造業(yè)企業(yè)減負(fù)降稅，我國建立了立體式的稅收優(yōu)惠政策體系，助推企業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)新舊動(dòng)能轉(zhuǎn)換，一定程度上緩解了我國制造企業(yè)稅負(fù)成本較高的壓力。對(duì)于國家鼓勵(lì)發(fā)展的行業(yè)，按照15%的稅率征收企業(yè)所得稅；對(duì)于小微企業(yè)，專門出臺(tái)了提高增值稅、營業(yè)稅起征點(diǎn)，以及減半征收企業(yè)所得稅的優(yōu)惠政策；對(duì)于處于發(fā)展初期的企業(yè)，通過一系列遞延納稅措施幫助企業(yè)減輕資金的壓力；對(duì)于處于發(fā)展壯大的企業(yè)，通過實(shí)施研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除、固定資產(chǎn)加速折舊等政策，助推企業(yè)加大技術(shù)研發(fā)投入。

美國為了吸引制造業(yè)大規(guī)?；亓?，實(shí)施了“制造業(yè)復(fù)興”的戰(zhàn)略，制造業(yè)企業(yè)的優(yōu)惠政策和投資環(huán)境具有很大的競(jìng)爭力。在聯(lián)邦政府層面，政府允許制造業(yè)企業(yè)在2016—2025年加速設(shè)備折舊從而減征2280億美元的所得稅，同時(shí)又對(duì)在境內(nèi)開展符合條件的制造活動(dòng)的企業(yè)減征1460億美元所得稅，這兩項(xiàng)減征部分就占聯(lián)邦政府企業(yè)所得稅的10.9%左右。在州和地方政府層面，有些州政府在2017—2018繼續(xù)不征收企業(yè)所得稅，有些州政府將減收企業(yè)所得稅。由此可以看出，雖然多項(xiàng)優(yōu)惠稅收政策改善了我國制造業(yè)企業(yè)的稅收壓力，但是與美國制造業(yè)企業(yè)享受的稅收優(yōu)惠政策相比并無優(yōu)勢(shì)。

（四） 稅收法制化程度差異明顯

美國主要企業(yè)稅種的征收都有法律依據(jù)，注重將各種合理的稅收優(yōu)惠措施轉(zhuǎn)化為正式法條。雖然美國企業(yè)所得稅名義稅率較高，但是很多公司的實(shí)際稅率遠(yuǎn)低于名義稅率，原因就是企業(yè)可以合理利用稅收籌劃工具，進(jìn)而縮小稅基，減少繳納的企業(yè)所得稅。在2015年12月，美國國會(huì)把部分將要到期的有關(guān)固定資產(chǎn)加速折舊的政策確立為永久性的稅則，通過立法的形式結(jié)束了各界有關(guān)哪些資產(chǎn)應(yīng)該加速折舊的爭論。

與美國相比，我國只有《企業(yè)所得稅法》、《稅收征收管理法》和《車船稅法》三部與企業(yè)稅收相關(guān)的法律，包括增值稅在內(nèi)的其他涉企稅收的依據(jù)都是根據(jù)相關(guān)的暫行條例征收的。比如，加速固定資產(chǎn)折舊等相關(guān)優(yōu)惠措施雖然已經(jīng)實(shí)施多年，但是仍然以稅務(wù)總局公告的形式存在。由于企業(yè)稅收法制化進(jìn)程緩慢，各地稅務(wù)部門的許多認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)彼此存在沖突，很多經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)無法被明確化為到底是合理避稅還是非法逃稅，最終增加了企業(yè)通過稅收籌劃降低稅負(fù)成本的難度，同時(shí)還加大了稅務(wù)部門的尋租機(jī)會(huì)。

（五） 稅外收費(fèi)造成了中美制造業(yè)稅負(fù)成本上的高低差異

在美國，聯(lián)邦政府不征收行政性收費(fèi)，雖然各州和地方政府在2016年征收了4676億美元的行政性收費(fèi)，但是各種收費(fèi)項(xiàng)目規(guī)范透明，大多數(shù)項(xiàng)目是面向個(gè)人征收的，最終真正分?jǐn)偟街圃鞓I(yè)企業(yè)的費(fèi)用并不多，制造業(yè)企業(yè)承擔(dān)的行政性收費(fèi)僅占稅前利潤的5%。

有數(shù)據(jù)顯示，2000—2015年中國一般公共財(cái)政預(yù)算收入年均增長17.6%，稅收收入年均增長16.5%，而非稅收入年均增長26.4%。各種行政性收費(fèi)和政府基金是企業(yè)稅負(fù)成本過高的主要原因，涉企收費(fèi)項(xiàng)目多、不透明、彈性大成為企業(yè)集中“吐槽”的焦點(diǎn)。粗略統(tǒng)計(jì)，我國共有各級(jí)政府性基金收費(fèi)500多項(xiàng)，但是被納入預(yù)算管理、有據(jù)可查、使用透明的基金只有40多項(xiàng)，其余部分的去向無從知曉。雖然近年來各省在規(guī)范涉企收費(fèi)方面均出臺(tái)了相關(guān)措施，但是在實(shí)際操作過程中，企業(yè)仍然面臨著各種繁雜的收費(fèi)項(xiàng)目，各種名目的基金始終存在，各項(xiàng)不透明的稅費(fèi)并未停止征收。在經(jīng)濟(jì)放緩、市場(chǎng)增長不足的背景下，各種行政性收費(fèi)和政府基金讓本來利潤率就不高的制造業(yè)企業(yè)不堪重負(fù)。

三、降低我國制造綜合稅負(fù)的建議

為了留住國內(nèi)制造業(yè)企業(yè)、提高國際競(jìng)爭力，我們需要認(rèn)真梳理中國和世界其他國家企業(yè)成本的差距，尤其是要對(duì)特朗普上臺(tái)后美國采取的減稅措施做出全面估計(jì)，降低企業(yè)的各種稅負(fù)成本，創(chuàng)造有吸引力的投資環(huán)境，有效提升中國制造業(yè)企業(yè)的競(jìng)爭力，這樣才能夠在既應(yīng)對(duì)東南亞低成本的替代的同時(shí)，又能適應(yīng)美國制造業(yè)回流的挑戰(zhàn)。

（一） 調(diào)整稅制結(jié)構(gòu)，提高直接稅比重

世界稅制發(fā)展史表明，直接稅與間接稅的比重關(guān)系與一國經(jīng)濟(jì)發(fā)展階段和國民收入水平是正相關(guān)的：在經(jīng)濟(jì)發(fā)展的早期階段，需要強(qiáng)調(diào)效率，應(yīng)該以間接稅為主；當(dāng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展較高階段以后，需要強(qiáng)調(diào)公平，直接稅應(yīng)該占較大得到比重。顯然我國已經(jīng)到了需要強(qiáng)調(diào)公平的階段，而且間接稅為主、直接稅為輔的稅制結(jié)構(gòu)是導(dǎo)致我國制造業(yè)企業(yè)稅負(fù)過高的重要原因，因此逐步降低間接稅比重、提高直接稅比重既符合降低企業(yè)成本改革的需要，又符合調(diào)整貧富差距的改革需要。短期內(nèi)在個(gè)人所得稅稅率難以調(diào)整的情況下，可以試點(diǎn)進(jìn)行企業(yè)所得稅分類改革，提高部分高利潤行業(yè)或者壟斷行業(yè)的所得稅稅率以保證企業(yè)所得稅總額不減少，為減輕中小企業(yè)、高技術(shù)企業(yè)以及利潤減低行業(yè)企業(yè)的稅負(fù)成本創(chuàng)造條件，在此基礎(chǔ)上再逐步提高個(gè)人所得稅、房地產(chǎn)稅等直接稅所占比重。

（二） 降低制造業(yè)增值稅稅率，規(guī)范增值稅抵扣

在實(shí)行全面營改增之后，增值稅就成為意義十分重大的稅種，因此必須科學(xué)設(shè)計(jì)、有效簡化增值稅分檔及稅率，規(guī)范增值稅征管的環(huán)節(jié)和程序。在當(dāng)前制造業(yè)企業(yè)稅前利潤較低的情況下，需要從根本上簡化并降低制造業(yè)增值稅稅率。同時(shí)進(jìn)一步增加增值稅抵扣，切實(shí)幫助制造業(yè)企業(yè)有效轉(zhuǎn)移繳納的增值稅，減少增值稅在生產(chǎn)制造環(huán)節(jié)中沉淀的比重。

（三） 大力推進(jìn)清費(fèi)立稅改革，提高征稅過程的法制化水平

在經(jīng)濟(jì)下行壓力較大的情況下，企業(yè)對(duì)于繳費(fèi)負(fù)擔(dān)的感受會(huì)更加敏感，需要進(jìn)一步規(guī)范清理涉企收費(fèi)問題。加大清費(fèi)立稅力度，把適合稅收形式的征繳的收費(fèi)項(xiàng)目、基金項(xiàng)目改為有法可依的稅收項(xiàng)目。在實(shí)施稅收歸屬的結(jié)構(gòu)性改革中，通過費(fèi)改稅健全地方稅收體系，進(jìn)而降低各級(jí)政府因收入不足而增加地方性企業(yè)收費(fèi)項(xiàng)目的可能性。要明確界定地方稅務(wù)部門的職責(zé)權(quán)限，減少因操作不規(guī)范造成的企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)加重，逐步改變稅務(wù)部門“以收定支”的普遍做法。

（四）在確保政府收入穩(wěn)定的前提下提高制造業(yè)企業(yè)稅收優(yōu)惠力度

美國發(fā)展制造業(yè)的優(yōu)惠政策和投資環(huán)境有相當(dāng)?shù)奈?，為防止中美制造業(yè)企業(yè)之間的稅負(fù)差距進(jìn)一步拉大，我國應(yīng)該進(jìn)一步加大制造業(yè)稅收優(yōu)惠力度。切實(shí)執(zhí)行有關(guān)減免企業(yè)所得稅、降低中小企業(yè)和高新技術(shù)企業(yè)所得稅率文件規(guī)定，加大對(duì)制造業(yè)企業(yè)研發(fā)投入、設(shè)備升級(jí)改造、轉(zhuǎn)型升級(jí)等相關(guān)環(huán)節(jié)的稅收優(yōu)惠支持力度，促進(jìn)企業(yè)利潤率提高。同時(shí)，針對(duì)創(chuàng)業(yè)者不熟悉稅收優(yōu)惠的政策，稅務(wù)部門應(yīng)該轉(zhuǎn)變政策落實(shí)的方向性，打造便于企業(yè)自行查詢稅收優(yōu)惠政策的指引目錄，幫助納稅人精準(zhǔn)掌握政策規(guī)定，使得稅收優(yōu)惠政策覆蓋面更廣泛，助推“雙創(chuàng)”作用更顯著。

（五）降低宏觀稅負(fù)水平，提高政府支出效率

在供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革下，必須著力把握好減稅降負(fù)的主基調(diào)，減少政府收入占經(jīng)濟(jì)總量的比重，增加居民收入水平，有效刺激企業(yè)投資。在明晰政府事權(quán)和規(guī)范政府支出的前提下，要控制政府規(guī)模膨脹，減少政府對(duì)于社會(huì)資源的占有和使用的比重。要進(jìn)一步壓縮一般性公共支出，提高公共支出效率，用“壓”出來的錢為企業(yè)減輕負(fù)擔(dān)。要進(jìn)一步加強(qiáng)政府資產(chǎn)的管理，提高政府經(jīng)濟(jì)建設(shè)支出的效率。更為重要的是，要加強(qiáng)財(cái)政預(yù)算管理，預(yù)算更全面、更規(guī)范。

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