基于風(fēng)險管理的會計師事務(wù)所內(nèi)部控制研究

井一涵

摘要：文章以利安達(dá)會計師事務(wù)所（特殊普通合伙）受處罰為例，簡要分析其在內(nèi)部控制方面存在的薄弱環(huán)節(jié)，就此薄弱環(huán)節(jié)提出相應(yīng)的解決措施，最后得出有關(guān)會計師事務(wù)所內(nèi)部控制方面的若干啟示。

關(guān)鍵詞：利安達(dá) 內(nèi)部控制 風(fēng)險管理

業(yè)的內(nèi)部控制是指為實現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部相關(guān)利益主體間的制衡，對內(nèi)部各主體進(jìn)行監(jiān)督指導(dǎo)，并制定出有效可行的責(zé)任體系，其本質(zhì)就是解決各利益相關(guān)者之間的權(quán)利安排和利益分配問題，從而促進(jìn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展，它是企業(yè)防范風(fēng)險、控制舞弊的“防火墻”。因此，不同的企事業(yè)單位都應(yīng)該根據(jù)本行業(yè)特點，建立必要的內(nèi)部控制制度。會計師事務(wù)所作為重要的中介機構(gòu)，它的內(nèi)部控制不僅關(guān)系到它本身的存亡，更關(guān)系到審計質(zhì)量的優(yōu)劣，以及對報表使用者的影響，所以健全的內(nèi)部控制制度對會計師事務(wù)所來說是極其重要的。本文以立安達(dá)會計師事務(wù)所（特殊普通合伙）（以下簡稱利安達(dá)）為例，從內(nèi)控角度出發(fā)，對其風(fēng)險管理方面進(jìn)行了研究，分析其目前存在的問題，并提出相關(guān)對策，以供其他會計師事務(wù)所借鑒。

一、利安達(dá)及受罰情況分析

（一）利安達(dá)基本情況。利安達(dá)成立于1993年，是由一批資深會計師投資創(chuàng)辦的全國性大型專業(yè)會計中介服務(wù)機構(gòu)?，F(xiàn)有從業(yè)人員2 000余人，注冊會計師500余人，公司注冊地和總部設(shè)在北京，并先后在珠海、哈爾濱、濟南、深圳、杭州、鄭州、上海、廈門、蘭州、合肥、西安、南京、南昌、西寧等國內(nèi)主要城市設(shè)有近30家分支機構(gòu)，系具有相當(dāng)規(guī)模的國內(nèi)會計集團(tuán)網(wǎng)絡(luò)之一。

（二）受罰情況分析。由立安達(dá)受證監(jiān)會處罰情況（見右上表）可以看出，在連續(xù)三年里，利安達(dá)總共受到了證監(jiān)會的四次處罰，不僅營業(yè)收入被沒收，事務(wù)所本身及其負(fù)責(zé)人還被處以高額罰款。這對于一個會計師事務(wù)所的自身發(fā)展及行業(yè)評價來說是極其不利的，這不僅關(guān)系到利安達(dá)的存亡，更關(guān)系到社會審計質(zhì)量的優(yōu)劣，以及對報表使用者的影響。

二、基于風(fēng)險管理的立安達(dá)重罰原因分析

通過對近四次處罰文件的總結(jié)，本文發(fā)現(xiàn)利安達(dá)受到重罰的原因可以歸結(jié)為以下三個方面：

（一）因股東內(nèi)部糾紛導(dǎo)致內(nèi)控管理水平下降。利安達(dá)改制之前，實行的是有限責(zé)任制度。2010年，利安達(dá)在向特殊普通合伙轉(zhuǎn)制過程中出現(xiàn)了內(nèi)部股東糾紛。首先，改制為特殊普通合伙之后，合伙人的責(zé)任加大，并且需要用自己的財產(chǎn)作抵押，許多合伙人對此表示非常擔(dān)憂。其次，轉(zhuǎn)成合伙制后，合伙人的業(yè)績受到考核，一部分合伙人因為業(yè)績不夠，沒選上高級合伙人而被一批相對年輕的合伙人所替代，因此在股東內(nèi)部出現(xiàn)了糾紛。最后，部分股東依據(jù)事后被法院判決證明不合法的文件，強行進(jìn)行法定代表人變更、銀行印鑒變更，并掌控了包括公章在內(nèi)的證照、印鑒等，實際掌握了利安達(dá)的主導(dǎo)權(quán)。合伙人陷入糾紛當(dāng)中，事務(wù)所的內(nèi)控管理水平必然下降，進(jìn)而其執(zhí)業(yè)質(zhì)量也受到影響，而天豐節(jié)能和華銳風(fēng)電的項目恰恰就是出在利安達(dá)內(nèi)部糾紛最關(guān)鍵時刻的2011年和2012年。

從利安達(dá)的治理層組織架構(gòu)（下頁圖1）可以看出，利安達(dá)的監(jiān)督委員會位于高級合伙人大會的下一層級，受事務(wù)所合伙人大會和高級合伙人大會的控制，這就導(dǎo)致了監(jiān)督委員會無法對高級合伙人大會實施監(jiān)督，高級合伙人大會僅位于事務(wù)所合伙人大會之下，權(quán)力過于集中，失去了監(jiān)督和控制，這樣的結(jié)構(gòu)安排決定了其內(nèi)部必然缺乏有效的權(quán)力制衡關(guān)系，質(zhì)量管控不嚴(yán)。

（二）總分所一體化管理薄弱導(dǎo)致內(nèi)控管理水平下降。利安達(dá)從2004年開始推行有限責(zé)任體制下的模擬合伙制，后來實行被稱之為會計師事務(wù)所“第三模式”的“總分部管理模式”?？偡植抗芾砟Ｊ降木杈褪?，不是總所管分所，而是在董事會下設(shè)置一個管理機構(gòu)——董事會下屬常設(shè)機構(gòu)，管理人員都是非合伙人，并把總所下推當(dāng)成一個分所。利安達(dá)一直沿用此管理模式，現(xiàn)在利安達(dá)的管理機構(gòu)叫經(jīng)營管理總部，負(fù)責(zé)分支機構(gòu)和全所的日常經(jīng)營管理工作。

利安達(dá)一直秉承著“做強做大”的指導(dǎo)方針，即以吸收合伙人和適當(dāng)建立分支機構(gòu)為主，以聯(lián)合兼并為輔。在這樣的企業(yè)文化倡導(dǎo)下，利安達(dá)積極地擴大事務(wù)所規(guī)模，新設(shè)立的分所與新加入的團(tuán)隊數(shù)量劇增，分支機構(gòu)下設(shè)的按地區(qū)劃分的分所高達(dá)27個（見圖2）。然而，在迅速擴充企業(yè)規(guī)模的同時，利安達(dá)的質(zhì)量把控和制度建設(shè)存在眾多的管理風(fēng)險，對新設(shè)立分所或新加入團(tuán)隊管控尚存不足。首先，新設(shè)的27個分所全部受到分支機構(gòu)的統(tǒng)一治理，這不免會造成機構(gòu)任務(wù)量龐大、治理不夠全面的現(xiàn)象；其次，個別分所管理基礎(chǔ)相對薄弱，在人員編制、崗位分離、印章管理、合伙人考核制度設(shè)計等方面存在一定缺陷，尚未在全所層面實現(xiàn)資金調(diào)度、人力資源管理、收益分配制度的統(tǒng)一；最后，在個別分所，存在質(zhì)量控制人員配備不足，個別專職質(zhì)量控制人員參與承做審計項目的情況等。由此可見，新轉(zhuǎn)制完成的利安達(dá)在風(fēng)險管理方面的意識較為薄弱。

（三）審計質(zhì)量管控不嚴(yán)謹(jǐn)導(dǎo)致內(nèi)控水平下降。首先，利安達(dá)在接收業(yè)務(wù)時出現(xiàn)了部分審計業(yè)務(wù)約定書中約定了或有收費事項或為客戶代編財務(wù)報表的事項，并且部分業(yè)務(wù)約定書存在格式或內(nèi)容缺陷，同時還出現(xiàn)個別審計項目審計報告已出具但業(yè)務(wù)約定書尚未簽訂的情況。其次，利安達(dá)在連續(xù)多年的審計工作中，都存在著審計底稿中計劃類工作底稿缺失、無總體審計策略、具體審計計劃、重要性水平確定表，無“風(fēng)險評估匯總表”或其他風(fēng)險評估底稿的情況，并且也沒有在計劃中對評估出的重大錯報風(fēng)險作出恰當(dāng)應(yīng)對，沒有設(shè)計進(jìn)一步的審計程序，沒有對舞弊風(fēng)險進(jìn)行評估和計劃應(yīng)對。最后，立安達(dá)還存在著函證過程未保持控制，對明顯異?；睾瘺]有關(guān)注，替代程序未得到有效執(zhí)行，未有效執(zhí)行關(guān)聯(lián)方識別和披露的審計程序等審計問題，而這些均為會計師事務(wù)所的主要審計工作。利安達(dá)在執(zhí)業(yè)過程中不止出現(xiàn)過一次上述錯誤操作，甚至有的工作失誤在連續(xù)年份中均有發(fā)生。

利安達(dá)會計師事務(wù)所在審計業(yè)務(wù)中，多次出現(xiàn)弱化風(fēng)險管理，未能對風(fēng)險評估加以重視，缺失審計工作底稿，甚至出現(xiàn)出具虛假報告等現(xiàn)象。這是由于事務(wù)所管理層通過直接參與執(zhí)業(yè)來識別和控制業(yè)務(wù)風(fēng)險，且與執(zhí)業(yè)人員溝通有限，直接導(dǎo)致事務(wù)所內(nèi)部個體風(fēng)險意識的差異，繼而影響到事務(wù)所整體的質(zhì)量控制和風(fēng)險管理能力。同時，受執(zhí)業(yè)人員專業(yè)素質(zhì)限制，在具體項目中未執(zhí)行或未有效執(zhí)行風(fēng)險評估程序，弱化了其對實質(zhì)性審驗程序執(zhí)行的指導(dǎo)作用，降低了審驗的效率和報告披露質(zhì)量。

三、基于風(fēng)險管理的利安達(dá)內(nèi)部控制對策

（一）完善組織架構(gòu)。企業(yè)應(yīng)分設(shè)不同的主管機構(gòu)對不同區(qū)域的分所進(jìn)行管理，而并非將所有分所的管轄權(quán)集中于一體，并且在各個分所都設(shè)立“風(fēng)險管理委員會”，這樣可以避免管控不足所帶來的問題，同時可以提高各組織部門對風(fēng)險管理的重視。良好的組織結(jié)構(gòu)可以為內(nèi)控有效性提供一定的保證，所以應(yīng)當(dāng)根據(jù)權(quán)力機構(gòu)、決策機構(gòu)、執(zhí)行機構(gòu)和監(jiān)督機構(gòu)相互獨立、權(quán)責(zé)明確、相互制衡的原則實現(xiàn)對公司的治理。同時，要做到當(dāng)自身規(guī)模變化，需要各組織間有機結(jié)合時，事務(wù)所應(yīng)充分結(jié)合自身的企業(yè)文化，提前且及時采取相應(yīng)的必要控制活動。

（二）重視審計風(fēng)險。從利安達(dá)受重罰的事件中可以認(rèn)識到，缺乏風(fēng)險意識將會導(dǎo)致風(fēng)險識別的失效，進(jìn)而導(dǎo)致業(yè)務(wù)失誤，因此應(yīng)當(dāng)從業(yè)務(wù)風(fēng)險管理、風(fēng)險控制流程的各環(huán)節(jié)設(shè)置專門負(fù)責(zé)人員，成立負(fù)責(zé)風(fēng)險管理的機構(gòu)，根據(jù)需要設(shè)置風(fēng)險管理委員會，確定風(fēng)險管理委員會與各層次風(fēng)險管理活動的負(fù)責(zé)人，將審計風(fēng)險降低至可接受水平。

（三）營造風(fēng)險管理文化。文化是一個企業(yè)發(fā)展的標(biāo)桿，文化的建設(shè)與發(fā)展需要事務(wù)所全體成員的重視，因此管理層需要建立能夠凝聚人心的企業(yè)風(fēng)險管理文化，通過發(fā)放問卷、設(shè)立制度、日常工作中強調(diào)、召開會議等方式，將企業(yè)風(fēng)險管理文化當(dāng)作一項工作來落實，使事務(wù)所的文化深入人心。S

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