小微企業(yè)享受研發(fā)支出新稅收政策問題研究

馮敏　朱文婷

摘要：本文以小微企業(yè)X公司為例，針對(duì)X公司在享受研發(fā)支出新稅收政策的過程中出現(xiàn)的研發(fā)經(jīng)費(fèi)核算缺失、稅收優(yōu)惠政策落實(shí)不到位等問題進(jìn)行探究，并提出相應(yīng)建議，以期研發(fā)支出新稅收政策更有利于促進(jìn)小微企業(yè)研發(fā)創(chuàng)新。

關(guān)鍵詞：小微企業(yè)；研發(fā)支出；研發(fā)支出新稅收政策

中圖分類號(hào)：F234 文獻(xiàn)識(shí)別碼：A 文章編號(hào)：1001-828X（2017）010-0-02

2015年11月2日，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局、科技部聯(lián)合下發(fā)了《關(guān)于完善研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策的通知》（財(cái)稅[2015]119號(hào)，以下簡(jiǎn)稱新政策）。新政策的出臺(tái)是貫徹《中共中央 國(guó)務(wù)院關(guān)于深化體制機(jī)制改革加快實(shí)施創(chuàng)新驅(qū)動(dòng)發(fā)展戰(zhàn)略的若干意見》的體現(xiàn)?！兑庖姟访鞔_指出：“統(tǒng)籌研究企業(yè)所得稅加計(jì)扣除政策，完善企業(yè)研發(fā)費(fèi)用計(jì)核方法，調(diào)整目錄管理方式，擴(kuò)大研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除優(yōu)惠政策適用范圍。完善高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定辦法，重點(diǎn)鼓勵(lì)中小企業(yè)加大研發(fā)力度?！毙露愂照吲c原政策相比拓寬了研發(fā)支出加計(jì)扣除的范圍，更有利于企業(yè)研發(fā)支出加計(jì)扣除。相比中大型企業(yè)，小微企業(yè)因處于發(fā)展初期階段，自主創(chuàng)新研發(fā)遇到的困難和阻力更多。因此，本文以小微企業(yè)X公司為例，對(duì)其在享受研發(fā)支出新稅收政策的過程中出現(xiàn)的問題進(jìn)行探究，并提出相應(yīng)建議，以期研發(fā)支出新稅收政策更有利促進(jìn)以X公司為代表的小微企業(yè)研發(fā)創(chuàng)新。

一、研發(fā)支出加計(jì)扣除新政策介紹

二、X公司享受新稅收政策過程中存在的問題分析

1.X公司基本情況

X公司成立于2006年，現(xiàn)有員工30人，工程技術(shù)人員13名。X公司是專注于工業(yè)粉塵治理領(lǐng)域的設(shè)備及服務(wù)提供商，其主要經(jīng)營(yíng)領(lǐng)域?yàn)椋撼龎m技術(shù)咨詢，提供針對(duì)公司產(chǎn)品的設(shè)備選型、技術(shù)交流等服務(wù)；除塵方案設(shè)計(jì)，提供從項(xiàng)目可研到項(xiàng)目實(shí)施階段的全程方案設(shè)計(jì)服務(wù)；除塵設(shè)備交付和維護(hù)，提供制造、安裝、調(diào)試、培訓(xùn)等服務(wù)，將高質(zhì)量的產(chǎn)品交付客戶使用。X公司擁有領(lǐng)先的技術(shù)水平，其擁有由多名博士、碩士組成的專家團(tuán)隊(duì)。公司的研發(fā)水平始終處于同行業(yè)領(lǐng)先地位，企業(yè)與市科技局合作的項(xiàng)目在專家組進(jìn)行驗(yàn)收后被判定為國(guó)際領(lǐng)先水平，并獲得省級(jí)科技型企業(yè)創(chuàng)新技術(shù)基金。X公司為保持公司的核心競(jìng)爭(zhēng)力，每年投入大量的人力物力進(jìn)行研發(fā)活動(dòng)，但X公司作為小微企業(yè)，在新稅收政策出臺(tái)后，并沒有感受到實(shí)際的節(jié)稅效益。通過調(diào)研我們發(fā)現(xiàn)X公司不能很好的滿足研發(fā)支出新稅收政策的要求，進(jìn)而不能享受研發(fā)支出加計(jì)扣除政策。

2.X公司問題分析

（1）研發(fā)費(fèi)用核算缺失

X公司作為小微企業(yè)，其不同于大中型企業(yè)，或多或少都存在企業(yè)賬簿的記錄不夠完善或者未將研發(fā)投入單獨(dú)列賬等問題，這些小微企業(yè)普遍存在的問題使其無法享受該項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策。此外稅務(wù)部門在執(zhí)行過程中不夠靈活，小微企業(yè)完全享受研發(fā)支出新稅收政策較為困難，X公司在享受新政過程中出現(xiàn)的研發(fā)費(fèi)用核算問題如下。

①研發(fā)支出科目設(shè)置不規(guī)范

X公司財(cái)務(wù)部門將研發(fā)支出賬項(xiàng)設(shè)置為“管理費(fèi)用——研究開發(fā)費(fèi)用”。研發(fā)支出的核算范圍包括：購(gòu)置研發(fā)專用的材料、研發(fā)人員的工資、研發(fā)專用固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷等，所涉及的部門為研發(fā)部門。X公司沒有將研發(fā)支出劃分為資本化支出和費(fèi)用化支出，直接當(dāng)期全部費(fèi)用化處理。按我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)——無形資產(chǎn)》中關(guān)于研發(fā)支出核算的要求，企業(yè)應(yīng)設(shè)置一級(jí)科目“研發(fā)支出”，根據(jù)需要設(shè)置二級(jí)科目“費(fèi)用化支出”或“資本化支出”，然后再根據(jù)企業(yè)研發(fā)活動(dòng)設(shè)置三級(jí)科目。X公司沒有結(jié)合企業(yè)的實(shí)際情況設(shè)置研發(fā)支出科目，核算相對(duì)不準(zhǔn)確。

②研發(fā)費(fèi)用和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用劃分不清

由于X公司人數(shù)有限，研發(fā)人員往往既從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)也從事研發(fā)活動(dòng)，但人事部門沒有統(tǒng)計(jì)研發(fā)人員從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的時(shí)間，往往將研發(fā)人員工資全部歸研發(fā)活動(dòng)。對(duì)于用于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和研發(fā)活動(dòng)的固定資產(chǎn)，企業(yè)按工時(shí)法區(qū)分生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和研發(fā)活動(dòng)，但沒有統(tǒng)計(jì)具體某一研發(fā)項(xiàng)目使用時(shí)間。

③沒有按項(xiàng)目設(shè)置輔助賬進(jìn)行核算

X公司將所發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用混在一起核算，其沒有按項(xiàng)目設(shè)置輔助賬核算研發(fā)支出。財(cái)稅〔2015〕119號(hào)文件從要求公司“必須對(duì)研究開發(fā)費(fèi)用實(shí)行專賬管理”改為“對(duì)享受加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用按研發(fā)項(xiàng)目設(shè)置輔助賬”。X公司核算方法不利于企業(yè)衡量某一項(xiàng)目真實(shí)發(fā)生的費(fèi)用，也不符合稅務(wù)部門研發(fā)支出加計(jì)扣除政策的規(guī)定，企業(yè)不能享受研發(fā)支出加計(jì)扣除新政策。

④固定資產(chǎn)折舊方法選擇不規(guī)范

X公司將購(gòu)置的所有固定資產(chǎn)均按直線法進(jìn)行折舊，其沒有考慮與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式。我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)》中規(guī)定，固定資產(chǎn)折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法等。財(cái)稅[2014]75號(hào)文件的規(guī)定，對(duì)于所有行業(yè)企業(yè)2014年1月1日后新購(gòu)進(jìn)的專門用于研發(fā)的儀器、設(shè)備，單位價(jià)值不超過100萬元的，允許一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除，不再分年度計(jì)算折舊；單位價(jià)值超過100萬元的，可縮短折舊年限或采取加速折舊的方法。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法均允許企業(yè)使用加速折舊方法。與直線法相比，加速折舊方法能夠使企業(yè)前期少交稅，緩解企業(yè)發(fā)展早期現(xiàn)金流緊張的狀況。

（2）稅收優(yōu)惠政策落實(shí)不到位

新稅收政策落實(shí)不到位表現(xiàn)在，對(duì)激勵(lì)小微企業(yè)創(chuàng)新發(fā)展的稅收優(yōu)惠政策宣傳輔導(dǎo)不夠，部分小微企業(yè)，尤其是沒有入駐科技園或者孵化器的科技型小微企業(yè)，缺少相應(yīng)的稅務(wù)服務(wù)，對(duì)新政策的了解不夠深入。例如，新政策規(guī)定，研發(fā)費(fèi)用的加計(jì)扣除需要按研發(fā)項(xiàng)目到稅務(wù)局進(jìn)行備案、并提交相應(yīng)的審批材料，若企業(yè)在年底匯算清繳前沒有進(jìn)行備案，那么企業(yè)就無法享受該項(xiàng)稅收政策。由于X企業(yè)對(duì)該項(xiàng)新政了解的不夠全面，錯(cuò)過了項(xiàng)目備案期因而導(dǎo)致其無法享受該項(xiàng)稅收政策。

三、X公司享受政策規(guī)范建議

1.完善研發(fā)費(fèi)用日常管理制度

（1）規(guī)范研發(fā)支出核算科目

X公司可以根據(jù)企業(yè)業(yè)務(wù)的需要設(shè)置研發(fā)支出一級(jí)科目，進(jìn)而設(shè)置自主研發(fā)、合作研發(fā)和委外研發(fā)二級(jí)科目，設(shè)置費(fèi)用化支出和資本化支出三級(jí)明細(xì)來區(qū)分研發(fā)費(fèi)用。根據(jù)準(zhǔn)則規(guī)定，當(dāng)研發(fā)支出發(fā)生時(shí)，會(huì)計(jì)人員需要根據(jù)實(shí)際情況區(qū)分研究階段的支出和開發(fā)階段的支出。目前，造成X公司研發(fā)費(fèi)用核算不準(zhǔn)確的主要原因是企業(yè)原始憑證所包含的信息不夠充分。因此，作為財(cái)務(wù)入賬依據(jù)的原始憑證就應(yīng)當(dāng)明確研發(fā)費(fèi)用的用途、所屬項(xiàng)目的具體費(fèi)用，以便于財(cái)務(wù)人員據(jù)此規(guī)范入賬核算，明確研發(fā)階段，據(jù)實(shí)申報(bào)納稅，最終使企業(yè)享受到新稅收政策給企業(yè)帶來的節(jié)稅效益。

（2）合理分配研發(fā)活動(dòng)和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)費(fèi)用

在人工方面，編制研發(fā)人員工時(shí)分配表。具體來看，如果企業(yè)的研發(fā)人員同時(shí)跟進(jìn)多個(gè)項(xiàng)目，則應(yīng)當(dāng)根據(jù)該研發(fā)人員參與各個(gè)項(xiàng)目的工時(shí)合理分配其工資薪金，并留存研發(fā)人員工時(shí)分配表以備稅務(wù)機(jī)關(guān)備查。如果該研發(fā)人員在研發(fā)活動(dòng)過程中同時(shí)承擔(dān)生產(chǎn)或其他崗位工作，并非專門從事研發(fā)活動(dòng)，則應(yīng)根據(jù)該研發(fā)人員每月從事研發(fā)活動(dòng)的實(shí)際時(shí)間按月匯總，合理分配、歸集該部分人員的人工費(fèi)用。在費(fèi)用處理歸集方面，企業(yè)應(yīng)當(dāng)研發(fā)區(qū)分經(jīng)營(yíng)管理過程中生產(chǎn)費(fèi)用和研發(fā)費(fèi)用，并通過編制領(lǐng)料單和審批單進(jìn)行輔助核算。

（3）建立研發(fā)費(fèi)用輔助賬

企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)業(yè)務(wù)情況選擇輔助賬類型，并建立研發(fā)費(fèi)用輔助賬用以留存?zhèn)洳?。建立研發(fā)費(fèi)用輔助賬的具體流程可以包括：根據(jù)企業(yè)研發(fā)需求設(shè)立相應(yīng)科目和完整的憑證體系→收集相關(guān)的原始資料（包括研發(fā)費(fèi)用明細(xì)賬、與研發(fā)活動(dòng)有關(guān)的有效憑證等）→分項(xiàng)目、分年度建立研發(fā)費(fèi)用輔助賬→將有效憑證和輔助賬進(jìn)行比對(duì)核查。

（4）合理選擇固定資產(chǎn)折舊方法

企業(yè)可以根據(jù)購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)的金額和時(shí)間選擇固定資產(chǎn)折舊方法，如X公司2016年1月1日購(gòu)進(jìn)專門用于研發(fā)設(shè)備價(jià)值50萬元，按稅法規(guī)定X公司可一次性計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。若企業(yè)不考慮殘值按直線法按5年折舊，企業(yè)只能計(jì)入10萬元。與直線法相比，X企業(yè)第一年可以形成8萬元 （（50-10）×20%=8）遞延所得稅負(fù)債，企業(yè)第一年可以少交稅10萬元。

2.完善稅收優(yōu)惠政策

為促進(jìn)小微企業(yè)研發(fā)投入，提高小微企業(yè)自主創(chuàng)新能力，我國(guó)應(yīng)完善稅收優(yōu)惠政策，設(shè)計(jì)針對(duì)小微企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策。

（1）加強(qiáng)鼓勵(lì)小微企業(yè)科技人才體系建設(shè)的稅收政策

針對(duì)促進(jìn)小微企業(yè)科技人才體系建設(shè)的稅收政策，即建立稅收優(yōu)惠政策，鼓勵(lì)企業(yè)加強(qiáng)技術(shù)培訓(xùn)和人才培養(yǎng)。例如，可以按照實(shí)際招用科技研發(fā)人員的人數(shù)予以定額扣減所得稅，或者允許企業(yè)在稅前扣減為引用人才而支付的一些費(fèi)用，如科技人才的安家費(fèi)、科研啟動(dòng)經(jīng)費(fèi)等以促進(jìn)小微企業(yè)吸引更多的人才。此外，還可以允許小微企業(yè)的職工教育經(jīng)費(fèi)稅前據(jù)實(shí)扣除，鼓勵(lì)小微企業(yè)加強(qiáng)技術(shù)培訓(xùn)和人才培養(yǎng)。

（2）建立鼓勵(lì)小微企業(yè)研發(fā)投入的稅收優(yōu)惠政策

針對(duì)鼓勵(lì)小微企業(yè)加大研發(fā)投入的稅收政策，即建立稅收優(yōu)惠政策，鼓勵(lì)企業(yè)加強(qiáng)研發(fā)投入和成果轉(zhuǎn)換。該部分可以借鑒美國(guó)和法國(guó)的政策，當(dāng)企業(yè)發(fā)生虧損時(shí)，規(guī)定研發(fā)支出可以向后抵扣，即虧損后轉(zhuǎn)，從而加大對(duì)小微企業(yè)自主創(chuàng)新活動(dòng)的激勵(lì)。此外，還可以通過減免所得稅等方式，促進(jìn)小微企業(yè)加大研發(fā)資金的投入，另外，允許小微企業(yè)全額抵扣更新改造過程中的固定資產(chǎn)，不僅能夠提高小微企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)效率，改善經(jīng)營(yíng)方式，還能夠?qū)Υ龠M(jìn)小微企業(yè)技術(shù)升級(jí)，加大企業(yè)技術(shù)研發(fā)投入起到積極的促進(jìn)作用。

（3）完善小微企業(yè)自主創(chuàng)新稅收法律的完善與落實(shí)

我國(guó)小微企業(yè)數(shù)量眾多、涉及面廣、覆蓋了國(guó)民經(jīng)濟(jì)的各個(gè)領(lǐng)域，是我國(guó)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的重要組成部分。但考慮到各個(gè)省、市針對(duì)小微企業(yè)服務(wù)的機(jī)構(gòu)可以提供的專項(xiàng)資金數(shù)量有限，技術(shù)、服務(wù)的支持力量薄弱，并且對(duì)我國(guó)政府為激勵(lì)小微企業(yè)進(jìn)行自主創(chuàng)新的相關(guān)稅收優(yōu)惠政策的理解和執(zhí)行上存在一定的偏差，因此，建立一個(gè)國(guó)家層面的面向小微企業(yè)服務(wù)的管理機(jī)構(gòu)，并集合財(cái)政、稅務(wù)、科技等各方面的力量，有助于促進(jìn)政策執(zhí)行的有效性，提高我國(guó)小微企業(yè)自主創(chuàng)新能力。此外，還可以出臺(tái)針對(duì)扶持小微企業(yè)發(fā)展的專門法律，以法律的形式規(guī)范各項(xiàng)政策，使得稅收優(yōu)惠政策更具有權(quán)威性和可靠性。

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作者簡(jiǎn)介：馮 敏（1992-），女，漢族，山東聊城人，中國(guó)礦業(yè)大學(xué)會(huì)計(jì)碩士。

基金項(xiàng)目：江蘇省普通高校研究生科研創(chuàng)新計(jì)劃項(xiàng)目（SJZZ16_0268）。