房地產(chǎn)稅與土地財(cái)政的關(guān)系及其未來趨勢分析

摘要：從學(xué)界有關(guān)開征房地產(chǎn)稅與變革現(xiàn)行土地出讓制度問題的爭鳴入手，探討具有中國特色的房地產(chǎn)稅改革階段模式，認(rèn)為我國的房地產(chǎn)稅改革宜分四個階段進(jìn)行。從趨勢分析，房地產(chǎn)稅試點(diǎn)擴(kuò)圍將貫穿我國城鎮(zhèn)化建設(shè)全過程；在后土地財(cái)政時代，房地產(chǎn)稅才會真正登上歷史舞臺，但隨著土地使用權(quán)年限尤其是住宅建設(shè)用地“70年大限”的普遍到期，房地產(chǎn)稅改革將面臨新的變數(shù)。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)稅，土地出讓，地方財(cái)政，階段模式

中圖分類號：F293 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

文章編號：1001-9138-（2017）04-0048-55 收稿日期：2016-12-27

近年來，有關(guān)開征房地產(chǎn)稅的呼聲很高，立法也在積極推進(jìn)。有統(tǒng)計(jì)顯示，土地財(cái)政的收入在很多地方占到當(dāng)?shù)卣杖氲?0%以上。盡管土地財(cái)政帶來的積極效應(yīng)是顯著的，但其引發(fā)的消極效應(yīng)同樣明顯，如房價上漲、收入分配效應(yīng)、投資引導(dǎo)效應(yīng)和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)畸形發(fā)展以及地方政府土地財(cái)政“寅吃卯糧”等。為了克服土地財(cái)政的弊端，目前學(xué)界普遍對房地產(chǎn)稅改革寄予厚望。

從全球房地產(chǎn)稅的實(shí)踐來看，其一般都作為財(cái)產(chǎn)稅的一部分進(jìn)行征收，如美國房地產(chǎn)稅占地方政府稅收收入的比重達(dá)72.34%，加拿大是92%，日本是42.47%。目前，我國土地使用稅和房產(chǎn)稅僅占地方政府稅收收入的5.6%，即使加上與房地產(chǎn)直接相關(guān)的土地增值稅和契稅等，也只占地方政府稅收收入的20%。然而，明顯的悖論是，“雖然我國在保有環(huán)節(jié)房產(chǎn)稅征收尚處于低稅率、低覆蓋的初級階段，但考慮到營業(yè)稅、土地增值稅、契稅等流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)稅收和土地出讓金收益，目前我國房地產(chǎn)的相關(guān)財(cái)政收入在地方財(cái)政收入和GDP中占比己經(jīng)達(dá)到甚至超過歐美發(fā)達(dá)國家水平。房地產(chǎn)作為居民主要配置資產(chǎn)，在稅負(fù)偏重的情況下，全面開征住宅房產(chǎn)稅存在很大的執(zhí)行難度”。如何破解這一難題，成為房地產(chǎn)稅改革首先需要面對的重大問題之一。有鑒于此，本文試圖從學(xué)界有關(guān)開征房地產(chǎn)稅與變革現(xiàn)行土地出讓制度問題的爭鳴入手，探討具有中國特色的房地產(chǎn)稅改革階段模式。

1 開征房地產(chǎn)稅與變革一次性土地出讓制度關(guān)系問題

開征房地產(chǎn)稅，一個繞不開的問題是其與現(xiàn)行土地出讓制度的關(guān)系問題。經(jīng)梳理，目前學(xué)界主要有三種傾向性的觀點(diǎn)和意見：一種觀點(diǎn)傾向于趁房地產(chǎn)稅改革之機(jī)，全面廢止土地出讓金制度，我們可以稱之為“廢除論”：“全免廢止土地出讓金體制，區(qū)分消費(fèi)房產(chǎn)和投資性房產(chǎn)，推開房地產(chǎn)稅的開征，到2018年，消費(fèi)性住宅部分，其按照房價收入比6的價格，稅率到達(dá)1%的4/6”。另一種“替代論”觀點(diǎn)認(rèn)為，房地產(chǎn)稅制定有助于在政府和土地之間建立良性的關(guān)系，土地買賣不再是一錘子買賣，“用房地產(chǎn)稅取代土地出讓金和增值稅，有利于形成穩(wěn)定的地方財(cái)政關(guān)系”。

相對于“替代論”的觀點(diǎn)，還有學(xué)者提出了類似但有區(qū)別的“轉(zhuǎn)型論”：未來5-10年是解決中國土地財(cái)政問題的關(guān)鍵時期，“推進(jìn)房地產(chǎn)稅改革，逐步實(shí)現(xiàn)土地‘出讓收入為主向‘保有使用稅收收入為主的轉(zhuǎn)型，不僅是實(shí)現(xiàn)房地產(chǎn)業(yè)健康發(fā)展的客觀要求，也有利于合理調(diào)節(jié)收入分配差距，有利于為地方政府提供持續(xù)、穩(wěn)定的收入來源”。

本文認(rèn)為：有關(guān)房地產(chǎn)稅的改革離不開對土地財(cái)政問題的考量，正因?yàn)槲覈扔型恋爻鲎屩贫鹊某钢?，使得目前房地產(chǎn)稅改革舉步維艱，且其未來充滿變數(shù)。但我們不得不承認(rèn)，我們之所以對房地產(chǎn)稅改革寄予厚望，與其說是希望通過開征房地產(chǎn)稅革除土地財(cái)政的弊端，不如說正是這些年來土地利用和住房制度改革所累積的財(cái)富效應(yīng)，使得我們有了開征房地產(chǎn)稅的底氣。從趨勢分析，要使房地產(chǎn)稅成為地方政府財(cái)政收入的主要來源，還有很長的路要走，因此，本文傾向于支持“轉(zhuǎn)型論”的觀點(diǎn)。

1.1 取消一次性土地出讓制度，實(shí)行“見房征稅”的房地產(chǎn)稅改革模式行不通

依據(jù)“廢除論”的觀點(diǎn)，取消一次性土地出讓制度，我們將首先面臨體制性障礙。土地公有制度是我國《憲法》所確定的一項(xiàng)基本經(jīng)濟(jì)制度，其產(chǎn)權(quán)歸屬有兩種形式：一是城鎮(zhèn)土地產(chǎn)權(quán)歸屬國家（凡是經(jīng)營性用地必須公開競價）；二是農(nóng)村土地產(chǎn)權(quán)歸屬集體（如果要調(diào)整成為建設(shè)用地，須得先由政府征收為國有后再向一級市場供地）。從理論上說，雖然取消一次性土地出讓制度可以解除民眾一次性支付土地使用費(fèi)的高昂負(fù)擔(dān)，為房地產(chǎn)稅普征開辟道路，但這會使得城市國有土地所有權(quán)的形式無從體現(xiàn)，虛化土地所有權(quán)，有土地私有化之嫌。

目前，有一種傾向認(rèn)為，“房屋和土地的產(chǎn)權(quán)歸屬必須一體化”（從嚴(yán)格意義上說，“房、地合一”性的表達(dá)是不準(zhǔn)確的，從古至今，“地上權(quán)”制度可以實(shí)現(xiàn)房產(chǎn)、地產(chǎn)所有權(quán)與使用權(quán)的分離，這是符合法治和契約精神的），取消一次性土地出讓，讓居民擁有土地永久使用權(quán)即土地所有權(quán)是世界通例，使得“有恒產(chǎn)者有恒心”，也有利于統(tǒng)一的房、地產(chǎn)稅開征。

本文認(rèn)為：從法律上分析，所有權(quán)的表達(dá)方式分為占有、使用、收益和處分四種權(quán)能，而我國《物權(quán)法》對土地使用權(quán)用益物權(quán)的確立，尤其是有關(guān)住宅建設(shè)用地使用權(quán)自動續(xù)期的規(guī)定，使得土地使用權(quán)人在規(guī)定期限內(nèi)實(shí)現(xiàn)了對土地和房屋所有權(quán)權(quán)能的完整表達(dá)，這是極具中國特色的智慧，具體而言：盡管我國城市土地出讓不改變國家所有權(quán)這一基本制度前提，但城市土地出讓卻構(gòu)成了對政府土地所有權(quán)行使的限制，使得土地使用權(quán)人對土地不再局限于“占有”和“使用”，而是延展出了“收益”（土地增值）和“處分”（與地上房屋一并交易）權(quán)能，這是土地公有制實(shí)現(xiàn)形式與房地私有產(chǎn)權(quán)保護(hù)矛盾同一性的體現(xiàn)，構(gòu)成中國特色社會主義理論的重要組成部分。

有意思的是，盡管在一般市場經(jīng)濟(jì)國家政府不被允許征收土地、然后出讓用于經(jīng)營性目的（政府征地只限于公益用地），但如果私人建造房屋，也得先支付不菲的“土地出讓金”購買地皮。只是在土地私有制國家，地主取得“土地出讓金”（土地“溢價”即增值收益歸政府所有），購買人取得土地永久所有權(quán)，這才是真正意義上的“一錘子買賣”。即使如此，取得土地永久所有權(quán)的人也不會太幸運(yùn)，政府作為公共產(chǎn)品和服務(wù)的提供者，其巨額開支單靠私人土地出讓“溢價歸公”是無法填補(bǔ)的，“羊毛出在羊身上”，房地產(chǎn)又是最難隱匿的資產(chǎn)，地方政府盡可從轄區(qū)房地產(chǎn)所有權(quán)人身上征收房地產(chǎn)稅乃至遺產(chǎn)稅。如此說來，盡管各國的國情和政治、經(jīng)濟(jì)制度不同，靠“土地財(cái)政”吃飯卻是世界通例，途殊同歸。

如果立即取消一次性土地出讓制度，有可能打亂我國工業(yè)化、城鎮(zhèn)化發(fā)展進(jìn)程。唐在富指出，由于獨(dú)特的征地（出讓）制度和真正意義上房地產(chǎn)稅的缺失，“目前我國土地出讓收入及其抵押貸款明顯較多，而房地產(chǎn)稅收收入相對較少，這是我國土地財(cái)政現(xiàn)象與其他國家的主要區(qū)別所在，也是土地財(cái)政風(fēng)險的主要來源”。我們充分理解學(xué)者所提出的“無論是中央政府還是地方政府，一定不能再有既想繼續(xù)保留土地出讓金，又想再開征房地產(chǎn)稅這樣雙重征稅”觀點(diǎn)的良好動機(jī)和對現(xiàn)實(shí)的深切憂慮。但是，如果在房地產(chǎn)稅改革之初，貿(mào)然廢除一次性土地出讓制度，對所有房地產(chǎn)按照市場評估價的1%-3%征稅，對已經(jīng)支付巨額土地出讓金的民眾來說是不公平的；即使對這一部分購房主體退稅，也會因操作復(fù)雜而在實(shí)踐中難以行得通。如果單向新的商品房購房者按年征稅，政府卻不得不面對向千家萬戶征收的困難，尤其是在我國整個稅收體制、登記制度、評估制度不完善，政府的執(zhí)行力、公信力和民眾納稅意識不強(qiáng)的情況下。

進(jìn)一步分析，盡管土地財(cái)政有其明顯弊端，但在當(dāng)代中國轉(zhuǎn)型發(fā)展時期，地方政府承擔(dān)的促進(jìn)當(dāng)?shù)毓I(yè)化、城市化以及進(jìn)行政治、社會和文化建設(shè)的責(zé)任不容質(zhì)疑。土地財(cái)政為地方政府承擔(dān)這些職能提供了獨(dú)特的資源和財(cái)力保障。如果在我國改革和發(fā)展關(guān)鍵時期和攻堅(jiān)階段，在城鎮(zhèn)化隆隆推進(jìn)之際，試圖通過房地產(chǎn)稅改革，取消一次性土地出讓制度，無異于自廢武功，打亂中國現(xiàn)代化的進(jìn)程，后果將是災(zāi)難性的。

1.2 “替代論”觀點(diǎn)在當(dāng)下的實(shí)踐中行不通

根據(jù)“替代論”的觀點(diǎn)，通過房地產(chǎn)稅改革使得土地買賣不再是“一錘子買賣”，有利于穩(wěn)定地方財(cái)政收入主要來源。但從實(shí)踐的角度分析，其改革的路徑選擇似乎只有兩條：一是在弱化土地出讓，或者干脆取消一次性土地出讓制度前提下，改為按年開征房地產(chǎn)稅的模式，這與前述“廢除論”的觀點(diǎn)并無二致；二是弱化土地出讓，或者把一次性土地出讓的批租制改為土地年租制，并納入房地產(chǎn)稅征收（土地年租制和一次性出讓同屬土地批租的范疇，改革一次性土地出讓為按年收取的年租制，這只是土地批租方式的轉(zhuǎn)換，不能與房地產(chǎn)稅改革混為一談）。推行土地年租制的好處有：一是對于住宅用地而言，將約占成本1/3的地價和與其聯(lián)系的稅費(fèi)從房價中減去，平均房價水平就會大幅度降低，房價與收入比將明顯改善，減輕了購房者的負(fù)擔(dān)。二是可以避免本屆政府“寅吃卯糧”，透支地方財(cái)政空間、產(chǎn)生代際不公平等問題。

本文認(rèn)為，改革一次性土地出讓為年租制不太現(xiàn)實(shí)，也沒有必要。雖然年租制可以將購房支付分散到若干年限中從而減輕購房者的負(fù)擔(dān)，但在現(xiàn)今住宅商品化和金融改革創(chuàng)新的大潮中，“房地產(chǎn)抵押+銀行貸款”的按揭模式將購房者一次性支付的沉重負(fù)擔(dān)分散到了若干年限內(nèi)，“鬼斧神工”地使得購房者實(shí)現(xiàn)了商品房建安成本包含土地使用費(fèi)等在內(nèi)資金的“一年一繳”，這如同當(dāng)今房地產(chǎn)抵押借貸模式是對原有房地產(chǎn)典當(dāng)制度（到期不回贖，視為絕賣）的揚(yáng)棄一樣。無視金融手段的創(chuàng)新和強(qiáng)大生命力，把極少數(shù)國家和地區(qū)有關(guān)年租制的做法拿來在我國推廣，有可能給房地產(chǎn)稅改革實(shí)踐帶來禍害。事實(shí)上，年租制在許多地方有過嘗試，但并不成功，如地方立法在租金征收標(biāo)準(zhǔn)、租金調(diào)整的條件和減免制度、租金收益分配方案、租金交納義務(wù)違反的法律性質(zhì)上都存在諸多問題，且年租制更容易滋生腐敗和尋租行為。改革開放以來，我國土地利用模式借鑒了我國香港地區(qū)的做法，在香港地區(qū)土地政府所有的體制下，土地制度表現(xiàn)為一次性土地批租制和土地年租制的混合體制，但土地年租制只是一種補(bǔ)充的手段，且主要用于土地續(xù)租，因?yàn)楣姷牡种七\(yùn)動使得政府通過土地續(xù)租來獲得大額土地收入是不可行的。因此，試圖“改革占開發(fā)成本比例最大的土地出讓金為土地年租制，并納入房地產(chǎn)稅征收”的觀點(diǎn)看似正確，其目標(biāo)卻無從實(shí)現(xiàn)，這如同我們想見到世外桃花源的美好，卻找不到通達(dá)的路一樣，“替代論”的觀點(diǎn)在現(xiàn)實(shí)中難有生根的土壤。

對比“廢除論”和“替代論”的改革觀點(diǎn)，本文認(rèn)為，持“轉(zhuǎn)型論”觀點(diǎn)的學(xué)者更具有現(xiàn)實(shí)情懷，其意識到：一方面，房地產(chǎn)稅開征不是對土地財(cái)政的革命或者變革，這切合了當(dāng)前中國最大的國情（一次性土地出讓模式即使在將來也是可以垂而不死的）；另一方面，重構(gòu)地方收入體系的目標(biāo)模式是推動基層財(cái)政從主要依賴土地出讓金收入向主要依賴房地產(chǎn)稅收入轉(zhuǎn)換。房地產(chǎn)稅改革可以保證地方政府能夠在未來一定時期內(nèi)獲得穩(wěn)定而充裕的收入，減低地方對土地財(cái)政的依賴程度。植根現(xiàn)實(shí)的土壤，我們更愿意相信，工業(yè)化、城市化、城鎮(zhèn)化依然是我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的強(qiáng)勁動力，而中國特色的土地財(cái)政必然與之相生相隨。

2 未來房地產(chǎn)稅改革的階段模式

基于上述分析，本文認(rèn)為，一次性出讓為主的土地利用模式和城鎮(zhèn)化發(fā)展模式是我國歷史的抉擇，在目前的現(xiàn)實(shí)條件下，我們已經(jīng)沒有回頭路可走，這是選擇的不可逆性問題，而重新的選擇會使得原有秩序不再，而新的秩序卻很難形成。因而克服土地財(cái)政的弊端，并不是簡單地借房地產(chǎn)稅改革取消一次土地出讓制度，或者實(shí)行土地年租制，而是必須針對其弊端進(jìn)行自身的改革，這是與房地產(chǎn)稅改革并起的艱巨任務(wù)。對此，學(xué)者們提出了不少有針對性的良好建議，主要有建立財(cái)權(quán)與事權(quán)相匹配的財(cái)政體制；建立以增強(qiáng)公民福利為指向的政績考核體系；建立從中央到地方的嚴(yán)格的土地出讓配額制度；加強(qiáng)預(yù)算管理，建立土地出讓基金等。另一方面，因這些年來土地利用制度和房地產(chǎn)市場快速發(fā)展所積累的財(cái)富效應(yīng)，構(gòu)成了我國開征房地產(chǎn)稅的充足底氣。黨的十八屆三中全會通過的《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》提出要“加快房地產(chǎn)稅立法并適時推進(jìn)改革”，按照“立法先行、先易后難、逐步推進(jìn)”的思路，我國房地產(chǎn)稅改革宜分四個階段進(jìn)行。

第一階段：在3至5年時間內(nèi)，推進(jìn)房地產(chǎn)稅改革試點(diǎn)擴(kuò)圍，完成房地產(chǎn)稅立法工作

首先，在上海、重慶房地產(chǎn)稅試點(diǎn)的基礎(chǔ)上，繼續(xù)擴(kuò)大改革試點(diǎn)范圍，開征保有環(huán)節(jié)稅收，為全面開征房地產(chǎn)稅積累經(jīng)驗(yàn)、創(chuàng)造條件。這一階段，因前期土地出讓政策和宏觀金融政策等共同作用，使得土地出讓金過快上漲，最終都轉(zhuǎn)移到購房者頭上，民眾負(fù)擔(dān)過重，構(gòu)成房地產(chǎn)稅改革的最大制肘，即使開征房地產(chǎn)稅，也只能針對第二或第三套以上房產(chǎn)（以住宅為例）征稅，房地產(chǎn)稅只能“調(diào)節(jié)高端”，稅收收入有限。據(jù)中國指數(shù)研究院房地產(chǎn)動態(tài)政策設(shè)計(jì)研究組的測算，若是針對高端房、人均面積超過一定量進(jìn)行征收，房地產(chǎn)稅僅為百億元左右，遠(yuǎn)低于2012年土地出讓金2.9萬億元。

其次，加快房地產(chǎn)稅立法，理順房地產(chǎn)稅制。鑒于目前繁雜的稅制，有必要建立以房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)稅收為核心的房地產(chǎn)稅種結(jié)構(gòu)，合并住房轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)的契稅和個人所得稅等稅種，有不少學(xué)者對此提出了有針對性的改革建議，此不展開。

這一階段的特征：表現(xiàn)為一方面，因房地產(chǎn)稅改革處于試點(diǎn)擴(kuò)圍階段，房地產(chǎn)稅收收入體量弱小，地方政府財(cái)政收入來源主要依靠土地出讓金的格局無以撼動。另一方面，因房地產(chǎn)稅開征會打壓房地產(chǎn)投機(jī)與投資，影響土地出讓，對地方財(cái)政產(chǎn)生擠出效應(yīng)，“房地產(chǎn)稅改革始終是‘中央熱、地方冷”，即使房地產(chǎn)稅立法后，地方政府有可能使得房地產(chǎn)稅改革處于“空轉(zhuǎn)”狀態(tài)。

這一階段須積極推進(jìn)和完善與房地產(chǎn)稅相關(guān)的配套建設(shè)：建立全國統(tǒng)一的房地產(chǎn)權(quán)產(chǎn)籍登記數(shù)據(jù)庫，加強(qiáng)評估隊(duì)伍建設(shè)，完善房地產(chǎn)評估系統(tǒng)等。

第二階段：從房地產(chǎn)稅立法完成到城鎮(zhèn)化運(yùn)動基本結(jié)束前，房地產(chǎn)稅改革深入推進(jìn)

從嚴(yán)格意義上講，這一階段房地產(chǎn)稅改革是第一階段的繼續(xù)，因前期一次性土地出讓年限普遍沒有到期，基于民眾既有負(fù)擔(dān)，地方政府只能針對第二套或者第三套以上房產(chǎn)征稅（以住宅為例），且稅率較低。從總體來看，隨著城鎮(zhèn)化的不斷推進(jìn)，使得公民的房產(chǎn)保有量快速增加，房地產(chǎn)稅收總量應(yīng)當(dāng)呈現(xiàn)上升趨勢。

這一階段的特征：中國城鎮(zhèn)化運(yùn)動仍在深入推進(jìn)，但速度有所減緩，房地產(chǎn)市場由發(fā)展高潮呈現(xiàn)螺旋式階梯下降，地方土地財(cái)政收入會有所減弱，但總體仍維持一定的規(guī)模。隨著房地產(chǎn)稅改革的深入推進(jìn)，房地產(chǎn)稅收有可能與土地出讓收入構(gòu)成地方政府雙重倚重的財(cái)政收入主要來源。

這一階段須進(jìn)一步完善房屋和土地登記信息，包括積極推進(jìn)全國房地產(chǎn)信息聯(lián)網(wǎng)建設(shè)，評估隊(duì)伍建設(shè)基本到位等。同時，行政管理體制改革深入推進(jìn)，各級政府權(quán)責(zé)清晰、財(cái)政預(yù)算透明、公開，等等。

第三階段：后土地財(cái)政時代，房地產(chǎn)稅正式登上歷史舞臺

隨著城鎮(zhèn)化的完成和城市化水平達(dá)到極值等因素，房地產(chǎn)業(yè)從發(fā)展高點(diǎn)轉(zhuǎn)入低點(diǎn)，宣告了后土地財(cái)政時代的來臨。在這一階段城市開發(fā)建設(shè)用地需求明顯減少，主要表現(xiàn)為政府出讓土地流拍、城市中心土地供應(yīng)稀缺等，這直接導(dǎo)致土地出讓收入銳減，地方政府撞上土地財(cái)政的南墻，其主要財(cái)政收入來源被動轉(zhuǎn)向依靠房地產(chǎn)稅收入。隨著存量和新增房地產(chǎn)的升值，可征收的房地產(chǎn)稅收收入也將增加，房地產(chǎn)稅正式登上歷史舞臺。

這一階段的特征：鑒于一次性土地出讓年限普遍沒有到期，地方政府依然不能實(shí)現(xiàn)“見房征稅”，房地產(chǎn)稅收收入不能與現(xiàn)今天量土地出讓收入等量齊觀，地方政府迎來轉(zhuǎn)型的陣痛期，如果不能實(shí)現(xiàn)由城市“經(jīng)營者”角色積極向“公共治理者”轉(zhuǎn)變，加之地方政府可能面臨前期城鎮(zhèn)化推進(jìn)過快所帶來的后遺癥，如城市空心化（過渡投資與投機(jī)造成的虛假繁榮）、大量農(nóng)民進(jìn)城所引發(fā)的失業(yè)救濟(jì)和社會保障等巨額福利開支，地方財(cái)政很有可能處于青黃不接的階段，如果中央財(cái)政不能適當(dāng)對地方財(cái)政扶持，不排除個別地方政府“破產(chǎn)”；再嚴(yán)重一點(diǎn)，不排除有的地區(qū)（不太可能是整個中國）陷入類似“中等發(fā)達(dá)國家收入陷阱”。不過，如果樂觀地估計(jì)，隨著工業(yè)化、城市化和城鎮(zhèn)化建設(shè)的完成，中國經(jīng)濟(jì)由“三駕馬車”之一的投資拉動轉(zhuǎn)向主要依靠居民消費(fèi)拉動，巨大的國內(nèi)消費(fèi)需求必將為地方政府帶來繼房地產(chǎn)稅之外的又一大“稅收紅利”，從而彌補(bǔ)房地產(chǎn)稅收和土地出讓收入的不足。

第四階段：后“后土地財(cái)政時代”，房地產(chǎn)稅改革將面臨新的變數(shù)

從遠(yuǎn)期來看，在土地批租年限尤其是住宅建設(shè)用地使用權(quán)“70年大限”普遍到期后，這就是所謂的后“后土地財(cái)政時代”，房地產(chǎn)稅改革將面臨最大變數(shù)。

本文認(rèn)為，如果土地公有制及其實(shí)現(xiàn)形式的改革任務(wù)得以完成，如住宅建設(shè)用地使用權(quán)年限到期后可以無償續(xù)期，政府在擺脫了“雙重征稅”道義負(fù)擔(dān)情況下，可以像美國（美國買得起房子，養(yǎng)不起房子）等發(fā)達(dá)國家一樣，根據(jù)政府公共開支的需要進(jìn)行科學(xué)的稅制設(shè)計(jì)，實(shí)現(xiàn)真正意義上的房產(chǎn)、土地合一征稅，即對所有房地產(chǎn)按照市場評估價普征1%-3%較高的房地產(chǎn)稅也是水到渠成的事情。

目前，有一種觀點(diǎn)認(rèn)為，土地所有者的經(jīng)濟(jì)身份帶來地租，主權(quán)者的政治權(quán)力帶來地稅。但是當(dāng)土地所有者和主權(quán)者合一時，主權(quán)者的征稅權(quán)將指向它自身。這正是馬克思強(qiáng)調(diào)的，在國家成為地主并向國民收取地租時，“無論地租的性質(zhì)、內(nèi)容和形式有何不同，都是土地所有權(quán)在經(jīng)濟(jì)上的實(shí)現(xiàn)”。這也許能夠解釋當(dāng)前土地財(cái)政存在的合理性以及房地產(chǎn)稅改革“只聞樓上響，不見人下樓”的原因，并揭示了今后房地產(chǎn)稅改革的正確方向。如果將來房地產(chǎn)稅能夠成為地方財(cái)政收入主要來源，這主要是“土地所有者的經(jīng)濟(jì)身份帶來地租”的蝶變。當(dāng)然，在后“后土地財(cái)政時代”要想實(shí)現(xiàn)真正意義上的房產(chǎn)、土地合一征稅，這首先取決于此前房地產(chǎn)稅改革的成功，其標(biāo)志是房地產(chǎn)稅成為地方政府主要或者重要財(cái)政收入來源，包括房地產(chǎn)稅改革對地方政府職能轉(zhuǎn)換的倒逼效應(yīng)——迫使地方政府從經(jīng)濟(jì)建設(shè)為主轉(zhuǎn)移到公共服務(wù)上來。如果前兩個條件能夠基本實(shí)現(xiàn)，在一次性土地批租年限尤其是住宅建設(shè)用地使用權(quán)“70年大限”普遍到期后，土地使用費(fèi)用要不要續(xù)交這一深刻困擾當(dāng)前理論界和實(shí)務(wù)界的問題將撥云見日——這便是中國房地產(chǎn)稅改革的最大成效。反之，如果此前的改革不能成功，且在民眾房地產(chǎn)稅負(fù)擔(dān)普遍較輕情況下，不排除中國特色的“第二次土地財(cái)政”卷土重來。當(dāng)然，我們沒有必要擔(dān)心將來民眾的稅費(fèi)負(fù)擔(dān)，因?yàn)閲覒{借土地所有者身份繼續(xù)收取土地使用費(fèi)，考慮到民眾的承受能力，也得與房地產(chǎn)稅的繳交綜合平衡，兩者是此消彼長的關(guān)系。從這些年來越來越高漲的城市房屋拆遷成本到政府大力推行的舊城改造、危房重建，再到城市私房、福利分房、商品房“炒房”和上世紀(jì)80年代末、90年代初有關(guān)搭建房屋確權(quán)登記等社會實(shí)踐來看，有學(xué)者指出，“老百姓確實(shí)都是從土地增值中獲得了極大的收益，并沒有因?yàn)橥恋毓芯捅徽畳仐墶?0年后一定也是這樣”。

3 結(jié)論

房地產(chǎn)稅改革是深化財(cái)稅體制改革的重要組成部分，對于扭轉(zhuǎn)地方政府對土地財(cái)政的過分依賴、完善分稅制體系和改變現(xiàn)有房地產(chǎn)稅體系“重流轉(zhuǎn)輕保有”的格局等方面具有積極意義。但房地產(chǎn)稅改革不是對土地財(cái)政的革命，房地產(chǎn)稅是這些年來城市化、城鎮(zhèn)化建設(shè)的重要成果和“副產(chǎn)品”，有其自己獨(dú)特的生命發(fā)展歷程。從本質(zhì)上說，目前房地產(chǎn)稅改革主要是在土地（出讓）財(cái)政基礎(chǔ)上的增稅；在“后土地財(cái)政”時代，房地產(chǎn)稅有可能面臨與土地出讓金（續(xù)繳）合并或者“混同”的嬗變。從美國房地產(chǎn)稅改革的歷程來看，其從全部依賴土地收入到房產(chǎn)稅成為土地財(cái)政收入核心，經(jīng)歷了兩個世紀(jì)的歷程，大體分為四個階段：第一階段（1776-1861年），土地財(cái)政收入全部來源都是土地出售收入；第二階段從南北戰(zhàn)爭到1900年，房產(chǎn)稅比重逐漸上升并歸州政府所有；第三階段（1990-1942年），房產(chǎn)稅占土地財(cái)政收入的比重繼續(xù)提高并逐漸向地方政府轉(zhuǎn)移；第四階段（1942年以后）房產(chǎn)稅成為土地財(cái)政收入核心，主要?dú)w地方政府所有。美國等發(fā)達(dá)國家以房地產(chǎn)為主要課稅對象的財(cái)產(chǎn)稅的普遍存在充分證明，房地產(chǎn)稅征收是我國稅制改革的大勢所趨。但是無論如何，我國不能用三五年或者十年、二十年時間走完美國等發(fā)達(dá)國家近兩百年所走過的路，以“見房征稅”的方式實(shí)現(xiàn)對全民的房地產(chǎn)普遍征稅。尤其是我國特殊的國情、特殊的土地所有權(quán)制度和土地利用制度，決定了房地產(chǎn)稅改革將是一項(xiàng)極具中國特色的百年工程，因而對這一問題的研究必須以百年為尺度分階段進(jìn)行整體把握。

具體而言，在第一階段，房地產(chǎn)稅改革艱難起步，即使房地產(chǎn)稅立法出臺，不排除這是政府的“面子工程”，不能回應(yīng)人們迫切的改革呼聲和現(xiàn)實(shí)需求；在第二、三階段，房地產(chǎn)稅改革與土地財(cái)政改革協(xié)同并進(jìn)，只是兩者對地方財(cái)政的貢獻(xiàn)會出現(xiàn)出階段性差異；在第四階段，因土地批租年限尤其是住宅建設(shè)用地使用權(quán)“70年大限”普遍到期后，房地產(chǎn)稅改革將面臨新的變數(shù)，這才是值得期待的未來中國最大的瑰麗謎語。最有可能的謎底是：在土地出讓年限普遍到期后，政府不再續(xù)征土地使用費(fèi)，而是將其合并到房地產(chǎn)稅中按年征收。例外情況是：一是對此前已經(jīng)到期的土地使用權(quán)，仍然要求實(shí)際使用人按照超期使用年限補(bǔ)繳適量的土地使用費(fèi)；二是仍將保留新增土地出讓這一基本制度模式。

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作者簡介：

胡世鋒，杭州市房產(chǎn)交易產(chǎn)權(quán)登記管理中心工作，高級經(jīng)濟(jì)師，訴訟法學(xué)碩士，房地產(chǎn)與金融博士。