關(guān)于合同能源管理項目財務(wù)管理相關(guān)問題探究

摘 要：合同能源管理模式作為一種節(jié)能新機制、商業(yè)新模式，我國政府在稅收優(yōu)惠，財政補貼等方面給予了很多的優(yōu)惠政策，但在實際運用中，很難將一些稅收優(yōu)惠落到實處；且此類項目尚未建立統(tǒng)一的會計核算標(biāo)準(zhǔn)，會計核算工作非常模糊及混亂，存在很多不規(guī)范的現(xiàn)象，本文主要是對合同能源管理項目的稅收優(yōu)惠及財務(wù)核算問題進行探究，并提出一些簡單的建議，讓企業(yè)更好地了解并掌握此種管理模式下的會計核算、稅務(wù)管理等工作，并在實際工作中能更好的運用。

關(guān)鍵詞：EMC管理模式 節(jié)能服務(wù) 稅收優(yōu)惠 會計核算

一、合同能源管理項目管理原則

合同能源管理在早期的投資支出較大，有形資產(chǎn)已經(jīng)存在于多數(shù)的運營環(huán)節(jié)當(dāng)中，與常規(guī)資本性投資相比，存在以下特點：（1）投資目的（需求方）不同：日常資本性投資是為滿足公司生產(chǎn)經(jīng)營及管理需要而自主安排；合同能源管理項目投資是根據(jù)客戶需求而發(fā)生。（2）折舊期限及政策不同： 自有資產(chǎn)折舊期限及政策按國家會計核算辦法規(guī)定執(zhí)行（期限5-20 年、殘值率5%-10%）；合同能源管理項目所構(gòu)成的資產(chǎn)與合同規(guī)定相關(guān)，在合同期限內(nèi)計提折舊，不留殘值。（3）與市場環(huán)境影響因素不同：在開展自有資產(chǎn)的投資時會考慮到公司的長期發(fā)展能力和水平，因此其不易受到市場環(huán)境的影響；合同能源管理項目的投資用于滿足客戶的節(jié)能要求，比較容易受到市場環(huán)境影響。（4）資產(chǎn)最終處置方式不同：自有資產(chǎn)折舊期滿后，經(jīng)鑒定，進入報廢程序，凈值轉(zhuǎn)營業(yè)外收支；合同能源管理項目形成的資產(chǎn)在合同期滿后，資產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)交客戶。

二、涉稅政策運用，做好合同能源管理稅務(wù)管理

對于合同能源管理項目，國家出臺了許多稅收減免優(yōu)惠的的政策文件鼓勵各節(jié)能服務(wù)公司，如《關(guān)于促進節(jié)能服務(wù)產(chǎn)業(yè)發(fā)展增值稅、營業(yè)稅和企業(yè)所得稅政策問題的通知》，但在實際經(jīng)營過程中，很多公司稅收優(yōu)惠政策不熟，對于申請稅收優(yōu)惠無從下手，而要想利用好優(yōu)惠政策，就需要了解掌握它們，并且關(guān)注其中的一些注意事項。

1.涉稅減免。2016年5月全面營改增后，根據(jù)（財稅〔2016〕36號）附件3《營業(yè)稅改征增值稅試點過渡政策的規(guī)定》規(guī)定，節(jié)能服務(wù)公司符合條件的合同能源管理服務(wù)免征增值稅。根據(jù)財稅【2010】110號文件政策，對符合條件的合同能源管理項目企業(yè)所得稅三免三減半。

2.享受涉稅減免的條件。增值稅免稅：享受增值稅免稅的需要滿足以下一些條件：在法律上具備獨立法人的資格，注冊資金高于100萬元且該公司可以單獨的完成相關(guān)的專業(yè)作業(yè)；該公司在進行實際作業(yè)時要符合相關(guān)部門發(fā)布的《合同能源管理技術(shù)通則》（GB/T24915-2010）中規(guī)定的技術(shù)要求，在合同簽訂上也要滿足相關(guān)的要求。合同的簽訂只能是《節(jié)能效益分享型》合同，合同的格式以及內(nèi)容要滿足《中華人民共和國合同法》和《合同能源管理技術(shù)通則》（GB/T24915-2010）等規(guī)定和要求。節(jié)能服務(wù)公司投資額要大于或等于實施合同能源管理項目投資總額的 70%；節(jié)能服務(wù)公司要有專業(yè)的技術(shù)人才來完成項目的操作。需要注意的是，如果享受免征增值稅，公司無法抵扣進項稅額，客戶也無法抵扣；對于收到的節(jié)能效益分享收入，為客戶提供免稅增值稅普通發(fā)票。企業(yè)所得稅三免三減半：需要符合財稅【2010】110號文件規(guī)定，要求申請公司必須是國家發(fā)展改革委備案節(jié)能服務(wù)公司；并且需要有地方節(jié)能主管部門或第三方節(jié)能量審核機構(gòu)出具確認意見；項目需要符合環(huán)境保護節(jié)能節(jié)水項目企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄中“4、節(jié)能減排技術(shù)改造”類中第一項至第八項規(guī)定的項目和條件，以及2013年第7號公告中的余熱余壓利用、綠色照明項目。

3.減免政策運用注意事項。在我國因為企業(yè)眾多，并且不只是節(jié)能服務(wù)公司享受稅收減免的政策，所以在稅收減免上有著嚴(yán)格的要求，只有滿足這些條件節(jié)能服務(wù)公司才能夠享受應(yīng)有的稅收減免。但是在實際的操作中存在許多的錯誤，所以要注意一些事項。第一，在合同上需要注意，只有《節(jié)能效益分享型》合同才能享受到稅收減免；并且在簽訂《節(jié)能效益分享型》合同后要到相關(guān)的稅務(wù)機關(guān)去備案，現(xiàn)在不需要稅務(wù)局審批，但需要將相關(guān)減免稅資料留存?zhèn)洳?。第二，為了方便?guī)劃和管理，節(jié)能服務(wù)公司要對享受到的減免稅情況和實際減免的稅款進行統(tǒng)計、記錄，并且單獨核算。第三，對于節(jié)能公司其他可以享受稅收減免的項目要進行單獨的核算，否則節(jié)能項目將不能享受到稅收減免。

三、規(guī)范合同能源管理項目會計處理方法的具體建議

在租賃準(zhǔn)則中經(jīng)營租賃的相關(guān)制度的基礎(chǔ)上，針對現(xiàn)階段的效益分享型合同能源管理中的項目開展過程中的各環(huán)節(jié)的經(jīng)濟業(yè)務(wù)的財務(wù)管理，給出以下相關(guān)建議：

1.會計業(yè)務(wù)處理方法選用。會計業(yè)務(wù)選用應(yīng)符合企業(yè)會計準(zhǔn)則、國家相關(guān)法律法規(guī)文件等要求，會計核算應(yīng)符合企業(yè)會計準(zhǔn)則，并遵循國家合同能源管理的相關(guān)規(guī)定。對該類業(yè)務(wù)參照經(jīng)營租賃業(yè)務(wù)原則進行會計核算。

2.項目初始投資額的歸集。合同能源管理項目包括建設(shè)期與運營期兩大階段。其中，建設(shè)期投資額包括：為了推動項目實現(xiàn)預(yù)定使用節(jié)能成效所開展的項目設(shè)計、系統(tǒng)改造、設(shè)備購置等過程中的早期資金的使用；運營期投資主要指項目進入效益分享期后，為維持項目預(yù)定節(jié)能效果所發(fā)生的后續(xù)支出，包括但不限于設(shè)備保養(yǎng)維護、項目運行管理、產(chǎn)品升級、技術(shù)升級及其他必要支出。

3.會計核算科目的選用。（1）當(dāng)實物資產(chǎn)是一個項目開展的成果，并且符合固定資產(chǎn)的認證條件的，在“在建工程”科目進行歸集，項目達到預(yù)定可使用狀態(tài)后轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)-專用設(shè)備-合同能源管理”，在合同收益期限計提折舊，不留殘值。 （2）若項目開展的成果是非實物資產(chǎn)，也不符合固定資產(chǎn)認證條件的，在“在建工程”科目歸集后轉(zhuǎn)入“長期待攤費用”，在合同收益期限內(nèi)攤銷完畢。

4.合同期內(nèi)主要會計業(yè)務(wù)處理。根據(jù)雙方確認的節(jié)能分享比例及金額確認當(dāng)期的分享收入，在合同期分?jǐn)偣?jié)能資產(chǎn)及節(jié)能服務(wù)初始投資額，節(jié)能固定資產(chǎn)計提折舊時凈殘值為零。合同期運營期內(nèi)發(fā)生的可資本化的后續(xù)支出，包括設(shè)備大修、更換等計入資產(chǎn)原值或者長期待攤費用，同時將大修或者更換等涉及到的被替換原資產(chǎn)的組成部分的賬面價值扣除，在后續(xù)合同期內(nèi)計提或攤銷完畢。 （1）建設(shè)期具體賬務(wù)處理， 借“成本費用-原材料及主要材料/成本費用-外包費/設(shè)計費…”，貸“銀行存款/應(yīng)付賬款-供應(yīng)商”；借“在建工程—節(jié)能項目資產(chǎn)”，貸“成本費用-原材料及主要材料/成本費用-外包費/設(shè)計費… ”，核算依據(jù)：合同、采購發(fā)票、其他審批手續(xù)等。（2）節(jié)能項目通過相關(guān)驗收，構(gòu)成固定資產(chǎn)（若無法形成固定資產(chǎn)時，則視為長期待攤費用），具體賬務(wù)處理，借“固定資產(chǎn)/長期待攤費用—節(jié)能項目資產(chǎn)” ，貸“ 在建工程—節(jié)能項目資產(chǎn)”。（3）運營期內(nèi)收到節(jié)能分享收益時，具體賬務(wù)處理，借“銀行存款/應(yīng)收賬款”，貸“主營業(yè)務(wù)收入—節(jié)能收益分成”。（4）取得財政補貼收入，具體賬務(wù)處理，借“銀行存款、 其他應(yīng)收款”，貸“營業(yè)外收入-政府補助”。（5）運營期內(nèi)對日常基礎(chǔ)的維護的資金使用支出，具體賬務(wù)處理，借“成本費用-修理費/成本費用-差旅費…/成本費用-職工薪酬”，貸“銀行存款/現(xiàn)金/應(yīng)付職工薪酬”。 （6）運營期發(fā)生設(shè)備更換等資本性支出時，具體賬務(wù)處理，借”成本費用-原材料及主要材料/成本費用-外包費…”，貸“銀行存款/應(yīng)付賬款-供應(yīng)商”；借“在建工程—節(jié)能項目資產(chǎn)”，貸“成本費用-原材料及主要材料/成本費用-外包費…”；借“固定資產(chǎn)/長期待攤費用—節(jié)能項目資產(chǎn)”，貸“在建工程—節(jié)能項目資產(chǎn)”；借“固定資產(chǎn)清理”“ 累計折舊”，貸“固定資產(chǎn)”。（7）運營期內(nèi)每會計期末（月末）具體賬務(wù)處理，借“成本費用—折舊/長期待攤費用攤銷—節(jié)能項目資產(chǎn)”，貸“累計折舊/長期待攤費用—節(jié)能項目資產(chǎn)”，核算依據(jù)：折舊計算表、長期待攤費用攤銷計算表。 （8）運營期結(jié)束，合同資產(chǎn)移交用能單位時（如確認為長期待攤費用則只需實物移交），具體賬務(wù)處理：借“累計折舊—節(jié)能項目資產(chǎn)”，貸“固定資產(chǎn)—節(jié)能項目資產(chǎn)” 核算依據(jù)：合同、資產(chǎn)交接單、各項內(nèi)部審批手續(xù)等。

參考文獻：

[1]關(guān)于加快推行合同能源管理促進節(jié)能服務(wù)產(chǎn)業(yè)發(fā)展的意見[A]. 中國紡織工程學(xué)會“科德杯”第五屆全國染整機電裝備節(jié)能減排新技術(shù)研討會論文集[C].中國紡織工程學(xué)會，2010：2.

[2]合能能源管理項目實施指南（QHS 13029-2016）.

[3]合同能源管理項目會計業(yè)務(wù)及管理探討.