淺析財務(wù)報表粉飾行為及其防范

王崇

[摘 要] 近年來，我國部分企業(yè)為為應(yīng)對多變的市場環(huán)境，開始走極端的道路，企業(yè)粉飾財務(wù)報表行為被頻繁爆出，在社會各界引起巨大的反響。財務(wù)報表的粉飾主要分為兩種類型，一種是為了粉飾經(jīng)營業(yè)績，另一種是為了粉飾企業(yè)內(nèi)部的財務(wù)狀況。常見的粉飾手段有虛擬交易事實、不恰當?shù)剡x擇會計核算方法和變更會計政策、或是掩蓋交易事實，利用資產(chǎn)評估消除潛虧，操縱現(xiàn)金流量等五種方法。在防止財務(wù)報表的粉飾工作上，我國政府和企業(yè)在對該方面的重視程度還不夠，需要從企業(yè)內(nèi)部的鼓勵機制，員工的整體素質(zhì)，企業(yè)的內(nèi)部控制體系等多方面著手進行建設(shè)。同時，我國也需要不斷的加強外部監(jiān)管工作，以此為我國市場經(jīng)濟長遠的發(fā)展營造良好的環(huán)境。

[關(guān)鍵詞] 財務(wù)報表；粉飾行為；手段；原因；防范對策

[中圖分類號] F270 [文獻標識碼] B

[文章編號] 1009-6043（2017）04-0133-03

一、粉飾財務(wù)報表行為的原因

改革開放以后，企業(yè)數(shù)量激增，市場競爭也愈演愈烈。在外部條件的影響下，部分企業(yè)內(nèi)部粉飾財務(wù)報表的行為頻繁出現(xiàn)，屢禁不止。造成財務(wù)報表粉飾的因素諸多，首先企業(yè)內(nèi)部的管理機制和控制模式在對接的過程中還存在著很多漏洞。在企業(yè)所有者和管理者分離的背景下意味著企業(yè)的資本所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)處于分離的狀態(tài)。董事會作為銜接股東大會和經(jīng)理層的中間橋梁，在企業(yè)的分層授權(quán)管理模式中起到承上啟下的作用。董事會作用重大，但其成員構(gòu)成多為大股東。公司的管理層和董事會成員憑借其優(yōu)勢能快速掌握公司內(nèi)部的經(jīng)營狀況并參與公司的運營和決策。然而大部分上市公司，其股份特點小且分散。小股東作為弱勢群體，在決策中話語權(quán)少，其次不能及時有效地把握企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)營狀況和具體信息。上市公司為了及時的向小股東反映企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)營信息，往往選擇公開披露財務(wù)報表的方式與小股東進行對接。然而由于上市公司的權(quán)力結(jié)構(gòu)復雜，公司所有者和經(jīng)營者、大股東及小股東之間的利益目標存在著分歧，這就導致了在信息不對稱的狀態(tài)下，董事會內(nèi)部成員和公司的管理層利用其及時掌握公司內(nèi)部運營的一手信息作為優(yōu)勢，來對企業(yè)的財務(wù)報表進行粉飾，從而實現(xiàn)自身利益的最大化。雖然利益誘惑為犯罪動因，信息不對稱為外部環(huán)境，但不得不承認的是我國對會計信息的管理還存在著諸多的問題。監(jiān)管效率低下，這些客觀漏洞的存在，為財務(wù)報表的粉飾行為的滋生提供了犯罪的溫床。

二、財務(wù)報表的粉飾類型

（一）粉飾經(jīng)營業(yè)績

粉飾經(jīng)營業(yè)績來主要有四種行為，主要有利潤最大化利潤最小化、利潤均衡化和利潤清洗。利潤最大化的目的不難理解，部分上市公司為了獲取其他途徑的經(jīng)濟利潤，往往通過放大企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)營成果，來拓寬自己的融資渠道。比較經(jīng)典的操作手法主要有增加折舊年限、關(guān)聯(lián)方交易、收益性支出混為資本性支出，推遲結(jié)轉(zhuǎn)成本、減少各項準備的計提、提前確認收入等手法，實現(xiàn)企業(yè)放大經(jīng)營成果和利潤收益的目的，完成粉飾報表的行為。第二，利潤最小化。企業(yè)在運營過程中不僅需要考慮高昂的成本支出，其稅務(wù)支出也是企業(yè)發(fā)展過程中的重擔。部分企業(yè)為了緩解其稅務(wù)支出的壓力，通過縮小經(jīng)營成果粉飾財務(wù)報表，實現(xiàn)利益的最小化來減少納稅的支出。其次利潤最小化也有利于企業(yè)遮掩持續(xù)性虧損的事實，通過將年后的虧損前置，對虧損的均攤分擔，實現(xiàn)企業(yè)對連年虧損的事實的掩蓋。企業(yè)通過推遲確認收入，增加各項準備的計提，減少折舊年限和加速折舊法，將應(yīng)予資本化的費用列入當前損益等方式，實現(xiàn)利潤最小化的操作。第三，利潤均衡化。隨著經(jīng)濟的不斷發(fā)展，市場競爭越發(fā)激烈，加之我國中小型企業(yè)數(shù)量的激增，融資難度的增加。部分企業(yè)開始意識到品牌形象的重要性，企業(yè)為了營造一個經(jīng)營穩(wěn)定的外部形象往往通過利潤均衡化的手法，為企業(yè)拓寬企業(yè)融資渠道，并以此為企業(yè)后續(xù)的融資打下堅實的基礎(chǔ)。其次，利潤均衡化也有利于企業(yè)提高自身的資信等級。比較具體的操作方法主要有通過應(yīng)收應(yīng)付帳庫和跨期攤提賬戶來完成利益分攤過程，利用遞延賬戶設(shè)計企業(yè)利潤持續(xù)增長的數(shù)據(jù)曲線，成為其完成利潤均化操作的主要手法。第四，利潤清洗。利潤巨額沖銷的目的往往是企業(yè)為了回避責任，將企業(yè)的壞賬積壓存貨和在長期投資中的虧損，待處理資產(chǎn)盈虧，以及閑置的固定資產(chǎn)等虛擬的不良資產(chǎn)進行一次性集中處理。

（二）粉飾財務(wù)狀況

企業(yè)的財務(wù)狀況和其資產(chǎn)負債情況之間存在著一定的關(guān)系，企業(yè)財務(wù)狀況的好壞影響著企業(yè)的資產(chǎn)負債。因此部分企業(yè)粉飾財務(wù)狀況，往往從企業(yè)的資產(chǎn)和負債兩個方面進行入手。企業(yè)粉飾財務(wù)狀況的手法中主要有兩個類型：一是高估資產(chǎn)，二是低估負債。高估資產(chǎn)為企業(yè)帶來的利益主要留兩個方面：一是可以改善企業(yè)當前的財務(wù)狀況，其次還有利于企業(yè)對外進行大規(guī)模的籌資活動，同時還可以獲得潛在的股權(quán)方利益。而低估負債可以從形式上減少企業(yè)潛在存在的財務(wù)風險。同時再融資困難的局面也有利于企業(yè)更好的進行對外籌資活動。企業(yè)通過不對外披露其負債狀況，或?qū)⒇搨[藏在關(guān)聯(lián)企業(yè)等方式，完成低估負債的具體操作過程。

三、常見的財務(wù)報表粉飾手段

常見的粉飾手段有虛擬交易事實、不恰當?shù)剡x擇會計核算方法和變更會計政策、或是掩蓋交易事實，利用資產(chǎn)評估消除潛虧，操縱現(xiàn)金流量等五種方法。

（一）虛擬交易事實

虛擬交易事實作為最常見的財務(wù)報表的粉飾方法，通過捏造虛擬業(yè)務(wù)來完成對財務(wù)報表的粉飾。部分公司捏造假的購銷合同，繼而捏造虛假的貨物入庫單，和出庫單，保管帳和成本核算，等一系列虛假賬單數(shù)據(jù)，從而使公司資產(chǎn)達到倍增的目的，虛增所有者的權(quán)益，和放大企業(yè)的收入，從而促進總利潤的增加。

（二）不恰當?shù)剡x擇會計核算方法和變更會計政策

會計應(yīng)計制和收付制兩者之間存在一定的差異性，而會計準則和會計制度雖然在制定過程中要求較嚴謹，但會計準則和會計制度本身具有一定的彈性和靈活性。因此在同一交易和事項的會計處理方法上，可采用的種類繁多趨于多元化。在部分上市公司急需對財務(wù)報表進行粉飾的背景下，通過會計政策實現(xiàn)該目的，無疑是最簡最快的方法。因此大量的應(yīng)用會計核算政策和會計核算方法，就可實現(xiàn)對會計報表的粉飾工作。

（三）掩飾交易和事實

財務(wù)報表格式和內(nèi)容需要滿足其所要求的規(guī)范性和固定性，這就導致了其反映的信息本身具有一定的局限性。大多數(shù)財務(wù)報表內(nèi)容所提供的財務(wù)信息，往往趨于使用貨幣量化的方式進行反饋。因此決策者在進行重大生產(chǎn)經(jīng)營決策的過程中，財務(wù)報表不能滿足決策者的使用需求。在這種情況下，會計報表附注作為比報表信息更準確，更具體一種書面表述方式，顯得尤為重要。然而由于部分公司對財務(wù)報表進行粉飾，導致作用重大的財務(wù)報表附注不能真實有效的反應(yīng)企業(yè)的真實狀況，并且其附注中通常也會掩飾交易和事實，且不及時披露訴訟委托、大股東占用資金、關(guān)聯(lián)交易、擔保事項等重大事項，從而完成其作假流程。

（四）利用資產(chǎn)評估消除潛虧

應(yīng)我國會計制度的要求，企業(yè)的潛虧按照法定程序應(yīng)通過利潤表進行反饋披露。然而目前大多數(shù)的國有企業(yè)在股份改制、固定資產(chǎn)租賃抵押和對外投資的過程中往往通過資產(chǎn)評估的方式。將存在的滯銷壞帳，長期投資損失和固定資產(chǎn)損失進行集中處理。將其確認為評估減值、沖抵資本公積，實現(xiàn)其粉飾財務(wù)報表的最終目的，從而虛增利潤、操縱現(xiàn)金流量。上述所提到的幾種方式手法是較為傳統(tǒng)且經(jīng)典的會計運營操縱手法。隨著粉飾財務(wù)報表的手法不斷的提升，操縱現(xiàn)金流量的手法在多種粉飾手段中較為流行且應(yīng)用廣泛。會計盈余指標的特點是其有較大的彈性，與主體偏離較大，導致了人們對會計盈余指標一直存在著質(zhì)疑。其次，多數(shù)公司破產(chǎn)的前車之鑒，經(jīng)過不斷的總結(jié)和分析表明了，對于公司的生產(chǎn)運營而言現(xiàn)金流量相比于公司的會計盈余能力要重要的多。在這種背景下，人們對一個公司的直觀評價往往首先關(guān)注其現(xiàn)金流量信息。公司管理人為了更好的維護企業(yè)形象，樹立平穩(wěn)運營的外部形象，自然也會從現(xiàn)金流量入手，進行修飾和包裝。對企業(yè)運營過程中存在現(xiàn)金流量不佳的狀況進行粉飾和彌補。比如企通過使用經(jīng)紀業(yè)務(wù)結(jié)算方式等巧妙的手段來實現(xiàn)對現(xiàn)金流量合理的安排。

四、針對防止粉飾財務(wù)報表提出的對策

（一）完善對管理者的激勵機制

當下大部分上市公司的所有權(quán)和管理權(quán)處于分離的狀態(tài)，公司的所有者和管理者并非為一體。然而由于上市公司的權(quán)力結(jié)構(gòu)復雜，公司所有者和經(jīng)營者、大股東及小股東之間的利益目標存在著分歧，這就意味著公司所有者的利益目標和公司管理者的利益目標之間容易存在分歧。粉飾財務(wù)報表最根本的原因不外乎是利益誘惑，企業(yè)管理人為滿足達成自身的利益需求，而進行對財務(wù)報表的粉飾。因此粉飾財務(wù)報表其本質(zhì)是一種趨利行為。在這種情況下企業(yè)需要不斷的完善對管理者進行引導的鼓勵機制，同時完善現(xiàn)有的分配機制。充分協(xié)調(diào)管理者的個人收益和企業(yè)經(jīng)營業(yè)績兩者之間的關(guān)系，才能充分調(diào)動企業(yè)管理者將工作重心投放在企業(yè)的日常管理和運營過程中，而不是臨時抱佛腳，將希望寄于粉飾財務(wù)報表，從而達成自己的利益目標。通過完善現(xiàn)有的鼓勵機制，合理調(diào)動企業(yè)管理者的工作熱情，從根本上削弱管理者粉飾財務(wù)報表的動機。

（二）企業(yè)內(nèi)部積極開展思想教育

通過加強思想教育建設(shè)工作，從根本上杜絕粉飾財務(wù)報表的行為。提高識破粉飾過的財務(wù)報表的辨識度和技術(shù)，加大對粉飾財務(wù)報表行為的懲處力度，完善相關(guān)的法律政策對該行為進行懲處，都能有效的杜絕企業(yè)粉飾財務(wù)報表的行為。但要從根本上杜絕粉飾財務(wù)報表的問題頻發(fā)，需要企業(yè)從根本上提高思想上的認識，提高對粉飾財務(wù)報表對社會造成惡劣行為的認識，才會從根本上抵制該類虛假行為的發(fā)生。因此企業(yè)內(nèi)部應(yīng)積極開展思想道德教育，通過加強誠信道德建設(shè)來引導內(nèi)部工作人員和管理人員對虛假會計報告，粉飾財務(wù)報表行為進行檢舉和揭發(fā)，并從本心出發(fā)抵制企業(yè)粉飾財務(wù)報告的行為。

（三）完善企業(yè)內(nèi)部現(xiàn)有的內(nèi)部控制體系

企業(yè)內(nèi)部應(yīng)積極執(zhí)行貫徹落實由國家財政部、證監(jiān)會、保監(jiān)會等聯(lián)合發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，并將其作為指導企業(yè)內(nèi)部控制體系建設(shè)的主導思想。內(nèi)部控制建設(shè)能對企業(yè)粉飾財務(wù)報告的行為起到一定的監(jiān)督作用，因此加強內(nèi)部控制建設(shè)，從而對粉飾報表的行為進行監(jiān)督和管理顯得尤為重要。其次企業(yè)要加大在內(nèi)部控制建設(shè)上的人力物力投資。內(nèi)部控制建設(shè)是一個長期根本性的投資，需要企業(yè)給予資金上的支持和工作上的關(guān)注，提高內(nèi)部控制人員的綜合素質(zhì)。加強對內(nèi)部控制人員的監(jiān)督管理，鼓勵內(nèi)部控制人員積極參與培訓，為內(nèi)部控制工作的開展提供人才資源上的保障。第三，企業(yè)要建立內(nèi)部控制評價制度。通過及時關(guān)注內(nèi)部控制的評價和反饋，對階段性的內(nèi)部控制工作進行總結(jié)，找出不足并解決存在的問題，才能利用內(nèi)部控制機制對企業(yè)內(nèi)部可能存在的粉飾報表行為進行監(jiān)督和管理。因此，加快內(nèi)部控制評價機制的建設(shè)和完善，對充分調(diào)動內(nèi)部控制工作的職能作用，具有重要的意義。

（四）加強外部監(jiān)管加大懲處力度

隨著經(jīng)濟的不斷發(fā)展，我國市場經(jīng)濟對外部監(jiān)管的需求逐漸提高。市場經(jīng)濟的穩(wěn)定發(fā)展需要外部監(jiān)管不斷地發(fā)揮作用從而維持一個相對穩(wěn)定的外部環(huán)境，然而目前我國的監(jiān)管職能較為分散。從事監(jiān)管工作的工作的相關(guān)人員，其工作經(jīng)驗和工作能力還有待提高，監(jiān)管手段和監(jiān)管力度，成為外部監(jiān)管工作中存在的短板。財務(wù)報表格式和內(nèi)容需要滿足其所要求的規(guī)范性和固定性，這就導致了其反映的信息本身具有一定的局限性。大多數(shù)財務(wù)報表內(nèi)容所提供的財務(wù)信息，往往趨于使用貨幣量化的方式對企業(yè)的運營狀況進行反饋，加大對財務(wù)報表的工作顯得尤為重要。因此為能更好的識別被粉飾過的財務(wù)報表，杜絕為會計作家虛假財務(wù)報告的行為提供了滋生的溫床，我國需要不斷的加強外部監(jiān)管工作的重視，加大懲治力度，嚴厲打擊虛假財務(wù)報告粉飾財務(wù)報表的歪風。為我國市場經(jīng)濟的長遠發(fā)展，營造一個良好的外部環(huán)境。

五、結(jié)語

部分上市公司為了獲取其他途徑的經(jīng)濟利潤，往往通過放大企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)營成果，來拓寬自己的融資渠道。隨著我國經(jīng)濟的發(fā)展，市場競爭激烈。部分企業(yè)為為應(yīng)對多變的市場環(huán)境，開始走極端的道路，因此防止企業(yè)對財務(wù)報表進行粉飾的工作顯得尤為重要。在防止財務(wù)報表的粉飾工作上，我國政府和企業(yè)在對該方面的重視程度還不夠。需要從企業(yè)內(nèi)部的鼓勵機制，員工的整體素質(zhì)，企業(yè)的內(nèi)部控制體系等多方面著手進行建設(shè)。大多數(shù)財務(wù)報表內(nèi)容所提供的財務(wù)信息，往往趨于使用貨幣量化的方式對企業(yè)的運營狀況進行披露，然而大部分上市公司，其股份特點小且分散。小股東作為弱勢群體，在決策中話語權(quán)少，其次不能及時有效地把握企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)營狀況和具體信息。加大對財務(wù)報表的工作顯得尤為重要。因此為能更好的識別被粉飾過的財務(wù)報表，杜絕為會計作家虛假財務(wù)報告的行為提供了滋生的溫床，我國需要不斷的加強外部監(jiān)管工作的重視為我國市場經(jīng)濟長遠的發(fā)展營造良好的環(huán)境。

[參 考 文 獻]

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[5]山小花.財務(wù)報表粉飾行為及其防范[J].改革與開放，2016（5）：16-18

[責任編輯：潘洪志]