淺析我國現(xiàn)行消費(fèi)稅個(gè)別稅目、稅率及復(fù)合計(jì)稅公式的合理性

■/涂玉蘭 吳開新

淺析我國現(xiàn)行消費(fèi)稅個(gè)別稅目、稅率及復(fù)合計(jì)稅公式的合理性

■/涂玉蘭 吳開新

《中華人民共和國消費(fèi)稅暫行條例》和《中華人民共和國消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》在我國特定的歷史時(shí)期和特定的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，為引導(dǎo)我國經(jīng)濟(jì)產(chǎn)業(yè)的建設(shè)以及民眾消費(fèi)的導(dǎo)向，調(diào)整經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)作出了不可磨滅的貢獻(xiàn)，但隨著我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，人民生活水平的提高以及養(yǎng)生、保健意識(shí)的增強(qiáng)，個(gè)別稅目、稅率及計(jì)算應(yīng)納消費(fèi)稅額的公式的合理性值得商榷。本文就這三方面展開了初步的探討，并提出了相應(yīng)的對(duì)策建議。

消費(fèi)稅 稅目 稅率 復(fù)合計(jì)稅

一、研究背景及意義

根據(jù)《中華人民共和國消費(fèi)稅暫行條例》（以下簡(jiǎn)稱《消費(fèi)稅暫行條例》）和《中華人民共和國消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（以下簡(jiǎn)稱《消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》）的相關(guān)規(guī)定，消費(fèi)稅是對(duì)我國境內(nèi)從事生產(chǎn)、委托加工和進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品的單位和個(gè)人，就其銷售額或銷售數(shù)量，在特定環(huán)節(jié)征收的一種流轉(zhuǎn)稅。

《消費(fèi)稅暫行條例》的應(yīng)稅消費(fèi)品，在1994年新開征消費(fèi)稅時(shí)主要包括特殊的消費(fèi)品、奢侈品、高能耗消費(fèi)品、不可再生的資源消費(fèi)品和稅基寬廣、消費(fèi)普遍、不影響人民群眾生活水平，但又具有一定財(cái)政意義的普通消費(fèi)品，共計(jì)11個(gè)稅目，即：煙、酒、化妝品、護(hù)膚護(hù)發(fā)品、貴重首飾及珠寶玉石、鞭炮及焰火、汽油、柴油、汽車輪胎、摩托車、小汽車。隨著我國社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，為適應(yīng)我國的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、消費(fèi)水平和消費(fèi)結(jié)構(gòu)以及節(jié)能、環(huán)保等方面的要求，我國從2006年4月1日開始，陸陸續(xù)續(xù)對(duì)應(yīng)稅消費(fèi)品稅目、稅率及相關(guān)政策都進(jìn)行了相應(yīng)的調(diào)整，目前調(diào)整后的應(yīng)稅消費(fèi)稅稅目共計(jì)15個(gè)，即：煙、酒、化妝品、貴重首飾及珠寶玉石、鞭炮及焰火、成品油、摩托車、小汽車、高爾夫球及球具、高檔手表、游艇、木制一次性筷子、實(shí)木地板、電池、涂料。

以上消費(fèi)稅稅目、稅率及其相關(guān)政策的調(diào)整，對(duì)體現(xiàn)我國特定時(shí)期的產(chǎn)業(yè)政策和消費(fèi)政策，以及引導(dǎo)社會(huì)公眾的消費(fèi)方向，為國家籌集財(cái)政收入等方面發(fā)揮了巨大的作用，但隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，人民生活水平的提高及社會(huì)公眾保健、養(yǎng)生意識(shí)的增強(qiáng)，筆者認(rèn)為現(xiàn)行消費(fèi)稅稅目中的個(gè)別稅目、稅率及應(yīng)納消費(fèi)稅稅額的計(jì)算公式的合理性存在值得商榷的地方。

二、現(xiàn)行《消費(fèi)稅暫行條例》不合理的地方

（一）個(gè)別稅目設(shè)置已不符合現(xiàn)行民眾的生活水平

根據(jù)《消費(fèi)稅暫行條例》及其相應(yīng)修訂條款，現(xiàn)行應(yīng)稅消費(fèi)品的稅目共有15個(gè)，其中之一是摩托車，具體規(guī)定是：對(duì)氣缸容量（排氣量，下同）250毫升的，按其銷售額征收3%的消費(fèi)稅；對(duì)氣缸容量在250毫升以上的，按其銷售額征收10%的消費(fèi)稅。在1993年新設(shè)摩托車這個(gè)消費(fèi)稅稅目時(shí)，當(dāng)時(shí)摩托車和小汽車一樣是高檔消費(fèi)品和高能耗產(chǎn)品，故選擇對(duì)其在征收增值稅的基礎(chǔ)上加征一道流轉(zhuǎn)稅——消費(fèi)稅，以引導(dǎo)社會(huì)公眾的消費(fèi)方向及增加政府的財(cái)政收入，在當(dāng)時(shí)確實(shí)有積極的意義。但時(shí)隔20多年，我國的國民經(jīng)濟(jì)得到了飛速發(fā)展，小汽車都基本上進(jìn)入了尋常百姓家，摩托車早已不是我國居民生活中的高檔消費(fèi)品，它往往是交通不太方便的農(nóng)村以及城市低收入家庭的代步產(chǎn)品，而消費(fèi)稅是間接稅，它具有轉(zhuǎn)稼性，最終是由消費(fèi)者承擔(dān)，如果我們繼續(xù)對(duì)摩托車征收消費(fèi)稅，只會(huì)增加購買摩托車的這些低收入家庭的稅收負(fù)擔(dān)，這與我國當(dāng)前改善民生的生活水平不太相稱。

（二）個(gè)別稅目的稅率設(shè)置不合理

我國從1994年國家稅制改革中新設(shè)消費(fèi)稅這個(gè)稅種以來，一直把化妝品當(dāng)作應(yīng)稅消費(fèi)品。國務(wù)院于1993年發(fā)布的《消費(fèi)稅暫行條例》及其于2008年新修訂的《消費(fèi)稅暫行條例》都規(guī)定，對(duì)生產(chǎn)銷售、進(jìn)口及委托加工收回的化妝品從價(jià)計(jì)征30%的消費(fèi)稅。20多年來，這一政策的具體規(guī)定雖然有所修訂，但本質(zhì)上沒有多大的變化，直到2016年9月30日，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局兩部門經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)聯(lián)合發(fā)文，我國自2016年10月1日起調(diào)整化妝品消費(fèi)稅政策，其中對(duì)普通美容、修飾類化妝品免征消費(fèi)稅，高檔化妝品消費(fèi)稅稅率由30%下調(diào)為15%，“化妝品”稅目改為“高檔化妝品”，并且明確了高檔化妝品的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，即：高檔美容、修飾類化妝品和高檔護(hù)膚類化妝品是指生產(chǎn)（進(jìn)口）環(huán)節(jié)銷售（完稅）價(jià)格（不含增值稅）在10元/毫升（克）或15元/片（張）及以上的美容、修飾類化妝品和護(hù)膚類化妝品。這一政策的出臺(tái)，對(duì)引導(dǎo)社會(huì)公眾的合理消費(fèi)及減輕社會(huì)公眾的消費(fèi)稅負(fù)，無疑是一個(gè)利好信息。但筆者認(rèn)為，隨著我國社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，人民生活水平的不斷提高，特別是人們養(yǎng)生、保健意識(shí)的提高，很多化妝品如口紅、指甲油等已成為了社會(huì)民眾的日常消費(fèi)品，高檔化妝品15%的消費(fèi)稅率仍偏高，仍有一定的下降空間。另外，高檔化妝品的認(rèn)定門檻也有待提高，因?yàn)楦邫n化妝品的認(rèn)定是與化妝品的出廠銷售價(jià)格掛鉤的，如我們冬天常用來潤唇的口紅，一般一支在2克左右，若一支口紅20多元，就被認(rèn)定為高檔化妝品，與現(xiàn)今的物價(jià)水平似乎不太相適應(yīng)。

（三）復(fù)合計(jì)稅組成計(jì)稅價(jià)格的計(jì)算公式設(shè)置不合理

《消費(fèi)稅暫行條例》規(guī)定：消費(fèi)稅是在特定環(huán)節(jié)征收的一種稅，既然是在特定環(huán)節(jié)征稅，那么說明消費(fèi)稅不是在商品生產(chǎn)、流通等環(huán)節(jié)道道征收，而是選擇一些特定的環(huán)節(jié)如生產(chǎn)、委托加工、進(jìn)口環(huán)節(jié)進(jìn)行征收，它的征稅環(huán)節(jié)具有單一性，即通常所說的一次課征制（除了個(gè)別應(yīng)稅消費(fèi)品有重復(fù)征收外）。譬如：高檔化妝品在生產(chǎn)廠商出廠銷售環(huán)節(jié)繳納消費(fèi)稅，進(jìn)入流通領(lǐng)域后，不管是在批發(fā)環(huán)節(jié)，還是在零售環(huán)節(jié)，都不再繳納消費(fèi)稅?！断M(fèi)稅暫行條例》及《消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》有關(guān)征稅環(huán)節(jié)的具體規(guī)定如下：

納稅人生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品，于納稅人銷售時(shí)納稅；納稅人自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費(fèi)品，用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的，不納稅；用于其他方面的，于移送使用時(shí)納稅。

委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，除受托方為個(gè)人外，由受托方在向委托方交貨時(shí)代收代繳稅款。委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，委托方用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的，所納稅款準(zhǔn)予按規(guī)定抵扣。

進(jìn)口的應(yīng)稅消費(fèi)品，于報(bào)關(guān)進(jìn)口時(shí)納稅。

其中，納稅人自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費(fèi)品，用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品的，不納稅；用于其他方面的，于移送使用時(shí)納稅。此款所稱用于其他方面，根據(jù)《消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定，是指納稅人將自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費(fèi)品用于生產(chǎn)非應(yīng)稅消費(fèi)品、在建工程、管理部門、非生產(chǎn)機(jī)構(gòu)、提供勞務(wù)、饋贈(zèng)、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)等方面。同時(shí)《消費(fèi)稅暫行條例》規(guī)定：納稅人自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費(fèi)品，按照納稅人生產(chǎn)的同類消費(fèi)品的銷售價(jià)格計(jì)算納稅；沒有同類消費(fèi)品銷售價(jià)格的，按照組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算納稅，其組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算公式視不同的計(jì)稅依據(jù)而定：

第一種，實(shí)行從價(jià)定率辦法計(jì)算納稅的，其組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算公式為：

組成計(jì)稅價(jià)格=（成本+利潤）÷（1-比例稅率）

第二種，實(shí)行復(fù)合計(jì)稅辦法計(jì)算納稅的，其組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算公式為：

組成計(jì)稅價(jià)格=（成本+利潤+自產(chǎn)自用數(shù)量×定額稅率）÷（1-比例稅率）

從以上組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算公式中我們可看出，復(fù)合計(jì)稅的組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算公式既包含了應(yīng)稅消費(fèi)品從量計(jì)征消費(fèi)稅的部分，也包含了從價(jià)計(jì)征消費(fèi)稅的部分，其基本原理是符合消費(fèi)稅復(fù)合計(jì)稅的基本原理的。但我們從其公式中也不難發(fā)現(xiàn)，復(fù)合計(jì)稅的組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算公式的分子包括了從量計(jì)征部分的消費(fèi)稅。本來從量計(jì)征部分的消費(fèi)稅是按應(yīng)稅消費(fèi)品的實(shí)物形態(tài)來計(jì)征的，與應(yīng)稅消費(fèi)品的價(jià)值形態(tài)沒有關(guān)系，它不應(yīng)隨價(jià)值形態(tài)的變化而變化。而目前我國消費(fèi)稅復(fù)合計(jì)稅的組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算公式把從量計(jì)征的部分放在了組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算公式的分子，分母部分再用“1-消費(fèi)稅比例稅率”進(jìn)行了加權(quán)，這樣就把按實(shí)物形態(tài)從量計(jì)征的部分與按價(jià)值形態(tài)計(jì)征的從價(jià)部分捆綁在一起了，這一方面放大了應(yīng)稅消費(fèi)品“從量計(jì)征”部分的稅額，另一方面也違背了消費(fèi)稅兩種基本計(jì)稅依據(jù)即“從價(jià)計(jì)征”和“從量計(jì)征”的其本原理。因此筆者認(rèn)為，自產(chǎn)自用應(yīng)稅消費(fèi)品的復(fù)合計(jì)稅公式不合理。

同理，《消費(fèi)稅暫行條例》規(guī)定：委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品，按照受托方的同類消費(fèi)品的銷售價(jià)格計(jì)算納稅；沒有同類消費(fèi)品銷售價(jià)格的，按照組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算納稅。

實(shí)行從價(jià)定率辦法計(jì)算納稅的委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品的組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算公式為：

組成計(jì)稅價(jià)格=（材料成本+加工費(fèi)）您÷（l-比例稅率）

實(shí)行復(fù)合計(jì)稅辦法計(jì)算納稅的委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品的組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算公式為：

組成計(jì)稅價(jià)格=（材料成本+加工費(fèi)+委托加工數(shù)量×定額稅率）÷（1-比例稅率）

筆者認(rèn)為，委托加工的應(yīng)稅消費(fèi)品在受托方?jīng)]有同類消費(fèi)品銷售價(jià)格的情形下復(fù)合計(jì)稅的組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算公式也不合理。

同理，筆者也認(rèn)為，進(jìn)口的應(yīng)稅消費(fèi)品，實(shí)行復(fù)合計(jì)稅辦法計(jì)算納稅的組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算公式也不合理。因?yàn)椤断M(fèi)稅暫行條例》規(guī)定：進(jìn)口的應(yīng)稅消費(fèi)品，按照組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算納稅。

實(shí)行從價(jià)定率辦法計(jì)算納稅的進(jìn)口的應(yīng)稅消費(fèi)品的組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算公式：

組成計(jì)稅價(jià)格=（關(guān)稅完稅價(jià)格+關(guān)稅）÷（1-消費(fèi)稅比例稅率）

實(shí)行復(fù)合計(jì)稅辦法計(jì)算納稅的進(jìn)口的應(yīng)稅消費(fèi)品的組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算公式：

組成計(jì)稅價(jià)格=（關(guān)稅完稅價(jià)格+關(guān)稅+進(jìn)口數(shù)量×消費(fèi)稅定額稅率）÷（1-消費(fèi)稅比例稅率）

同樣,進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品實(shí)行復(fù)合計(jì)稅辦法計(jì)算納稅的組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算公式放大了“從量計(jì)征”部分的應(yīng)納消費(fèi)稅稅額。

三、針對(duì)以上問題的改進(jìn)措施

（一）取消消費(fèi)稅“摩托車”稅目

如前所述，在當(dāng)今的中國，摩托車早已不是我國人民的高檔消費(fèi)品，它是城鎮(zhèn)低收入家庭以及交通不便農(nóng)村家庭的代步產(chǎn)品，為扶持這部分弱勢(shì)群體，引導(dǎo)他們積極消費(fèi)，同時(shí)降低他們的消費(fèi)稅負(fù)，我們應(yīng)將現(xiàn)行消費(fèi)稅設(shè)置的摩托車稅目取消，以適應(yīng)我國現(xiàn)行保障民生的社會(huì)大環(huán)境。

（二）降低“高檔化妝品”消費(fèi)稅稅目的稅率

2016年9月30日財(cái)政部、國家稅務(wù)總局兩部門經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)聯(lián)合發(fā)布通知，我國自2016年10月1日起調(diào)整化妝品消費(fèi)稅政策，其中對(duì)普通美容、修飾類化妝品免征消費(fèi)稅，高檔化妝品消費(fèi)稅稅率由30%下調(diào)為15%，“化妝品”稅目改為“高檔化妝品”。這項(xiàng)通知的發(fā)布對(duì)引導(dǎo)我國民眾合理消費(fèi)，降低民眾的消費(fèi)稅負(fù)，激勵(lì)民眾消費(fèi)，無疑是一大好措施。但筆者認(rèn)為要想把我國的化妝品產(chǎn)業(yè)做大做強(qiáng)，更多地還利于民眾，化妝品的消費(fèi)稅稅率還有進(jìn)一步下調(diào)的空間。眾所周知，我們的很多國民出境旅游，最喜歡從境外帶回的商品之一就是化妝品，不僅是歐美品牌的，連韓日品牌的化妝品也備受國人的青睞，這固然有化妝品品質(zhì)方面的一些原因，但更重要的因素是價(jià)格。因?yàn)橥黄放?、同一產(chǎn)地的化妝品，在原產(chǎn)國的售價(jià)往往比我國國內(nèi)的售價(jià)低1/3至1/2，甚至更多。國內(nèi)售價(jià)高固然有運(yùn)輸成本等的原因，但更多的是進(jìn)口環(huán)節(jié)的稅費(fèi)。在2016年10月1日以前，海關(guān)對(duì)進(jìn)口的化妝品，要按完稅價(jià)格（完稅價(jià)格不僅包括境外的采購價(jià)款，還包括境外的運(yùn)輸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等）加征進(jìn)口環(huán)節(jié)17%的增值稅、30%的消費(fèi)稅、以及一定幅度的關(guān)稅等，這無疑會(huì)加大進(jìn)口商品的采購成本，進(jìn)口化妝品在我國國內(nèi)的售價(jià)比原產(chǎn)地的售價(jià)高出很多也就很正常了。更引人深思的是，我們有些國產(chǎn)的知名品牌化妝品，如廣州寶潔公司生產(chǎn)的玉蘭油等，同一型號(hào)的化妝品在香港的零售價(jià)竟比國內(nèi)如產(chǎn)地廣州的零售價(jià)還低，致使很多廣州的市民不在本地的商場(chǎng)里購買，而是請(qǐng)香港的同事周末回香港時(shí)代購，周一帶回廣州，更不用說內(nèi)地的同事去香港旅游往往要大量采購一番帶回國內(nèi)了。為什么國產(chǎn)品牌的化妝品在香港的零售價(jià)會(huì)比國內(nèi)還低呢？究其原因，就是稅負(fù)在起著重大的作用。因?yàn)閲a(chǎn)的化妝品銷售到香港，視同出口，出口環(huán)節(jié)消費(fèi)稅（30%稅率）、增值稅（17%稅率）免征，且生產(chǎn)出口化妝品耗用原輔料對(duì)應(yīng)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額還可申請(qǐng)退稅，而香港那邊針對(duì)從大陸進(jìn)口的化妝品也不再加征進(jìn)口環(huán)節(jié)的稅費(fèi)，這樣使得國內(nèi)化妝品商生產(chǎn)的化妝品真正以零稅率進(jìn)入香港市場(chǎng)，香港進(jìn)口商的綜合采購成本比國內(nèi)采購商的綜合采購成本要低近五成左右，那么同一品牌的化妝品出口到香港的零售價(jià)比國內(nèi)的零售價(jià)低也就不足為奇了。雖然我國現(xiàn)行的高檔化妝品的消費(fèi)稅稅率已降到15%，但筆者認(rèn)為這個(gè)稅率依舊有下降的空間。要想真正地促使我國化妝品行業(yè)進(jìn)一步的做大做強(qiáng)，產(chǎn)業(yè)進(jìn)一步升級(jí)，那么降低化妝品的消費(fèi)稅稅率，從而真正降低消費(fèi)者的消費(fèi)稅負(fù)，把國民的購買力吸引到國內(nèi)市場(chǎng)，就是一個(gè)重要的策略。

（三）改進(jìn)復(fù)合計(jì)稅中組成計(jì)稅價(jià)格的計(jì)算公式

《消費(fèi)稅暫行條例》規(guī)定：納稅人自產(chǎn)自用的應(yīng)稅消費(fèi)品，按照納稅人生產(chǎn)的同類消費(fèi)品的銷售價(jià)格計(jì)算納稅；沒有同類消費(fèi)品銷售價(jià)格的，按照組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算納稅，其中，實(shí)行復(fù)合計(jì)稅辦法計(jì)算納稅的，其組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算公式為：

組成計(jì)稅價(jià)格=（成本+利潤+自產(chǎn)自用數(shù)量×定額稅率）÷（1-比例稅率）

前部分已述及其不合理的原因，筆者建議將此公式修訂為：

組成計(jì)稅價(jià)格=（成本+利潤）÷（1-比例稅率）+自產(chǎn)自用數(shù)量×定額稅率

這樣修改的優(yōu)點(diǎn)主要表現(xiàn)在以下三個(gè)方面。

第一，充分體現(xiàn)了消費(fèi)稅兩種計(jì)稅依據(jù)的基本原理，即從價(jià)計(jì)征是按應(yīng)稅消費(fèi)品的價(jià)值形態(tài)來計(jì)征的，它與應(yīng)稅消費(fèi)品的實(shí)物形態(tài)無關(guān)；從量計(jì)征部分是按應(yīng)稅消費(fèi)品的實(shí)物形態(tài)即銷售數(shù)量作為計(jì)稅依據(jù)的，它與應(yīng)稅消費(fèi)品的價(jià)值形態(tài)無關(guān)，并不隨應(yīng)稅消費(fèi)品價(jià)值形態(tài)的變化而變化。

第二，修改后的公式計(jì)算更簡(jiǎn)便，更能直觀地體現(xiàn)復(fù)合計(jì)征的基本原理，也更便于理解。

第三，修改后的公式計(jì)算的消費(fèi)稅比修改前公式計(jì)算的消費(fèi)稅要低，有利于降低消費(fèi)者的稅負(fù)。

針對(duì)此種情況，我們舉例如下：

例如，云南省昆明市紅星酒廠將自產(chǎn)特制糧食白酒2000斤春節(jié)前夕發(fā)放職工，每斤白酒成本12元，無同類產(chǎn)品售價(jià)，請(qǐng)計(jì)算此業(yè)務(wù)應(yīng)納的消費(fèi)稅。（白酒消費(fèi)稅成本利潤率為10%）

應(yīng)納消費(fèi)稅：

（1）按現(xiàn)行消費(fèi)條例的計(jì)算公式計(jì)算：

從量征收的消費(fèi)稅＝2000×0.5＝1000（元）

從價(jià)征收的消費(fèi)稅＝[12×2000×（1＋10%）＋1000]÷（1-20%）×20%＝6850（元）

應(yīng)納消費(fèi)稅＝1000＋6850＝7850（元）

（2）按改進(jìn)后的計(jì)算公式計(jì)算：

從量征收的消費(fèi)稅＝2000×0.5＝1000（元）

從價(jià)征收的消費(fèi)稅＝{[12×2000×（1＋10%）]÷（1-20%）+2000×0.5}×20%＝6800（元）

應(yīng)納消費(fèi)稅＝1000＋6800＝7800（元）

從上述兩種計(jì)算結(jié)果可看出，改進(jìn)后的公式比改進(jìn)前的公式計(jì)算出來的消費(fèi)稅低，有利于降低消費(fèi)者的消費(fèi)稅負(fù)。

基于同樣的原理，筆者認(rèn)為針對(duì)委托加工收回的應(yīng)稅消費(fèi)品的復(fù)合計(jì)稅公式中的組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算公式也要做同樣的修改。

改進(jìn)后的委托加工收回的應(yīng)稅消費(fèi)品實(shí)行復(fù)合計(jì)稅辦法計(jì)算納稅的組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算公式應(yīng)為：

組成計(jì)稅價(jià)格=（材料成本+加工費(fèi)）÷（1-比例稅率）+委托加工數(shù)量×定額稅率

同理，進(jìn)口復(fù)合計(jì)稅應(yīng)稅消品的組成計(jì)稅價(jià)格公式也可修改如下：

進(jìn)口應(yīng)稅消費(fèi)品實(shí)行復(fù)合計(jì)稅辦法計(jì)算納稅的組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算公式：

組成計(jì)稅價(jià)格=（關(guān)稅完稅價(jià)格+關(guān)稅）÷（1-消費(fèi)稅比例稅率）+進(jìn)口數(shù)量×消費(fèi)稅定額稅率

它們改進(jìn)后的優(yōu)點(diǎn)和前述自產(chǎn)自用復(fù)合計(jì)稅組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算公式改進(jìn)的優(yōu)點(diǎn)基本相同，在此不再贅述。

[1]全國注冊(cè)稅務(wù)師執(zhí)業(yè)資格考試教材編寫組.稅法(I)〔M〕.北京:中國稅務(wù)出版社,2014.

[2]國務(wù)院.中華人民共和國消費(fèi)稅暫行條例〔S〕.2008-11-10.

[3]財(cái)政部.中華人民共和國消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則〔S〕.2008-12-15.

◇作者信息：云南大學(xué)旅游文化學(xué)院講師

云南大學(xué)旅游文化學(xué)院副教授

◇責(zé)任編輯：哈明暉

◇責(zé)任校對(duì)：哈明暉

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