財稅新政下小微企業(yè)創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)發(fā)展之納稅籌劃

（副教授），

財稅新政下小微企業(yè)創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)發(fā)展之納稅籌劃

李 丹1（副教授），曾慶峰2

通過梳理近年促進小微企業(yè)“雙創(chuàng)”的財稅新政策，從科技型中小企業(yè)研發(fā)費用加計扣除比例上調(diào)、小微企業(yè)應(yīng)納稅所得額起征點提高、小微企業(yè)購進100萬元以內(nèi)的研發(fā)與生產(chǎn)經(jīng)營共用設(shè)備一次性費用化、股權(quán)激勵和技術(shù)入股稅收優(yōu)惠、創(chuàng)投企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策擴圍、大學(xué)科技園稅收優(yōu)惠等六個方面提出小微企業(yè)“雙創(chuàng)”納稅籌劃方案，并以具體案例分析小微企業(yè)“雙創(chuàng)”會計處理。

小微企業(yè)；創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)；財稅新政策；納稅籌劃；會計處理

目前我國處于經(jīng)濟多元化發(fā)展階段，小微企業(yè)是發(fā)展的生力軍、就業(yè)的主渠道、創(chuàng)新的重要源泉。但是，小微企業(yè)的生存與發(fā)展面臨諸多困難，其規(guī)模相對較小，對于經(jīng)濟環(huán)境以及稅收政策比較敏感。自十八屆五中全會提出“大眾創(chuàng)業(yè)、萬眾創(chuàng)新”以來，為提升小微企業(yè)創(chuàng)新力，減輕小微企業(yè)稅負，我國不斷完善涵蓋創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)各個環(huán)節(jié)的稅收優(yōu)惠政策。

一、促進小微企業(yè)創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)發(fā)展的稅收優(yōu)惠政策納稅籌劃

稅法改革有利于促進產(chǎn)品創(chuàng)新、工藝創(chuàng)新、體制創(chuàng)新、環(huán)境創(chuàng)新，文化創(chuàng)新，使得創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)活動的各個環(huán)節(jié)變得充滿活力。同時，小微創(chuàng)業(yè)者應(yīng)當充分利用政策激勵，對稅收優(yōu)惠預(yù)先進行科學(xué)的籌劃和安排，以實現(xiàn)企業(yè)價值最大化。

1.科技型中小企業(yè)研發(fā)費用稅前加計扣除比例提高。產(chǎn)品創(chuàng)新可以促進全社會技術(shù)創(chuàng)新、提高產(chǎn)品附加值和提升市場的競爭力；而工藝創(chuàng)新可以提高勞動生產(chǎn)率，提高經(jīng)濟效益，增強企業(yè)的核心競爭力。但由于中小型科技企業(yè)財務(wù)基礎(chǔ)較弱，企業(yè)研發(fā)新產(chǎn)品的風(fēng)險高、投入高，企業(yè)在沒有足夠利潤的前提下自然會降低研發(fā)活動的積極性。研發(fā)費用加計扣除的新政策上調(diào)了研發(fā)費用加計扣除比例，提高了政策扶植的力度，從而降低了企業(yè)研發(fā)投入的風(fēng)險和相應(yīng)稅負，解決了研發(fā)投入資金難以持續(xù)的問題。從2017年1月初到2019年12月底，科技型中小企業(yè)開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝實際發(fā)生的研發(fā)費用，允許在企業(yè)所得稅稅前加計扣除的比例從原來的50%上調(diào)至75%。

納稅籌劃方案一：A企業(yè)屬于中小型科技企業(yè)，研發(fā)出一款納米技術(shù)服裝面料高科技產(chǎn)品，2017年共發(fā)生研發(fā)費用400萬元，企業(yè)的利潤總額為850萬元，則：2017年應(yīng)納稅所得額=850-400×75%=550（萬元），2017年應(yīng)納所得稅額=550×25%=137.5（萬元）。相比原來50%的扣除比例，應(yīng)納稅所得額減少100萬元，應(yīng)納所得稅額減少25萬元。另外，需注意企業(yè)是否滿足科技型中小企業(yè)的條件。如果A企業(yè)科技人員指標得0分，就不能執(zhí)行研發(fā)費用加計扣除75%的稅收優(yōu)惠政策。

納稅籌劃方案二：按照稅法規(guī)定，財政性補貼如果作為不征稅收入，根據(jù)配比原則，相應(yīng)費用不可以在所得稅前列支。但是，結(jié)合研發(fā)費用加計扣除比例上調(diào)的新政策，企業(yè)可以把財政性補貼納入征稅范圍，相應(yīng)的研發(fā)費用可以加計75%扣除。例如，企業(yè)2017年取得財政補貼收入2000萬元，全部用于研發(fā)支出，那么研發(fā)費用實際可以多列支1500萬元（2000×75%），節(jié)稅375萬元（1500×25%）。

2.小微企業(yè)年應(yīng)納稅所得額優(yōu)惠稅率限額調(diào)高。小微企業(yè)享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠的范圍從年應(yīng)納稅所得額30萬元提高到50萬元，符合這一條件的小微企業(yè)適用10%的優(yōu)惠稅率，超過50萬元的適用25%的普通稅率。

納稅籌劃方案：B企業(yè)2017年應(yīng)納稅所得額為500000元，應(yīng)繳納的所得稅為50000元（500000÷2×20%）；C企業(yè)年應(yīng)納稅所得額為500001元，應(yīng)繳納的所得稅為125000.25元（500001×25%）。應(yīng)納稅所得額多1元，稅負就增加了75000.25元。起征點設(shè)置會導(dǎo)致臨界點附近納稅人稅負的躍遷，小型微利企業(yè)應(yīng)進行合理的納稅籌劃。例如，通過給優(yōu)秀科研人員多發(fā)年終獎等方式，使得應(yīng)納稅所得額降低至50萬元及以下，節(jié)約稅款。

另外，D紡織企業(yè)資產(chǎn)總額為5000萬元，年營業(yè)收入為2000萬元，屬于小型企業(yè)，但是其資產(chǎn)超過1000萬元的標準；E服裝公司從業(yè)人員有90人，超過50人的標準。以上兩種情況都不符合小微企業(yè)的標準，都不能享受稅率優(yōu)惠。如果F企業(yè)服裝產(chǎn)品甲醛含量超標，屬于淘汰類產(chǎn)品，其也不能享受小微企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。

3.小微企業(yè)購進100萬元以內(nèi)的研發(fā)和生產(chǎn)共用設(shè)備一次性費用化。對于技術(shù)進步快和設(shè)備更新頻繁的小微企業(yè)來說，專門購買研發(fā)設(shè)備的成本高、經(jīng)營風(fēng)險大。為促進中小企業(yè)資源配置創(chuàng)新，提升企業(yè)內(nèi)外部資源的使用效率，新政策規(guī)定生物藥品制造業(yè)、專用設(shè)備制造業(yè)等6個行業(yè)以及輕工、紡織等4個領(lǐng)域的企業(yè)購進專門用于研發(fā)活動的儀器、設(shè)備，單位價值不超過100萬元的，可以在計算應(yīng)納稅所得額時一次性扣除。

納稅籌劃方案：某小微紡織企業(yè)購進價值100萬元的研發(fā)生產(chǎn)共用設(shè)備，按照會計準則規(guī)定采用直線法計提折舊，假設(shè)折舊年限為5年。按照稅法新政策，100萬元可一次性提前確認折舊費用。固定資產(chǎn)折舊年限從5年減少到1年，使企業(yè)所得稅繳稅時間延遲了。特別是對于有自主創(chuàng)新能力且處于起步階段的小微企業(yè)來說，其生存艱難，設(shè)備投資占用資金多，折舊費占生產(chǎn)成本的比重高，加速折舊使其享受的優(yōu)惠力度更大，受益更多。

4.股權(quán)激勵和技術(shù)入股稅收優(yōu)惠政策。隨著國民創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)熱情不斷高漲，科技成果轉(zhuǎn)化活動日益增多，與之相關(guān)的人力資本的股權(quán)激勵稅收政策急需改革。財稅部門對股權(quán)激勵稅收政策進行了調(diào)整完善：第一，非上市公司股權(quán)激勵行權(quán)環(huán)節(jié)延遲在股權(quán)轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)一次性征稅。在公司經(jīng)營發(fā)展成果確定后征收稅款，有助于解決公司在行權(quán)等環(huán)節(jié)納稅現(xiàn)金流不足的問題。第二，上市公司股息免稅。第三，企業(yè)或個人技術(shù)投資入股，可選擇投資入股當期暫不納稅，允許遞延至分紅或轉(zhuǎn)讓股權(quán)時，按股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入減去技術(shù)成果原值和合理稅費后的差額計算繳納所得稅。同時，高新技術(shù)企業(yè)對相關(guān)技術(shù)人員進行股權(quán)獎勵，可在5年內(nèi)分期繳納個人所得稅。

納稅籌劃方案：孫先生所在的新三版H公司2017年實行雇員股票期權(quán)計劃。2017年3月18日，H公司授予孫先生股票期權(quán)60000股，授予價2元/股；該期權(quán)無公開市場價格，并約定2017年11月18日起可以行權(quán)，行權(quán)前不得轉(zhuǎn)讓。2017年11月18日孫先生以授予價購買股票60000股，當日該股票的公開市場價格為10元/股。2018年7月18日，孫先生以10元/股的價格轉(zhuǎn)讓上述持有股票。原政策下，在2017年11月18日（行權(quán)日）孫先生股票期權(quán)行權(quán)所得應(yīng)繳納的個人所得稅=［60000×（10-2）÷8×35%-5505］×8=123960（元）。按照新政策，孫先生在2018年7月18日就轉(zhuǎn)讓該股權(quán)獲得的增值收益，按“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項目，適用20%的稅率征稅，孫先生行權(quán)后股票轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)繳納的個人所得稅=60000×（10-2）×20%=96000（元）。新政策不但使納稅時間遞延，而且節(jié)稅27960元。

5.創(chuàng)投所得稅優(yōu)惠政策范圍擴大。自2017年7月1日起，享受所得稅優(yōu)惠政策的創(chuàng)投主體由公司制和合伙制創(chuàng)投企業(yè)的法人合伙人擴大到天使投資個人。同時，新政策對創(chuàng)投企業(yè)投資對象從未上市中小高新技術(shù)企業(yè)擴大到種子期、初創(chuàng)期科技型企業(yè)。這解決了科技型企業(yè)初期貸款難、銀行放貸風(fēng)險高的問題，通過鼓勵直接融資方式，投資者的資金會更好地配置于成長性強、經(jīng)濟效益高的項目，更好地發(fā)揮市場對資源配置的決定作用。

例1：2017年某高新技術(shù)開發(fā)區(qū)設(shè)立了一家種子期科技型企業(yè)I企業(yè)，從甲創(chuàng)投公司獲得股權(quán)融資2500萬元。I企業(yè)2017年實現(xiàn)利潤300萬元，2018年實現(xiàn)利潤400萬元。2019年1月，甲公司將I企業(yè)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓，轉(zhuǎn)讓價格為4500萬元。

納稅籌劃方案：I企業(yè)是軟件企業(yè)，自開始獲利年度起，享受企業(yè)所得稅兩免三減半的優(yōu)惠政策，因此I企業(yè)在2017～2018年免繳企業(yè)所得稅。

自我國進行改革開放以來，國民經(jīng)濟種類發(fā)生了重大改變，保險行業(yè)迅速成為我國重要的社會保障體系組成部門，并逐漸發(fā)展成我國重要的經(jīng)濟金融體系。保險不僅就有一般金融工具所具有的經(jīng)濟屬性，還具有補償和促進社會和諧發(fā)展的社會管理職能。

享受優(yōu)惠之一：甲公司擁有I企業(yè)100%的股權(quán)，I企業(yè)2017～2018年兩年共獲利700萬元，以股息方式全部分配給甲公司。甲公司從I企業(yè)分得的股息屬于免稅收入，則甲公司投資I企業(yè)比自營少繳納175萬元（700×25%）企業(yè)所得稅稅款。

享受優(yōu)惠之二：甲公司可考慮在享受抵扣投資額的70%后的恰當時機出售股權(quán)。2019年1月甲公司轉(zhuǎn)讓了I企業(yè)的股權(quán)，股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得=4500-2500=2000（萬元），甲公司投資抵扣應(yīng)納稅所得額的限額=2500×70%=1750（萬元），甲公司應(yīng)繳企業(yè)所得稅=（2000-1750）×25%=62.5（萬元），可少繳稅款437.5萬元（1700×25%）。

6.國家大學(xué)科技園創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)平臺稅收優(yōu)惠。第一，對于符合條件的科技園自用以及無償或通過出租等方式提供給孵化企業(yè)使用的房產(chǎn)、土地，免征房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅。第二，符合非營利組織條件的國家大學(xué)科技園免征增值稅、免征企業(yè)所得稅，以非貨幣性資產(chǎn)對外投資確認的非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得分期繳納企業(yè)所得稅。

納稅籌劃方案：服裝類院校在創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)人才培養(yǎng)中引導(dǎo)和激發(fā)大學(xué)生發(fā)揮專業(yè)技術(shù)優(yōu)勢，則該校大學(xué)生創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)初期可以依托校科技園平臺享受稅收優(yōu)惠政策。

二、小微企業(yè)“雙創(chuàng)”會計處理典型案例

1.科技型中小企業(yè)研發(fā)費用稅前加計扣除會計處理。

例2：乙科技型中小企業(yè)于2017年1月1日研究開發(fā)一項新技術(shù)。該項目于2017年12月31日完成研究工作，轉(zhuǎn)入開發(fā)階段。研究階段共發(fā)生支出20萬元，其中職工薪酬10萬元、設(shè)備折舊費2萬元、用銀行存款支付的其他相關(guān)支出8萬元。會計處理：借：研發(fā)支出——費用化支出20；貸：應(yīng)付職工薪酬10，累計折舊2，銀行存款8。假設(shè)該企業(yè)2017年利潤總額為200萬元，企業(yè)所得稅稅率為25%，不考慮其他因素。2017年應(yīng)納稅所得額=200-20×75%=185（萬元），2017年應(yīng)納所得稅額=18×25%=46.25（萬元），較原50%的扣除比例少納稅1.25萬元。

2.小微企業(yè)購進100萬元以內(nèi)的研發(fā)和生產(chǎn)共用設(shè)備一次性費用化稅會差異處理。小型微利企業(yè)購進100萬元以內(nèi)的研發(fā)和生產(chǎn)共用設(shè)備費用化政策可以使企業(yè)用利潤提前彌補固定資產(chǎn)投入，但是企業(yè)稅前扣除的折舊總額并沒有改變，僅存在“先行扣除”的時間性差異。

3.創(chuàng)投所得稅優(yōu)惠政策下不同抵減對象的會計處理。財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)和天使投資個人有關(guān)稅收試點政策的通知》（財稅［2017］38號）明確無論是公司制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)、合伙創(chuàng)投企業(yè)或者天使投資個人都將享有投資額70%的抵扣額度。但是，公司制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)抵扣的是企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額；天使投資個人抵扣的是轉(zhuǎn)讓股權(quán)時個人所得稅的應(yīng)納稅所得額。

例4：J企業(yè)注冊資本為1000萬，有丁公司、天使投資人戊某兩個股東，丁公司出資300萬元，擁有30%股權(quán)；戊某出資700萬元，擁有70%股權(quán)?，F(xiàn)戊某將其擁有的全部股權(quán)轉(zhuǎn)讓給庚企業(yè)，轉(zhuǎn)讓價款為1410萬元，轉(zhuǎn)讓時J企業(yè)所有者權(quán)益除實收資本1000萬元外，有未分配利潤300萬元。相關(guān)財稅處理為：股權(quán)轉(zhuǎn)讓后戊某的轉(zhuǎn)讓收益1410萬元中210萬元（300×70%）為股息所得，500萬元（1200-700）應(yīng)按“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”繳納個人所得稅（假設(shè)不考慮其他稅費）2萬元［（500-700×70%）×20%］。2萬元應(yīng)由股東戊某個人承擔(dān)，J企業(yè)做會計分錄：借：其他應(yīng)收款——戊某2；貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交個人所得稅2。如是丁公司轉(zhuǎn)讓股權(quán)，轉(zhuǎn)讓收益為600萬元，則丁公司要做會計分錄：借：銀行存款600；貸：長期股權(quán)投資——投資成本300，長期股權(quán)投資——損益調(diào)整90（300×30%），投資收益210。

李丹，廖穎，張鑫.綠色稅收體系對小微服裝企業(yè)的納稅影響［J］.商場現(xiàn)代化，2016（46）.

陳林峰.我國現(xiàn)行激勵企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新稅收政策評析［J］.稅務(wù)研究，2017（3）.

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F234

A

1004-0994（2017）34-0060-3

北京服裝學(xué)院校內(nèi)教改項目（項目編號：JG-1615）；北京服裝學(xué)院大學(xué)生科研訓(xùn)練計劃項目（項目編號：2017-11）；北京服裝學(xué)院研究生教育教學(xué)改革項目（項目編號：J2017-11）

1.北京服裝學(xué)院商學(xué)院，北京100029；2.北京科技大學(xué)計算機與通信工程學(xué)院，北京100083