新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)計(jì)量和稅務(wù)計(jì)量的差異分析

孫鑫

摘要：稅務(wù)會(huì)計(jì)是企業(yè)進(jìn)行稅金繳納核算、企業(yè)籌劃稅款、和企業(yè)申報(bào)納稅的一種會(huì)計(jì)系統(tǒng)，稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)具有基本一致的性質(zhì)，都是會(huì)計(jì)學(xué)科，是在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的理論體系上發(fā)展變化而來(lái)的，但是它們之間也有很大的不同。本文就稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)之間存在的差別及異同進(jìn)行了闡述。

關(guān)鍵詞：無(wú)形資產(chǎn) 計(jì)稅基礎(chǔ) 暫時(shí)性差異 永久性差異

一、無(wú)形資產(chǎn)概述

會(huì)計(jì)上定義的無(wú)形資產(chǎn)是指不具有實(shí)物形態(tài)，并且是非貨幣性的長(zhǎng)期資產(chǎn)，在企業(yè)提供勞務(wù)、產(chǎn)品生產(chǎn)、或者為了滿足出租和經(jīng)營(yíng)管理的需要而持有的，是企業(yè)所擁有的，或者企業(yè)所控制的，沒有實(shí)物形態(tài)的，一般包括專利權(quán)、非專有技術(shù)、商譽(yù)、土地使用權(quán)、著作權(quán)以及商標(biāo)權(quán)等。會(huì)計(jì)中無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)需滿足下列條件之一，該資產(chǎn)能從企業(yè)資產(chǎn)中分離出來(lái)，具有可辨認(rèn)性；該資產(chǎn)能單獨(dú)用于以下用途，或者能與其他資產(chǎn)或者負(fù)債合并一起，能用于租賃、交換、轉(zhuǎn)移、出售、授權(quán)許可。并且注意到企業(yè)內(nèi)部產(chǎn)生的品牌、自創(chuàng)的商譽(yù)以及報(bào)刊名稱等不確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)。但是稅法對(duì)無(wú)形資產(chǎn)沒有可辨認(rèn)性要求，無(wú)形資產(chǎn)的定義范圍也沒有對(duì)商譽(yù)做特殊要求。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解》中關(guān)于土地使用權(quán)的用途發(fā)生改變時(shí)，如用于出租，或者用于增值時(shí)，不再屬于無(wú)形資產(chǎn)，按投資性房地產(chǎn)確認(rèn)，此點(diǎn)和稅法規(guī)定不同。

二、無(wú)形資產(chǎn)的初始計(jì)量異同

由于無(wú)形資產(chǎn)的獲取方式不同，其計(jì)稅基礎(chǔ)和賬面價(jià)值的差異各不相同，下面就對(duì)此進(jìn)行分析?！稛o(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則》規(guī)定，企業(yè)要自行研究開發(fā)的項(xiàng)目要區(qū)分開發(fā)階段和研究階段，按兩個(gè)部分進(jìn)行核算。在研究階段，費(fèi)用支出由于無(wú)法明確其研究活動(dòng)是否一定能給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的流入，所以在發(fā)生時(shí)全部費(fèi)用化，計(jì)入當(dāng)期損益；其次開發(fā)階段的支出，符合準(zhǔn)則所列的資本化條件的內(nèi)部開發(fā)無(wú)形資產(chǎn)的成本，僅包括在滿足資本化條件時(shí)點(diǎn)至無(wú)形資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途前、發(fā)生的支出總和。外購(gòu)的無(wú)形資產(chǎn)，根據(jù)規(guī)定以購(gòu)買價(jià)款和支付相關(guān)的稅費(fèi)以及直接歸屬于使該資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途前發(fā)生的其他支出為計(jì)稅基礎(chǔ)。無(wú)形資產(chǎn)外購(gòu)時(shí)的成本確定和稅法上的確定方法是相同的，但是在分期付款購(gòu)買無(wú)形資產(chǎn)的時(shí)候，要考慮資金時(shí)間價(jià)值問題，計(jì)算分期付款金額的現(xiàn)值作為其成本。但是稅法上不考慮資金時(shí)間價(jià)值問題，以分期付款金額的合計(jì)值作為無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，由此產(chǎn)生的差異，比照分期付款的固定資產(chǎn)賬務(wù)處理進(jìn)行。自行開發(fā)的無(wú)形資產(chǎn)，以開發(fā)過程中，資產(chǎn)符合資本化條件后至達(dá)到預(yù)定用圖前發(fā)生的支出為計(jì)稅基礎(chǔ)；內(nèi)部研究開發(fā)費(fèi)用，可加計(jì)扣除，由此會(huì)造成無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)為零，這樣會(huì)使其賬面價(jià)值不同，形成暫時(shí)性差異。

三、無(wú)形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量異同

什么是無(wú)形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量，如何確定每期攤銷的金額。無(wú)形資產(chǎn)攤銷費(fèi)用的確定，其扣除數(shù)額的大小會(huì)直接影響到企業(yè)的應(yīng)納稅所得額。所以攤銷費(fèi)用的計(jì)算標(biāo)準(zhǔn)如何確定是關(guān)鍵。影響攤銷金額的主要有攤銷年限、攤銷金額、攤銷方法。上述攤銷標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算中稅法與會(huì)計(jì)在這里三個(gè)主要項(xiàng)目的規(guī)定均有很多不同，再有對(duì)關(guān)于不允許攤銷的無(wú)形資產(chǎn)的范圍規(guī)定，無(wú)形資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)也有不同，下面就進(jìn)行詳細(xì)分析。

首先，稅法中對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的攤銷年限的規(guī)定為攤銷期不得低于10年。如果無(wú)形資產(chǎn)來(lái)源是投資或者受讓的，初始約定有使用年限的，按照初始約定的年限進(jìn)行攤銷；如果外購(gòu)的軟件類無(wú)形資產(chǎn)，允許實(shí)行加速攤銷，但攤銷年限最短為5年，同時(shí)需報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。和稅法比會(huì)計(jì)的規(guī)定要復(fù)雜些。無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則要求對(duì)于使用壽命的確定要考慮兩項(xiàng)，即法定壽命和經(jīng)濟(jì)壽命，其中法定壽命是指無(wú)形資產(chǎn)在使用過程中受相關(guān)法律、規(guī)章或所簽合同的限制。經(jīng)濟(jì)壽命則是指無(wú)形資產(chǎn)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的年限。無(wú)形資產(chǎn)受技術(shù)進(jìn)步等因素的影響，實(shí)際中經(jīng)濟(jì)壽命往往短于其法定壽命。

四、無(wú)形資產(chǎn)的處置異同

無(wú)形資產(chǎn)的處置主要有三種形式，包括無(wú)形資產(chǎn)的報(bào)廢、無(wú)形資產(chǎn)的出租和無(wú)形資產(chǎn)的報(bào)廢這三個(gè)方面。其中出售和報(bào)廢的處理方法會(huì)計(jì)與稅法在處理時(shí)有些差異，其余都一樣。在出售無(wú)形資產(chǎn)時(shí)會(huì)計(jì)上按照出售所得款項(xiàng)和賬面價(jià)值的差計(jì)入當(dāng)期損益中，由于對(duì)無(wú)形資產(chǎn)減值損失的處理有差異，會(huì)在此導(dǎo)致稅法核算的無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得和會(huì)計(jì)核算所得不一樣；再有會(huì)計(jì)上對(duì)無(wú)形資產(chǎn)報(bào)廢清理，比如像稅法中出現(xiàn)永久或?qū)嵸|(zhì)性損害的情況，除了在減值損失方面兩者的原有差異外稅法仍需要經(jīng)過稅務(wù)機(jī)關(guān)審批，才能將報(bào)廢的凈損失扣除。

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（作者單位：七臺(tái)河職業(yè)學(xué)院）