“營改增”新政前后不動(dòng)產(chǎn)自營工程會(huì)計(jì)處理探析

李迎盈

摘要：2016年5月1日，全面實(shí)行“營改增”后，中國許多行業(yè)都產(chǎn)生了很大變化。行業(yè)內(nèi)的不同業(yè)務(wù)產(chǎn)生了不同的會(huì)計(jì)處理，在稅款繳納和資金流方面是降低還是增加，對(duì)很多企業(yè)來講不能做出正確的分析。通過對(duì)“營改增”新政的解讀，分析了“營改增”前后的不動(dòng)產(chǎn)自營工程會(huì)計(jì)處理方法。關(guān)鍵詞：“營改增”；不動(dòng)產(chǎn)；自營工程；會(huì)計(jì)處理

中圖分類號(hào)：F275 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1005-913X（2017）01-0093-02

自2016年5月1日起，按國務(wù)院的要求，各省市稅務(wù)局在全國范圍內(nèi)全面推開營業(yè)稅改征增值稅（以下稱“營改增”）試點(diǎn)，此次“營改增”的一大亮點(diǎn)就是將固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣范圍擴(kuò)大，所有企業(yè)新增不動(dòng)產(chǎn)所含增值稅都納入抵扣范圍。

一、“營改增”新政下涉及不動(dòng)產(chǎn)會(huì)計(jì)處理的相關(guān)規(guī)定

（一）不動(dòng)產(chǎn)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣范圍

2016年第15號(hào)《不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額分期抵扣暫行辦法》（以下簡稱《辦法》）規(guī)定，允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的不動(dòng)產(chǎn)必須是2016年5月1日后新增的不動(dòng)產(chǎn)。這些不動(dòng)產(chǎn)包括以直接購買、接受捐贈(zèng)、接受投資入股以及抵債等各種形式取得的不動(dòng)產(chǎn)。其中，納稅人新建、改建、擴(kuò)建、修繕、裝飾不動(dòng)產(chǎn)，屬于不動(dòng)產(chǎn)在建工程，也在《辦法》的抵扣范圍內(nèi)。

（二）不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣辦法

新政策規(guī)定了不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，但不是在取得的當(dāng)期一次抵扣，而是在兩年內(nèi)分期抵扣?！掇k法》第二條規(guī)定，增值稅一般納稅人（以下稱納稅人）2016年5月1日后取得并在會(huì)計(jì)制度上按同定資產(chǎn)核算的不動(dòng)產(chǎn)，以及2016年5月1日后發(fā)生的不動(dòng)產(chǎn)在建工程，其進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)按照辦法有關(guān)規(guī)定分兩年從銷項(xiàng)稅額中抵扣，第一年抵扣比例為60%，第二年抵扣比例為40%。待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，于取得扣稅憑證的當(dāng)月起第13個(gè)月從銷項(xiàng)稅額中抵扣。

（三）對(duì)在建工程進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的特別規(guī)定

納稅人2016年5月1日后購進(jìn)貨物和設(shè)計(jì)服務(wù)、建筑服務(wù)，用于新建不動(dòng)產(chǎn)，或者用于改建、擴(kuò)建、修繕、裝飾不動(dòng)產(chǎn)并增加不動(dòng)產(chǎn)原值超過50%的，其進(jìn)項(xiàng)稅額依照本辦法有關(guān)規(guī)定分兩年從銷項(xiàng)稅額中抵扣。不動(dòng)產(chǎn)原值，是指取得不動(dòng)產(chǎn)時(shí)的購置原價(jià)或作價(jià)。上述分兩年從銷項(xiàng)稅額中抵扣的購進(jìn)貨物，是指構(gòu)成不動(dòng)產(chǎn)實(shí)體的材料和設(shè)備，包括建筑裝飾材料和給排水、采暖、衛(wèi)生、通風(fēng)、照明、通訊、煤氣、消防、中央空調(diào)、電梯、電氣、智能化樓宇設(shè)備及配套設(shè)施。納稅人按照《辦法》規(guī)定，從銷項(xiàng)稅額中抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，應(yīng)取得2016年5月1日后開具的合法有效的增值稅扣稅憑證。購進(jìn)時(shí)已全額抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的貨物和服務(wù)，轉(zhuǎn)用于不動(dòng)產(chǎn)在建工程的，購進(jìn)時(shí)已全扣進(jìn)項(xiàng)稅額的貨物和服務(wù)，轉(zhuǎn)用于不動(dòng)產(chǎn)在建工程的，其已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的40%部分，應(yīng)于轉(zhuǎn)用的當(dāng)期從進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減，計(jì)人待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，并于轉(zhuǎn)用的當(dāng)月起第13個(gè)月從銷項(xiàng)稅額中抵扣。

二、“營改增”新政前后不動(dòng)產(chǎn)自營工程會(huì)計(jì)處理方法

（一）“營改增”新政執(zhí)行前不動(dòng)產(chǎn)自營工程的會(huì)計(jì)處理方法

“營改增”新政執(zhí)行前，企業(yè)對(duì)于自營建造的不動(dòng)產(chǎn)，建造時(shí)所涉及的增值稅的一般處理如下。

1.購買工程物資，其進(jìn)項(xiàng)稅額直接計(jì)人到工程物資成本中，借記“工程物資”，貸記“銀行存款”等項(xiàng)目。實(shí)際使用是借記“在建工程”，貸記“工程物資”。

2.使用的原材料，按原材料成本貸記“原材料”，原材料進(jìn)項(xiàng)稅全部轉(zhuǎn)出貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”，按原材料的成本與轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額合計(jì)借記“在建工程”。

3.使用的本公司資產(chǎn)的庫存商品，按庫存商品成本借記“在建工程”，貸記“庫存商品”，同時(shí)，這部分庫存商品應(yīng)當(dāng)視同銷售，確認(rèn)增值稅銷項(xiàng)稅額，借記“在建工程”，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”。

（二）“營改增”新政執(zhí)行后不動(dòng)產(chǎn)自營工程的會(huì)計(jì)處理方法

“營改增”新政執(zhí)行后，企業(yè)對(duì)于自營建造的不動(dòng)產(chǎn)，建造時(shí)所涉及的增值稅的一般處理變化如下。

1.購買工程物資，其進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣，分兩年從銷項(xiàng)稅額中抵扣，第一年抵扣比例為60%，第二年抵扣比例為40%。待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，于取得扣稅憑證的當(dāng)月起第13個(gè)月從銷項(xiàng)稅額中抵扣。借記“工程物資”，按照進(jìn)項(xiàng)稅額的60%借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”，40%借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額）”貸記“銀行存款”等項(xiàng)目。實(shí)際使用時(shí)仍然是，借記“在建工程”，貸記“工程物資”。

2.使用的原材料，按原材料成本貸記“原材料”，其已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的40%部分，應(yīng)于當(dāng)期從進(jìn)項(xiàng)稅額中轉(zhuǎn)出，計(jì)人待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，并于當(dāng)月起第13個(gè)月從銷項(xiàng)稅額中抵扣。

3.使用的本公司資產(chǎn)的庫存商品，按庫存商品成本借記“在建工程”，貸記“庫存商品”，而這部分庫存商品不再視同銷售，不再確認(rèn)增值稅銷項(xiàng)稅額。

三、“營改增”新政前后不動(dòng)產(chǎn)自營工程會(huì)計(jì)處理結(jié)果對(duì)比分析

迅達(dá)公司準(zhǔn)備自行建造一座倉庫，10月至12月發(fā)生如下經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。

10月1日，購入鋼材一批，價(jià)款為100 000元，增值稅稅額為17000元，款項(xiàng)以銀行存款支付。10月2日，工程物資全部用于庫房建造工程。11月10日，領(lǐng)用生產(chǎn)用原材料方鋼一批，價(jià)值為3 000元，購進(jìn)該批方鋼時(shí)支付的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為510元，在購進(jìn)時(shí)已全額抵扣。11月20日，領(lǐng)用庫存產(chǎn)品一批，成本5000元，計(jì)稅價(jià)格6000元。12月1日，支付工程人員的全部工資50000元。12月31日，工程達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)交付使用。

（一）“營改增”新政前會(huì)計(jì)處理

1.借：工程物資——鋼材117000

貸：銀行存款 117000

2.借：在建工程——倉庫117000

貸：工程物資——鋼材117000

3.借：在建工程——倉庫3510

貸：原材料——方鋼

3000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）510

4.借：在建工程——倉庫6020

貸：庫存商品 5000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）1020

5.借：在建工程——倉庫50000

貸：應(yīng)付職工薪酬——工資50000

6.借：固定資產(chǎn)——生產(chǎn)經(jīng)營用（倉庫）176530

貸：在建工程——倉庫176 530

（二）“營改增”新政后會(huì)計(jì)處理

1.借：工程物資——鋼材100000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）10200

——應(yīng)交增值稅（待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額）6800

貸：銀行存款117000

2.借：在建工程——倉庫 100000

貸：工程物資——鋼材 100000

3.借：在建工程——倉庫 3000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額）204

貸：原材料——方鋼 3000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出） 204

4.借：在建工程——倉庫5000

貸：庫存商品 5000

5.借：在建工程——倉庫50000

貸：應(yīng)付職工薪酬——工資50000

6.借：固定資產(chǎn)——生產(chǎn)經(jīng)營用（倉庫）158000

貸：在建工程——倉庫 158000

7.第13個(gè)月，待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額（40%的部分），從當(dāng)月銷項(xiàng)稅額中抵扣。會(huì)計(jì)分錄如下。

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）6800

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額）6800

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）204

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額）204

對(duì)比以上兩種會(huì)計(jì)處理結(jié)果，可以看出：其一，“營改增”前后，不動(dòng)產(chǎn)自營工程的總成本不同，“營改增”前的總成本高于“營改增”后的總成本。其二，企業(yè)繳納的增值稅額不同，“營改增”后，企業(yè)增值稅繳納稅額明顯減少，從某種程度上減輕了企業(yè)的稅負(fù)。綜合以上分析結(jié)果，不難看出，“營改增”后，不動(dòng)產(chǎn)自營工程的會(huì)計(jì)處理，使企業(yè)的資金占用量減少，加速了企業(yè)的資金流動(dòng)，減輕了企業(yè)的生存壓力。

[責(zé)任編輯：王旸]