不同視野下國家審計(jì)治理能力評價(jià)與比較

上官澤明 吳秋生

(山西財(cái)經(jīng)大學(xué) 會計(jì)學(xué)院，山西 太原 030006)

不同視野下國家審計(jì)治理能力評價(jià)與比較

上官澤明 吳秋生

(山西財(cái)經(jīng)大學(xué) 會計(jì)學(xué)院，山西 太原 030006)

建立科學(xué)、合理的國家審計(jì)治理能力評價(jià)指數(shù)，可以衡量國家審計(jì)在國家治理中起到的基石和重要保障作用。一方面，本文從國內(nèi)視野進(jìn)行縱向比較發(fā)現(xiàn)，我國國家審計(jì)治理能力呈不斷上升的趨勢，尤其是預(yù)防功能和抵御功能表現(xiàn)良好，能積極適應(yīng)不斷變化的國家治理環(huán)境。另一方面，本文從國際視野進(jìn)行橫向比較發(fā)現(xiàn)，我國的國家審計(jì)治理能力高于世界國家的平均水平，也高于中等偏上收入國家的平均水平，但作為行政型審計(jì)體制的代表國家，仍然與立法型、司法型、獨(dú)立型代表國家的國家審計(jì)治理能力有一定差距，主要表現(xiàn)為獨(dú)立性不足，審計(jì)結(jié)果公告能力發(fā)揮不充分。因此，一方面要堅(jiān)持我國國家審計(jì)“免疫系統(tǒng)”的特色，另一方面要積極借鑒他國先進(jìn)的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，重點(diǎn)在審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)制度、審計(jì)結(jié)果和審計(jì)整改情況公告制度等方面不斷完善審計(jì)制度，從而有效提高國家審計(jì)治理能力。

國家審計(jì)；治理能力；國家治理；治理能力評價(jià)

一、引言

2015年12月，中辦、國辦聯(lián)合印發(fā)的《關(guān)于完善審計(jì)制度若干重大問題的框架意見》(以下簡稱《框架意見》)提出，要通過完善審計(jì)制度，到2020年基本形成與國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化相適應(yīng)的審計(jì)監(jiān)督機(jī)制。國家審計(jì)治理能力是國家審計(jì)在國家治理中起到基石和重要保障作用的表現(xiàn)。那么國家審計(jì)在國家治理中的作用表現(xiàn)究竟如何？我們能否對其進(jìn)行有效衡量？這就需要我們構(gòu)建國家審計(jì)治理能力評價(jià)指數(shù)進(jìn)行研究。從系統(tǒng)論的角度講，任何事物都是一個(gè)系統(tǒng)，系統(tǒng)的本質(zhì)是通過系統(tǒng)與外界接觸的不同側(cè)面具體反映出來的[1](P101)。因此，我們可以從國內(nèi)和國際兩個(gè)視野，對國家審計(jì)治理能力進(jìn)行全面、系統(tǒng)的評價(jià)與比較研究。一方面，建立國內(nèi)視野的評價(jià)指數(shù)，對我國近年來的國家審計(jì)治理能力進(jìn)行縱向比較，考察其是否有顯著提高，是否能夠達(dá)到國家治理現(xiàn)代化的要求，并總結(jié)中國特色社會主義的國家審計(jì)治理經(jīng)驗(yàn)，以進(jìn)一步發(fā)揮國家治理的基石和保障作用。另一方面，建立國際視野的評價(jià)指數(shù)，對我國和其他國家的國家審計(jì)治理能力進(jìn)行橫向比較，研究我國與其他國家的國家審計(jì)治理能力是否有顯著差異，并分析產(chǎn)生差異的原因，從而提出針對性的建議以提高我國國家審計(jì)治理能力。

二、文獻(xiàn)回顧

國家審計(jì)作為國家治理的重要組成部分，是國家治理體系中的一項(xiàng)基礎(chǔ)性制度安排，能夠有效發(fā)揮基石和重要保障作用[2]?，F(xiàn)有規(guī)范研究將國家審計(jì)治理能力主要定位于如何加強(qiáng)對權(quán)力的制約與監(jiān)督[3]，認(rèn)為國家審計(jì)治理能力體現(xiàn)在監(jiān)督功能、評價(jià)功能、前瞻功能、鑒證功能、防御功能等方面[4]，突出表現(xiàn)在提高透明度、遏制腐敗、維護(hù)國家安全、應(yīng)對公共危機(jī)等領(lǐng)域[5]。

在實(shí)證研究方面，一些學(xué)者用審計(jì)任務(wù)強(qiáng)度、審計(jì)執(zhí)行力度、審計(jì)處理力度、審計(jì)信息披露力度等來衡量國家審計(jì)治理能力[6][7][8]，也有學(xué)者使用揭示功能、抵御功能、預(yù)防功能來研究國家審計(jì)治理能力[9][10]。鄭石橋等從國家審計(jì)的產(chǎn)出視角，在設(shè)計(jì)國家審計(jì)批判性指數(shù)和建設(shè)性指數(shù)的基礎(chǔ)上，構(gòu)建了國家審計(jì)治理綜合指數(shù)[11]。程瑩和歐陽華生從政府審計(jì)信息公開的獨(dú)立性、全面性、及時(shí)性和溝通性四個(gè)方面，構(gòu)建了政府審計(jì)透明度評價(jià)體系，并進(jìn)行了國際比較[12]。

從現(xiàn)有文獻(xiàn)看，規(guī)范研究主要集中于國家審計(jì)治理能力的內(nèi)涵、表現(xiàn)和特征幾個(gè)方面，實(shí)證研究則多是從國家審計(jì)治理能力的某些方面對其進(jìn)行測量，全面、系統(tǒng)地研究國家審計(jì)治理能力及其發(fā)展變化的文獻(xiàn)較少，也鮮有文章同時(shí)從國內(nèi)和國際兩個(gè)視野對國家審計(jì)治理能力進(jìn)行縱向和橫向比較研究。因此，我們將在理論分析的基礎(chǔ)上，建立國內(nèi)和國際兩個(gè)視野下國家審計(jì)治理能力評價(jià)指數(shù)，先對近年來我國國家審計(jì)治理能力進(jìn)行縱向比較，再對我國與其他國家的國家審計(jì)治理能力進(jìn)行橫向比較，以全面了解目前我國國家審計(jì)治理能力的發(fā)展現(xiàn)狀。

三、國內(nèi)視野下國家審計(jì)治理能力評價(jià)與比較研究

(一)評價(jià)指數(shù)的構(gòu)建依據(jù)

我們認(rèn)為，對我國國家審計(jì)治理能力的評價(jià)，要聚焦于中國特色社會主義審計(jì)的本質(zhì)和定位。首先，在國家治理中，審計(jì)實(shí)質(zhì)上是國家依法用權(quán)力監(jiān)督制約權(quán)力的行為，其本質(zhì)是國家治理這個(gè)大系統(tǒng)中的一個(gè)內(nèi)生的具有預(yù)防、揭示和抵御功能的“免疫系統(tǒng)”[13]。預(yù)防功能是指國家審計(jì)可以預(yù)警和預(yù)防經(jīng)濟(jì)社會運(yùn)行中的風(fēng)險(xiǎn)隱患，揭示功能是指國家審計(jì)可以反映真實(shí)情況和揭示存在的問題，抵御功能是指國家審計(jì)可以通過促進(jìn)制度健全、體制完善、機(jī)制規(guī)范來抵御經(jīng)濟(jì)社會運(yùn)行中的各種“病害”，三種功能統(tǒng)一于審計(jì)工作的實(shí)踐，共同推動(dòng)和完善國家治理。其次，社會的發(fā)展要求國家審計(jì)作為國家治理體系中一個(gè)具有預(yù)防、揭示和抵御功能的“免疫系統(tǒng)”，發(fā)揮國家治理的基石和重要保障作用[2]。一方面，國家審計(jì)能夠防止權(quán)力濫用和治理失效，體現(xiàn)了其免疫功能的抗變異變形的特點(diǎn)。簡單地說，國家治理就是“用人、管權(quán)、理財(cái)”。只要人用好了、權(quán)管住了、財(cái)理好了，就能實(shí)現(xiàn)國家良治。國家審計(jì)始終是圍繞“用人、管權(quán)、理財(cái)”發(fā)揮作用的，這種作用是不可或缺、不可替代的，體現(xiàn)了其作為基石之一的作用。另一方面，國家審計(jì)主要通過揭示機(jī)制、威懾機(jī)制、預(yù)警機(jī)制和抵御機(jī)制來實(shí)現(xiàn)重要保障作用[14]。其中，揭示機(jī)制就是查找問題，威懾機(jī)制的核心在于審計(jì)懲罰制度的落實(shí)，預(yù)警機(jī)制是指通過跟蹤審計(jì)和持續(xù)審計(jì)及早地發(fā)現(xiàn)問題苗頭，抵御機(jī)制關(guān)鍵在于審計(jì)建議的有效落實(shí)。通過以上分析，我們可以得出國家審計(jì)的“免疫系統(tǒng)”本質(zhì)決定了國家審計(jì)在國家治理中的定位，即國家審計(jì)是國家治理的基石之一和重要保障。因此，在構(gòu)建國內(nèi)視野下國家審計(jì)治理能力評價(jià)指數(shù)時(shí)，要充分考慮國家審計(jì)免疫功能的發(fā)揮，通過對其發(fā)展變化進(jìn)行縱向比較分析，以此來探究國家審計(jì)是否匹配其作為基石和重要保障的定位。

(二)評價(jià)指數(shù)的構(gòu)建

根據(jù)上述分析，我們將結(jié)合國家審計(jì)的免疫功能來構(gòu)建國內(nèi)視野下國家審計(jì)治理能力評價(jià)指數(shù)。馬東山將國家審計(jì)的“免疫系統(tǒng)”功能拓展為預(yù)防功能、揭露功能、展示功能、自身抵御功能和配合抵御功能五個(gè)方面，使得“免疫系統(tǒng)”功能發(fā)揮更全面，同時(shí)也使“免疫系統(tǒng)”的效力與效果得到有效結(jié)合。預(yù)防功能主要是指國家審計(jì)對國家治理中存在的體制、機(jī)制缺陷進(jìn)行原因分析，提出相關(guān)審計(jì)建議以推動(dòng)這些缺陷得到整改，以降低和規(guī)避國家治理中存在的各種風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)現(xiàn)國家治理制度的優(yōu)化。揭示功能分為揭露功能和展示功能，揭露功能是指將審計(jì)查出的主要問題予以披露；展示功能是指以審計(jì)報(bào)告的形式展示審計(jì)成果。抵御功能分為自身抵御功能和配合抵御功能，自身抵御功能是指國家審計(jì)實(shí)施自身擁有的處理處罰權(quán)，可以督促被審計(jì)單位整改落實(shí)；配合抵御功能是指國家審計(jì)將自身沒有處理處罰權(quán)的問題、線索移交給司法、紀(jì)檢監(jiān)察以及有關(guān)部門來進(jìn)行處理。“免疫系統(tǒng)”的這三大類五個(gè)方面的功能涵蓋了國家審計(jì)的各種產(chǎn)出指標(biāo)，也與《審計(jì)年鑒》中的相關(guān)指標(biāo)和數(shù)據(jù)形成了全面對應(yīng)。鑒于財(cái)政部與其他部委聯(lián)合發(fā)布的《國有資本金效績評價(jià)規(guī)則》采用專家意見法確定指標(biāo)權(quán)重，我們也采用專家意見法確定國家審計(jì)治理指數(shù)的指標(biāo)權(quán)重，具體如表1所示。

表1 國內(nèi)視野下國家審計(jì)治理能力評價(jià)指數(shù)

(三)國內(nèi)視野下國家審計(jì)治理能力評價(jià)與比較分析

1.樣本數(shù)據(jù)的來源

我們選取的是《審計(jì)年鑒》中2007～2013年度的全國審計(jì)機(jī)關(guān)的相關(guān)數(shù)據(jù)。值得說明的是，各指標(biāo)中的審計(jì)查出主要問題金額、審計(jì)決定處理處罰金額、審計(jì)處理落實(shí)金額等都使用GDP平減指數(shù)進(jìn)行了平減，以消除物價(jià)變動(dòng)的影響。

2.評價(jià)方法的使用

功效系數(shù)法是一種用于綜合量化評價(jià)指標(biāo)的方法，本文將使用此方法對國內(nèi)視野下國家審計(jì)治理能力進(jìn)行評價(jià)。我們先對每一項(xiàng)評價(jià)指標(biāo)確定一個(gè)滿意值和不允許值，將滿意值作為上限，將不允許值作為下限，計(jì)算出功效系數(shù)；再將功效系數(shù)進(jìn)行放大、平移以百分制數(shù)值化。一般情形下，放大倍數(shù)為40，平移量為60，單個(gè)指標(biāo)評價(jià)分?jǐn)?shù)的計(jì)算方法如下所示：

(1)

3.國內(nèi)視野下國家審計(jì)治理能力評價(jià)與比較

從國家審計(jì)的產(chǎn)出角度，我們可以看到2007～2013年度國家審計(jì)“免疫系統(tǒng)”功能發(fā)揮的基本情況，具體如表2所示。從綜合得分來看，近年來我國國家審計(jì)治理能力整體上呈現(xiàn)出不斷上升的趨勢，這說明我國國家審計(jì)的免疫功能持續(xù)有力地發(fā)揮作用。從均分來看：(1)國家審計(jì)的自身抵御功能得分最高，即審計(jì)結(jié)果執(zhí)行效率很高，可以反映出國家審計(jì)機(jī)關(guān)始終堅(jiān)持依法獨(dú)立審計(jì)，客觀公正地行使處理處罰權(quán)，積極督促被審計(jì)單位對發(fā)現(xiàn)的審計(jì)問題進(jìn)行整改。(2)國家審計(jì)的預(yù)防功能得分較高，這說明國家審計(jì)發(fā)揮了良好的建設(shè)性作用，國家審計(jì)通過提出科學(xué)、合理的審計(jì)建議，幫助完善國家治理的體制和機(jī)制。(3)國家審計(jì)的展示功能得分也比較高。以2015年的重點(diǎn)審計(jì)工作為例，審計(jì)署堅(jiān)持每個(gè)月發(fā)布穩(wěn)增長等政策措施貫徹落實(shí)跟蹤審計(jì)結(jié)果公告，及時(shí)反映國家宏觀政策的運(yùn)行情況。(4)國家審計(jì)的配合抵御功能得分較低，這可能與國家審計(jì)與其他監(jiān)督系統(tǒng)的協(xié)同機(jī)制不順有關(guān)。(5)國家審計(jì)的揭露功能得分最低，這可能與被審計(jì)單位逐漸規(guī)范財(cái)政、財(cái)務(wù)收支有關(guān)，使得國家審計(jì)發(fā)現(xiàn)的違規(guī)違紀(jì)金額相對較少，也間接證明了國家審計(jì)的預(yù)防功能發(fā)揮較好。

表2 我國國家審計(jì)治理能力的得分情況

通過以上分析，我們可以發(fā)現(xiàn)我國國家審計(jì)在國家治理中發(fā)揮了基石和重要保障的作用。為了適應(yīng)國家治理環(huán)境的不斷變化，國家審計(jì)要著力發(fā)揮預(yù)防和抵御功能，增強(qiáng)預(yù)見和化解風(fēng)險(xiǎn)的動(dòng)態(tài)性和時(shí)效性[2]，這也是國家審計(jì)免疫功能未來發(fā)展的重點(diǎn)方向。

近年來，中國審計(jì)署不論是在國內(nèi)的災(zāi)后重建跟蹤審計(jì)和應(yīng)對國際金融危機(jī)審計(jì)中的表現(xiàn)①，還是在聯(lián)合國執(zhí)行審計(jì)時(shí)促進(jìn)聯(lián)合國深化改革所取得的審計(jì)成果②，都得到了世界的廣泛認(rèn)可。但是盲目自信，過于強(qiáng)調(diào)我國國家審計(jì)免疫功能的特色，不吸收他國的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，這也是不正確的理念[14]。因此，我們需要進(jìn)一步將我國與其他各國的國家審計(jì)治理能力進(jìn)行比較，以了解我國國家審計(jì)在世界審計(jì)中的大體情況，并謙虛、理性借鑒他國審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，以不斷提高我國的國家審計(jì)治理能力。

四、國際視野下國家審計(jì)治理能力評價(jià)與比較研究

(一)評價(jià)指數(shù)的構(gòu)建依據(jù)

由于國家審計(jì)治理能力會受到一國經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、國家政治制度、國家治理現(xiàn)代化水平等因素的影響，這使得各國的國家審計(jì)促進(jìn)和完善國家治理的領(lǐng)域也有所不同。比如美國政府問責(zé)署對于國家治理中的政府效率、信息公開、問責(zé)情況等予以較高程度的重視，而我國審計(jì)關(guān)注的還是法治、廉潔這些領(lǐng)域。同時(shí)，各國的國家審計(jì)產(chǎn)出指標(biāo)不一、統(tǒng)計(jì)口徑不同，數(shù)據(jù)也難以獲取。因此，要想從國際視野的角度對各國的國家審計(jì)治理能力進(jìn)行評價(jià)，就不能采用國內(nèi)視野的評價(jià)指數(shù)，需要構(gòu)建新的評價(jià)指數(shù)。雖然各國的國家審計(jì)有明顯的差異性，但是依然存在很多共性。

一方面，世界上絕大多數(shù)國家都在憲法中將國家審計(jì)作為一項(xiàng)基本政治制度明確下來，這在法律上奠定了國家審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性和權(quán)威性[13]。世界審計(jì)組織先后通過的《利馬宣言》和《墨西哥宣言》，都將獨(dú)立性明確作為各國審計(jì)所要遵循的第一原則，其在2013年通過的《北京宣言》又提出國家審計(jì)機(jī)關(guān)需要通過強(qiáng)化授權(quán)來體現(xiàn)權(quán)威性。由此可以得出，獨(dú)立性和權(quán)威性是國家審計(jì)最主要的本質(zhì)特征。另一方面，審計(jì)結(jié)果是國家審計(jì)工作的主要成果，積極有效地推行國家審計(jì)結(jié)果公告制度已成為國際通行做法。李嘉明和劉永龍通過國際比較研究發(fā)現(xiàn)，國家審計(jì)服務(wù)國家治理的基本機(jī)制都是通過審計(jì)結(jié)果來實(shí)現(xiàn)的[5]。事實(shí)上，審計(jì)的根本價(jià)值就是審計(jì)結(jié)果運(yùn)用，只有審計(jì)結(jié)果得到了運(yùn)用，審計(jì)才真正發(fā)揮了作用。在此，我們可以確定審計(jì)結(jié)果公告是國家審計(jì)最主要的外在表現(xiàn)。因此，我們將結(jié)合國家審計(jì)的本質(zhì)特征和外在表現(xiàn)情況，來構(gòu)建國際視野下國家審計(jì)治理能力評價(jià)指數(shù)。

(二)評價(jià)指數(shù)的構(gòu)建

1.評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的來源

在對世界各國的國家審計(jì)治理能力進(jìn)行比較時(shí)，必須選擇各國公認(rèn)的評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。在此，我們選擇的評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)主要來源于國際貨幣基金組織(IMF)的《財(cái)政透明度良好實(shí)踐守則》、經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織(OECD)的《預(yù)算透明度最佳實(shí)踐》、世界審計(jì)組織(INTOSAI)的《利馬宣言》等。

2.評價(jià)指數(shù)的構(gòu)建

通過上述分析，我們認(rèn)為，國際視野下國家審計(jì)治理能力應(yīng)該聚焦在國家審計(jì)的本質(zhì)特征和外在表現(xiàn)上。首先，國家審計(jì)的本質(zhì)特征主要表現(xiàn)在獨(dú)立性和權(quán)威性兩個(gè)方面。國家審計(jì)的獨(dú)立性，在形式上主要表現(xiàn)為人員獨(dú)立和經(jīng)費(fèi)獨(dú)立，其中人員獨(dú)立主要表現(xiàn)為審計(jì)長的任免是否需要最終經(jīng)過立法機(jī)關(guān)或司法機(jī)關(guān)同意，經(jīng)費(fèi)獨(dú)立表現(xiàn)為審計(jì)機(jī)關(guān)經(jīng)費(fèi)的保障來源和保障水平。國家審計(jì)的權(quán)威性是審計(jì)機(jī)關(guān)有效行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)的必要條件，主要表現(xiàn)為國家審計(jì)權(quán)限的發(fā)揮和使用，尤其是審計(jì)項(xiàng)目自主確定權(quán)[15]。其次，國家審計(jì)的外在表現(xiàn)主要是以審計(jì)結(jié)果公告予以呈現(xiàn)。雖然各國的審計(jì)結(jié)果公告手段和內(nèi)容具有很大差異，但及時(shí)性、全面性、易理解性和審計(jì)整改回應(yīng)性是各國審計(jì)結(jié)果公告能力的共同特征[15]，因此我們選取上述四個(gè)維度來對審計(jì)結(jié)果公告能力進(jìn)行度量。最后，根據(jù)專家意見來確定各級指標(biāo)的權(quán)重，進(jìn)而計(jì)算出綜合得分，具體如表3所示。

表3 國際視野下國家審計(jì)治理能力評價(jià)指數(shù)

(三)國際視野下國家審計(jì)治理能力評價(jià)與比較分析

1．樣本數(shù)據(jù)的來源

自2006年開始，國際預(yù)算合作組織(IBP)在對各國預(yù)算信息公開程度進(jìn)行調(diào)查的過程中，也對世界各國最高審計(jì)機(jī)關(guān)治理能力的相關(guān)情況進(jìn)行了詳細(xì)調(diào)查。IBP在2015年發(fā)布的調(diào)查報(bào)告《開放預(yù)算調(diào)查2015》，就包含102個(gè)國家的最高審計(jì)機(jī)關(guān)治理能力的最新數(shù)據(jù)。其中，問卷中的相關(guān)問題都涉及各國最高審計(jì)機(jī)關(guān)的獨(dú)立性、權(quán)威性以及審計(jì)結(jié)果公告能力的表現(xiàn)情況③。我們認(rèn)真分析了每個(gè)問題的設(shè)計(jì)原理，并對其進(jìn)行了具體展現(xiàn)，如表3中的“三級指標(biāo)明細(xì)”。在此，我們選取參與此次調(diào)查的102個(gè)樣本國家的數(shù)據(jù)進(jìn)行研究。

2.評價(jià)方法的使用

我們使用綜合評價(jià)法，在對各指標(biāo)得分測算的基礎(chǔ)上乘以相應(yīng)的權(quán)重，就可以得出每個(gè)主體的總得分。具體計(jì)算公式如下：

總得分=∑Ai×Wi

(2)

式(2)中：Ai為該指標(biāo)的得分，Wi為該指標(biāo)的權(quán)重。

3.國際視野下國家審計(jì)治理能力評價(jià)與比較

(1)102個(gè)國家的國家審計(jì)治理能力的等級分布。我們對102個(gè)國家的國家審計(jì)治理能力進(jìn)行了測算，總體測算均值為59.93，均分以上國家有56個(gè)，占總體的54.90%。將整體情況按分值大小區(qū)分為四個(gè)等級：很強(qiáng)(80分以上)、較強(qiáng)(60～80分)、一般(40～60分)、不佳(40分以下)，具體如表4所示。其中，我國的國家審計(jì)治理能力得分為68.87，在均分59.93以上，排名第47，這說明我國的國家審計(jì)治理能力在全世界處于中等水平以上，仍然有待進(jìn)一步提高。

(2)不同經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的國家審計(jì)治理能力比較分析。按照各國的人均國民總收入水平，世界銀行將各國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平分為低收入、中等偏下收入、中等偏上收入和高收入四個(gè)類別。目前，我國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平屬于中等偏上收入類別。我們也遵循同樣的思路，將樣本中的102個(gè)國家按照世界銀行的最新收入分組標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分組，再將各組的國家審計(jì)治理能力得分進(jìn)行平均化，具體如表5所示。

表5的數(shù)據(jù)顯示，隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的提高，國家審計(jì)治理能力也會逐漸提高，說明了一國經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平會對國家審計(jì)治理能力產(chǎn)生重要影響。當(dāng)然，影響國家審計(jì)治理能力的因素還包括政治體制等，這表現(xiàn)在同一經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平國家之間，國家審計(jì)治理能力也會存在顯著的差異。

表4 102個(gè)國家的國家審計(jì)治理能力的等級分布

表5 不同經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平國家的國家審計(jì)治理能力

(3)不同審計(jì)體制下國家審計(jì)治理能力比較分析。根據(jù)審計(jì)機(jī)構(gòu)的隸屬關(guān)系，學(xué)術(shù)界將國家審計(jì)體制一般劃分為立法型、司法型、行政型和獨(dú)立型四種。目前，世界上已有191個(gè)國家和地區(qū)建立了相應(yīng)的國家審計(jì)體制。我們依次選取美國、法國、中國、德國作為四種類型的代表國家進(jìn)行對比分析，具體如表6所示。

表6 不同審計(jì)體制下國家審計(jì)治理能力比較

首先，從國家審計(jì)的獨(dú)立性來看，立法型的美國、司法型的法國、獨(dú)立型的德國，都比行政型的中國的審計(jì)獨(dú)立性要強(qiáng)，這與現(xiàn)實(shí)情況相符，也得到了學(xué)術(shù)界的一致認(rèn)可，因?yàn)槲覈鴮徲?jì)署屬于國務(wù)院的組成部門，在組織、人事、經(jīng)費(fèi)等方面會受到一定程度的限制，從而使得獨(dú)立性不能得到有效保障。其次，從國家審計(jì)權(quán)威性來看，司法型的法國審計(jì)采用的是最高審計(jì)法院體制，應(yīng)該具有很強(qiáng)的權(quán)威性，但調(diào)查結(jié)果顯示其得分較低，這可能與近期審計(jì)實(shí)踐效果不良有關(guān)；同時(shí)，行政型的中國審計(jì)權(quán)威性得分很高，這可能與近年來國家審計(jì)越來越受到黨和國家的重視有關(guān)，中國審計(jì)署已經(jīng)樹立了權(quán)威的形象。最后，從審計(jì)結(jié)果公告能力得分來看，立法型的美國、司法型的法國、獨(dú)立型的德國都比較高，這是因?yàn)檫@些國家都有很嚴(yán)格的法治體系和法治程序，使得審計(jì)結(jié)果公告制度得到了有效落實(shí)；而行政型的中國的審計(jì)結(jié)果公告能力得分較低，這與我國審計(jì)結(jié)果公告運(yùn)行的現(xiàn)實(shí)相符。目前審計(jì)結(jié)果公告的及時(shí)性、全面性、易理解性、審計(jì)整改回應(yīng)性仍然難以滿足社會公眾的需求，也難以滿足國家審計(jì)在國家治理中發(fā)揮作用的要求。

五、結(jié)論和啟示

(一)研究結(jié)論

建立科學(xué)、合理的評價(jià)指數(shù)，對國家審計(jì)治理能力進(jìn)行評價(jià)與比較，可以衡量國家審計(jì)在國家治理中起到的基石和重要保障作用。一方面，以國家審計(jì)的免疫系統(tǒng)論為基礎(chǔ)，本文使用功效系數(shù)法構(gòu)建了國內(nèi)視野下國家審計(jì)治理能力評價(jià)指數(shù)，運(yùn)用《審計(jì)年鑒》中2007～2013年度的全國審計(jì)機(jī)關(guān)的相關(guān)數(shù)據(jù)，縱向評價(jià)我國國家審計(jì)治理能力的發(fā)展變化，研究發(fā)現(xiàn)我國的國家審計(jì)治理能力呈不斷上升的趨勢，尤其是預(yù)防功能和抵御功能表現(xiàn)良好，能積極適應(yīng)不斷變化的國家治理環(huán)境。另一方面，在對國家審計(jì)本質(zhì)特征和審計(jì)結(jié)果公告能力界定的基礎(chǔ)上，本文采用綜合評價(jià)法構(gòu)建了國際視野下國家審計(jì)治理能力評價(jià)指數(shù)，運(yùn)用IBP發(fā)布的《開放預(yù)算調(diào)查2015》中102個(gè)國家最高審計(jì)機(jī)關(guān)治理能力的數(shù)據(jù)，研究發(fā)現(xiàn)我國的國家審計(jì)治理能力高于世界國家的平均水平，同時(shí)也高于中等偏上收入國家的平均水平，但作為行政型審計(jì)體制的代表國家，仍然與立法型、司法型、獨(dú)立型的代表國家的國家審計(jì)治理能力有一定差距，主要表現(xiàn)在獨(dú)立性不足，審計(jì)結(jié)果公告能力發(fā)揮不充分。

(二)研究啟示

我們既要堅(jiān)持和發(fā)揮中國特色的國家審計(jì)“免疫系統(tǒng)”功能，也要積極借鑒他國先進(jìn)的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，不斷完善審計(jì)制度，充分適應(yīng)我國國家治理現(xiàn)代化的發(fā)展要求，從而有效提高我國國家審計(jì)治理能力，不斷發(fā)揮國家審計(jì)在國家治理中的基石和重要保障作用。

一是要堅(jiān)持完善審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)制度。通過研究，我們發(fā)現(xiàn)審計(jì)機(jī)關(guān)人員獨(dú)立、經(jīng)費(fèi)獨(dú)立以及審計(jì)項(xiàng)目自主確定權(quán)對國家審計(jì)治理能力的影響較大。長期以來，我國地方審計(jì)機(jī)關(guān)實(shí)行的是雙重領(lǐng)導(dǎo)體制，即在本級人民政府行政首長和上級審計(jì)機(jī)關(guān)的共同領(lǐng)導(dǎo)下開展工作，在審計(jì)業(yè)務(wù)上則以上級審計(jì)機(jī)關(guān)領(lǐng)導(dǎo)為主。這一雙重領(lǐng)導(dǎo)體制，總體來說是適應(yīng)我國政治體制安排的。但隨著國家治理環(huán)境的變化，現(xiàn)行雙重領(lǐng)導(dǎo)體制也顯現(xiàn)出一些問題和弊端。因此，我們應(yīng)當(dāng)按照《框架意見》要求，積極探索省以下地方審計(jì)機(jī)關(guān)人財(cái)物管理改革，進(jìn)一步完善審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)制度，有效提高國家審計(jì)在人員、經(jīng)費(fèi)等方面的獨(dú)立性，樹立審計(jì)的權(quán)威形象，保障國家審計(jì)治理能力的充分發(fā)揮。

二是要全面推進(jìn)審計(jì)結(jié)果和審計(jì)整改情況公告制度。審計(jì)結(jié)果公告作為國家審計(jì)機(jī)關(guān)展示審計(jì)工作的重要載體，能夠有效解除政府的公共受托責(zé)任，滿足公眾的知情權(quán)和監(jiān)督權(quán)。目前，國家審計(jì)署在審計(jì)結(jié)果公告的實(shí)施方面得到了社會公眾的廣泛認(rèn)可，但是地方審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)結(jié)果公告時(shí)效性仍然較差，公布的內(nèi)容也難以滿足公眾要求，對審計(jì)整改的公布情況也難以做到全面客觀。因此，一方面，我國既要積極借鑒歐美發(fā)達(dá)國家的國家審計(jì)先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，也要結(jié)合我國國家審計(jì)的實(shí)際情況，遵循獨(dú)立性、時(shí)效性、合法性、易理解性、保密性等原則，穩(wěn)步推進(jìn)審計(jì)結(jié)果公告制度。另一方面，各級審計(jì)機(jī)關(guān)要認(rèn)真落實(shí)《“十三五”國家審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃》中對審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題整改情況的要求，將每年的審計(jì)整改情況向人大常委會進(jìn)行報(bào)告，并就審計(jì)整改情況持續(xù)性地向社會公眾公布。

注釋：

①2012年11月20日，劉家義審計(jì)長接受采訪時(shí)指出：“對于中國審計(jì)的其他一些做法，比如汶川地震抗震救災(zāi)和災(zāi)后重建的跟蹤審計(jì)，又比如應(yīng)對國際金融危機(jī)的審計(jì)，都得到了世界的廣泛認(rèn)可。”相關(guān)報(bào)道具體可見：http://gb.cri.cn/27824/2012/11/20/5951s3932403.htm。

②中國審計(jì)署在促進(jìn)聯(lián)合國財(cái)務(wù)預(yù)算管理方面取得了突出的成效，贏得了聯(lián)合國大會和會員國的高度評價(jià)。相關(guān)報(bào)道具體可見：http://www.gov.cn/xinwen/2014-07/24/content_2723791.htm。

③IBP關(guān)于國家審計(jì)治理能力的問題設(shè)計(jì)，具體可見：http://www.internationalbudget.org。

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(責(zé)任編輯：胡浩志)

2016-06-27

山西省軟科學(xué)研究項(xiàng)目“國家審計(jì)機(jī)關(guān)對內(nèi)部審計(jì)實(shí)施監(jiān)督指導(dǎo)的方法”(2011041007-01)

上官澤明(1989— )，男，山西臨汾人，山西財(cái)經(jīng)大學(xué)會計(jì)學(xué)院博士生； 吳秋生(1962— )，男，江蘇東臺人，山西財(cái)經(jīng)大學(xué)會計(jì)學(xué)院教授。

F239.44

A

1003-5230(2017)01-0076-07