企業(yè)破產(chǎn)重整中稅收債權(quán)清償?shù)南嚓P(guān)研究

賴星銘

（321200 浙江中義律師事務(wù)所 浙江 金華）

企業(yè)破產(chǎn)重整中稅收債權(quán)清償?shù)南嚓P(guān)研究

賴星銘

（321200 浙江中義律師事務(wù)所 浙江 金華）

隨著《中華人民共和國(guó)企業(yè)破產(chǎn)法》法律制度的不斷更新改進(jìn)，在其具體實(shí)施過(guò)程中也出現(xiàn)了不少有關(guān)于債權(quán)的爭(zhēng)議和矛盾，本文就將主要針對(duì)在企業(yè)破產(chǎn)重整過(guò)程中頻繁出現(xiàn)的一大問(wèn)題，稅收債權(quán)清償問(wèn)題進(jìn)行相關(guān)探討與研究。

企業(yè)；破產(chǎn)重整；債權(quán)；清償

在當(dāng)前中國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展之中，破產(chǎn)重整作為新興制度，被不斷地調(diào)節(jié)、應(yīng)用在我國(guó)現(xiàn)行的經(jīng)濟(jì)框架中。與此同時(shí)，怎樣保障國(guó)家在稅收債權(quán)方面的利益不會(huì)因此受到侵害與損失，也是一個(gè)需要關(guān)注的重點(diǎn)。因此，為了規(guī)避降低在稅收?qǐng)?zhí)行過(guò)程中的風(fēng)險(xiǎn)，在人民法院與稅務(wù)機(jī)關(guān)之間，盡快探索一套相關(guān)的共同規(guī)范和準(zhǔn)繩是不容有失的。此外，一個(gè)國(guó)家是否具備調(diào)節(jié)整理企業(yè)的破產(chǎn)清算的破產(chǎn)法律制度，是判斷它是否是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家的關(guān)鍵。

一、破產(chǎn)重整中的稅收滯納金

滯納金具有一個(gè)特點(diǎn)，就是無(wú)法在先期得到補(bǔ)償，同時(shí)在現(xiàn)行稅法中，對(duì)其起止時(shí)間定義不夠明確，容易在實(shí)際應(yīng)用中出現(xiàn)錯(cuò)漏與偏差，造成一系列不必要的麻煩，因此這個(gè)問(wèn)題也是急需進(jìn)行探討糾正的。

（一）明確定義滯納金的接受補(bǔ)償?shù)臋?quán)利

首先，由于滯納金的特性，使得它在受償時(shí)不具備先導(dǎo)性，在我國(guó)幾大版本的稅法中，對(duì)于滯納金的定義普遍都是補(bǔ)充償還國(guó)家所被損害的既得利益，究其根本是與利息相近的，故不應(yīng)將滯納金區(qū)別看待。其次，如果在企業(yè)破產(chǎn)重整的過(guò)程中，出現(xiàn)為數(shù)不少的普通債權(quán)人，同時(shí)在破產(chǎn)中的財(cái)產(chǎn)不多，此時(shí)若再對(duì)其行使滯納金的先期獲償，會(huì)使普通債權(quán)人所得補(bǔ)償降低，容易產(chǎn)生沖突，不利于穩(wěn)定發(fā)展和諧社會(huì)。此外，對(duì)滯納金行使優(yōu)先權(quán)，或許會(huì)降低稅務(wù)人員的工作積極性，對(duì)其不夠注重，影響正常的稅務(wù)稅收工作。

（二）確定滯納金的截止計(jì)算日期

其一，在現(xiàn)行稅法規(guī)定中，對(duì)于稅收債權(quán)的申報(bào)數(shù)額定義不明確，影響了相應(yīng)工作的正常進(jìn)行，產(chǎn)生了不小的認(rèn)知障礙。其二，在企業(yè)申請(qǐng)破產(chǎn)重整被受理之后，再行整理追繳滯納金，此時(shí)企業(yè)已無(wú)力償繳，故所追繳的滯納金最后又計(jì)算在了其他債權(quán)人那里，有失公平的宗旨。其三，在企業(yè)破產(chǎn)重整之后再追繳滯納金，由于不被計(jì)算入破產(chǎn)債權(quán)中，會(huì)對(duì)清償工作帶來(lái)不利影響。因此，滯納金的計(jì)算工作，應(yīng)在法院受理之時(shí)就暫停截止。

（三）對(duì)滯納金的計(jì)算何時(shí)恢復(fù)

如果前述的對(duì)于滯納金暫停計(jì)算日期得以應(yīng)用，那么在明確滯納金重新恢復(fù)計(jì)算的日期時(shí)，就可以參照企業(yè)破產(chǎn)重整期限截止日與重新開(kāi)展生產(chǎn)工作的具體日期，選取一個(gè)早一點(diǎn)的時(shí)間，作為滯納金的恢復(fù)計(jì)算時(shí)間。不過(guò)，若滿足上述條件，但是企業(yè)實(shí)際能力不足以繳納稅款，當(dāng)?shù)靥幩鶓?yīng)從實(shí)際情況出發(fā)，參照相應(yīng)的法律法規(guī)，從政策方面，給企業(yè)一定的照顧和支持。

二、企業(yè)破產(chǎn)重整期間的其他稅務(wù)

我認(rèn)為在企業(yè)破產(chǎn)重整期間，應(yīng)停止對(duì)其征收房產(chǎn)稅與城鎮(zhèn)土地使用稅。首先，在2003年，我國(guó)國(guó)家稅務(wù)總局對(duì)這兩種稅的政策規(guī)定中，曾明確指出其納稅義務(wù)可能在其權(quán)屬關(guān)系未變更的情況下就出現(xiàn)終止，也就是說(shuō)，不能只是依照權(quán)屬關(guān)系就對(duì)企業(yè)征收上述稅款，它們并不一定是相互適應(yīng)的。其次，在破產(chǎn)重整階段的企業(yè)，對(duì)于土地等的物權(quán)是受到一定的制約的，權(quán)利受到了相當(dāng)?shù)南拗?，因此雖然權(quán)屬關(guān)系沒(méi)有發(fā)生變化，但是依據(jù)權(quán)利與義務(wù)相適應(yīng)的原則，其納稅義務(wù)也應(yīng)得到減免，這一舉措有助于社會(huì)公平的構(gòu)建，避免出現(xiàn)付出義務(wù)卻不能享受權(quán)利的問(wèn)題，有利于減少社會(huì)矛盾，促進(jìn)和諧發(fā)展。因此，應(yīng)在企業(yè)破產(chǎn)重整時(shí)暫停對(duì)其征收上述稅款，同時(shí)參照前文中所述的滯納金恢復(fù)計(jì)算的原則，對(duì)上述稅種進(jìn)行相應(yīng)的恢復(fù)收繳。

三、破產(chǎn)程序中的撤銷(xiāo)權(quán)

所謂的破產(chǎn)撤銷(xiāo)權(quán)，一般來(lái)講是指在臨界期內(nèi)，破產(chǎn)債務(wù)人與他人進(jìn)行的對(duì)債權(quán)人的權(quán)益產(chǎn)生侵害的行為，對(duì)此行為，破產(chǎn)管理人可以予以否認(rèn)，并向法院申請(qǐng)撤銷(xiāo)，同時(shí)，因該行為所產(chǎn)生的效益所得歸破產(chǎn)財(cái)團(tuán)所有的權(quán)力。這一權(quán)力在我國(guó)的相應(yīng)法律中也有著明確的規(guī)定。撤銷(xiāo)權(quán)源自于民法，是為了保障債權(quán)人的正當(dāng)權(quán)益，雖然民法之債與稅之債有著本質(zhì)區(qū)別，但是它們之間某些共性也可以相互借鑒與吸收，撤銷(xiāo)權(quán)就是一個(gè)很好的例子。合理有效的應(yīng)用撤銷(xiāo)權(quán)，能夠減少許多問(wèn)題的發(fā)生，能夠很好的保障債權(quán)人的私人權(quán)益，同時(shí)也有利于國(guó)家更好的行使相應(yīng)的稅收債權(quán)，促使企業(yè)與國(guó)家互利共贏，得到長(zhǎng)久有益的良性循環(huán)發(fā)展。

四、受償時(shí)國(guó)稅與地稅的優(yōu)先性

對(duì)于企業(yè)破產(chǎn)清算時(shí)，可能同時(shí)存在的國(guó)稅與地稅在征收時(shí)的優(yōu)先性，在世界范圍內(nèi)，不同的國(guó)家有著迥異的規(guī)定。在日本，不存在優(yōu)先性原則；在美國(guó)，采取聯(lián)邦稅優(yōu)先原則；在法國(guó)，是國(guó)稅優(yōu)先原則；在瑞士，則是州稅優(yōu)先制。而在我國(guó)的法律法規(guī)中，則傾向于國(guó)稅優(yōu)先的原則。即如果出現(xiàn)上述矛盾情況，則優(yōu)先考慮征收國(guó)稅，地稅略后。在我看來(lái)，這種原則在具體實(shí)踐過(guò)程中可能會(huì)遇到相當(dāng)大的阻礙，如果不加以任何限制的優(yōu)先考慮照顧國(guó)稅，雖然一定意義上能夠保證國(guó)稅的收入，但是很可能使地方政府工作難度增大，為了保證稅收與工作的正常開(kāi)展，地方政府難免不會(huì)對(duì)稅收債權(quán)的清償工作加以干預(yù)影響，或多或少的進(jìn)行干擾阻礙，從而影響國(guó)稅的正常征收。因此，如果繼續(xù)堅(jiān)持國(guó)稅優(yōu)先制，可能反而會(huì)得不償失，引起地方與中央的博弈角力，適得其反從而起到不利效果。

因此，我國(guó)應(yīng)借鑒日本，即國(guó)稅和地稅在征收時(shí)不存在優(yōu)先性，但是應(yīng)該設(shè)定一個(gè)受償比例，從而在保障稅收的同時(shí)也不會(huì)打擊政府開(kāi)展工作的積極性。

五、建議強(qiáng)化破產(chǎn)重整管理人責(zé)任追究

在實(shí)際情況里，對(duì)于企業(yè)破產(chǎn)重整工作的相應(yīng)管理人員或許會(huì)出于多種多樣的原因，而心存懈怠或者僥幸，無(wú)法切實(shí)的達(dá)到自己應(yīng)盡的義務(wù)，如及時(shí)的告知和認(rèn)真的監(jiān)管，致使稅收債權(quán)清償工作開(kāi)展不及時(shí)不到位，更有甚者會(huì)導(dǎo)致稅款遺漏。因此，當(dāng)管理人不切實(shí)履行職責(zé)與義務(wù)的時(shí)候，法院就該依照相應(yīng)的法規(guī)對(duì)其進(jìn)行追責(zé)，嚴(yán)肅處理以保證稅收的正常有序進(jìn)行。作為具備專(zhuān)業(yè)素養(yǎng)的社會(huì)中介，破產(chǎn)重整管理人即使不具備處分一些問(wèn)題、資源的能力，但是其有相當(dāng)?shù)牧x務(wù)向相應(yīng)的關(guān)系人、法院告知匯報(bào)，讓有能力處置的機(jī)構(gòu)對(duì)上述問(wèn)題進(jìn)行處置，而不是玩忽職守，睜一只眼閉一只眼。

六、結(jié)束語(yǔ)

通過(guò)上述探究，不難看出，在企業(yè)破產(chǎn)重整中，稅收債權(quán)清償工作的開(kāi)展，還存在著不少的弊端與遺漏，有些是具體稅收的細(xì)化規(guī)定不明確造成的，比如稅收滯納金、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅等；還有一部分問(wèn)題源自于制度的本身缺陷，這部分問(wèn)題還有待在實(shí)際工作中進(jìn)行不懈的探索，通過(guò)經(jīng)驗(yàn)來(lái)進(jìn)行糾正；此外，還要努力排除管理人員的主觀因素，用制度保障其主觀能動(dòng)性。

[1]陳政.破產(chǎn)債權(quán)清償順序問(wèn)題研究——以權(quán)利沖突及其解決為視角[J],2014(3).

[2]王令云.破產(chǎn)程序中的稅收債權(quán)問(wèn)題[J],2014(6).

[3]李照.論破產(chǎn)程序中的稅收優(yōu)先權(quán)[C],2014(3).

[4]于雪靖.論重整程序中擔(dān)保物權(quán)的保護(hù)[C],2014(5).