我國(guó)個(gè)人所得稅改革內(nèi)容及其路徑選擇

張玉輝

(河南工程學(xué)院，河南 鄭州 451191)

1 引言

個(gè)人所得稅是以個(gè)人取得的各項(xiàng)應(yīng)稅所得為對(duì)象征收的一種稅，是世界各國(guó)普遍征收的一個(gè)稅種。英國(guó)是最早開(kāi)征個(gè)人所得稅的國(guó)家，其開(kāi)征的目的是籌集戰(zhàn)爭(zhēng)所需軍事支出。開(kāi)征個(gè)人所得稅為當(dāng)時(shí)的英國(guó)提供了約20%的財(cái)政收入。與此類(lèi)似，美國(guó)也是為了籌措南北戰(zhàn)爭(zhēng)期間的戰(zhàn)爭(zhēng)費(fèi)用，于1862年開(kāi)征了個(gè)人所得稅。目前發(fā)達(dá)國(guó)家個(gè)人所得稅占國(guó)家稅收收入總額的平均比重達(dá)29%，如果把社會(huì)保險(xiǎn)稅也加在一起，廣義個(gè)人所得稅的平均比重達(dá)51%。國(guó)際經(jīng)驗(yàn)啟示我們，個(gè)人所得稅主要功能主要籌集財(cái)政收入即收入功能，個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)收入分配功能是在組織收入過(guò)程中體現(xiàn)出來(lái)的。收入規(guī)模越大，調(diào)節(jié)功能才能更有效的發(fā)揮。

我國(guó)個(gè)人所得稅制度建立于1980年，實(shí)行分類(lèi)課稅模式。2014年我國(guó)個(gè)人所得稅收入7377億元占稅收總收入比重7.1%。這個(gè)比例表明個(gè)人所得稅不是我國(guó)財(cái)政收入的主要來(lái)源，其主要功能側(cè)重于調(diào)節(jié)收入分配，促進(jìn)社會(huì)公平。由于收入規(guī)模偏低，稅收征管機(jī)制不健全等，關(guān)于個(gè)人所得稅收入分配功能原因備受詬病。始于20世紀(jì)90年代的個(gè)人所得稅改革，追求多年而無(wú)果，且一再受阻。尤其是2011年個(gè)人所得稅起征點(diǎn)改革引起了社會(huì)的廣泛關(guān)注，全國(guó)人大在廣泛征求公民意見(jiàn)的基礎(chǔ)上將個(gè)人所得稅的起征點(diǎn)從2000元提高到3500元，同時(shí)把原來(lái)的最低一檔稅率由5%降到了3%。由于這次改革只涉及工資薪金所得一個(gè)征稅項(xiàng)目，并非整體稅制改革，充其量也只能調(diào)節(jié)工薪薪金收入，清晰認(rèn)識(shí)和把握中國(guó)的個(gè)人所得稅是怎樣的一種個(gè)人所得稅，個(gè)人所得稅有哪些特點(diǎn)，需要進(jìn)行哪些改革，在考慮中國(guó)國(guó)情的基礎(chǔ)上達(dá)成改革的共識(shí)，顯示十分重要。

2 我國(guó)個(gè)人所得稅制度簡(jiǎn)介

2.1 課征模式采取分類(lèi)所得稅制

目前個(gè)人所得稅課征模式有三種類(lèi)型即綜合所得稅型、分類(lèi)所得稅型、混合所得稅型。綜合所得稅型是把納稅人的各種收入不區(qū)分收入來(lái)源和收入的形式作為綜合收入征稅。大多數(shù)國(guó)家的個(gè)人所得稅都是實(shí)行綜合所得稅。綜合所得稅的最大的優(yōu)點(diǎn)就是它的征稅面很廣，不區(qū)分收入的性質(zhì)，只考慮它的收入總額大小，有利于實(shí)行累進(jìn)征稅。

分類(lèi)征稅是把個(gè)人的收入按照收入的特征區(qū)分不同的類(lèi)型，實(shí)行區(qū)別對(duì)待征稅。這樣類(lèi)型的稅制的優(yōu)點(diǎn)：第一，有利于體現(xiàn)政策導(dǎo)向，比如對(duì)勞動(dòng)所得和投資所得可以采取區(qū)別對(duì)待。第二，由于分類(lèi)征稅，那么我們可以采取源泉扣繳而不一定需要個(gè)人申報(bào)?；旌纤枚愔凭桶褍煞N所得稅結(jié)合起來(lái)。

我國(guó)個(gè)人所得稅基本特征是實(shí)行分類(lèi)所得稅，個(gè)人所得稅征稅范圍包括11個(gè)稅目，對(duì)于11類(lèi)收入分別征稅，而不是實(shí)行把11類(lèi)收入加起來(lái)匯總計(jì)算納稅。費(fèi)用扣除上采取的是定額與定率相結(jié)合的辦法，工薪所得的費(fèi)用扣除采取的是定額扣除。目前每月工資收入當(dāng)中可以扣除是3500元。對(duì)工薪所得以外的其他所得，在4000元以?xún)?nèi)的按800元扣除，超過(guò)4000元的部分按20%扣除，實(shí)行兩種扣除辦法。納稅時(shí)間上，工薪所得按月按次計(jì)算，工薪所得工薪所得稅以外的所得稅都是按次計(jì)算。之所以實(shí)行分類(lèi)所得稅主要有兩個(gè)方面因素的制約，一是現(xiàn)有稅收征管機(jī)制、居民收入信息不對(duì)稱(chēng)，二是個(gè)人所得稅納稅人較多，居民納稅意識(shí)淡薄等國(guó)情等因素。

2.2 稅率實(shí)行比例稅率和累進(jìn)稅率

國(guó)際上開(kāi)征個(gè)人所得稅的國(guó)家絕大部分選擇累進(jìn)稅率，這與其課稅模式關(guān)系密切。綜合模式按累進(jìn)稅率征稅，收入越高適用稅率高，收入越低的，適用稅率低，體現(xiàn)量能納稅原則，有利于縱向公平。累進(jìn)幅度越大越有利于公平，有助于實(shí)現(xiàn)縮小收入分配差距。從世界上現(xiàn)在的整個(gè)趨勢(shì)來(lái)看，個(gè)人所得稅還是要強(qiáng)調(diào)公平，但是要兼顧效率。

2.3 征收管理采取源泉扣繳和個(gè)人申報(bào)相結(jié)合的辦法

扣繳大多是由支付單位來(lái)代扣代繳，一般情況下，分類(lèi)征稅的都是實(shí)行扣繳制。結(jié)算申報(bào)辦法下，對(duì)于居民納稅人，年終應(yīng)進(jìn)行結(jié)算申報(bào)，把年終結(jié)算申報(bào)應(yīng)納稅額同扣繳和預(yù)扣暫繳稅額進(jìn)行比較，并減去免稅額，計(jì)算應(yīng)補(bǔ)繳稅額或應(yīng)退稅額。

我國(guó)11類(lèi)收入基本上都實(shí)行由支付單位來(lái)代扣代繳。如果是支付單位沒(méi)有履行代扣代繳義務(wù)，或者說(shuō)在兩處以上取得同一性質(zhì)所得需要合并繳稅的，還要由納稅人在單位代扣代繳的基礎(chǔ)上實(shí)行個(gè)人自行申報(bào)繳稅。對(duì)于年所得12萬(wàn)以上的個(gè)人也要實(shí)行個(gè)人申報(bào)。所以在征收管理上，我國(guó)采取以源泉扣繳為主，個(gè)人申報(bào)為輔的管理辦法。究其根源是因?yàn)槲覀儗?shí)行的基本上是分類(lèi)征稅，有利于源泉扣繳。源泉扣繳辦法同現(xiàn)行稅收管理是比較適應(yīng)的，是一種比較簡(jiǎn)易的管理辦法。

通過(guò)上述分析，我們可以看到我國(guó)個(gè)人所得稅主要有以下幾個(gè)特點(diǎn)。第一，個(gè)人所得稅收入占總稅收的比重比較低，2014年我國(guó)個(gè)人所得稅收入7377億元，占稅收總收入比重7.1%，收入功能和收入分配功能較弱；第二，實(shí)行分類(lèi)征稅，有別于國(guó)際上通行的綜合征稅；第三，以個(gè)人作為一個(gè)單位，而大多數(shù)國(guó)家是以家庭作為單位；第四，采取的是比例稅率為主，累進(jìn)稅率為輔兩稅率，國(guó)際上大多采取的是累進(jìn)稅率；第五，費(fèi)用扣除方面，按照取得收入的個(gè)人實(shí)行定額定率扣除，而國(guó)際上大多數(shù)是按照納稅人的撫養(yǎng)對(duì)象所需要的費(fèi)用開(kāi)支進(jìn)行扣除；最后在管理上，大多數(shù)國(guó)家都是實(shí)行個(gè)人申報(bào)制，而中國(guó)實(shí)行的是單位代扣制。

3 未來(lái)我國(guó)個(gè)人所得稅改革的路徑選擇

中國(guó)個(gè)人所得稅有自己不同的特點(diǎn)，從我國(guó)家稅收改革，走市場(chǎng)化趨勢(shì)的發(fā)展方向來(lái)講，未來(lái)個(gè)人所得稅改革主要是提高起征點(diǎn)，調(diào)整稅率結(jié)構(gòu)，加大對(duì)財(cái)產(chǎn)性收入征稅。

(1)提高起征點(diǎn)，適應(yīng)社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展、人民生活水平提高制度改革對(duì)費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的要求。當(dāng)下個(gè)人所得稅改革提得最多的應(yīng)該是費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)點(diǎn)。從20世紀(jì)80年代初開(kāi)始到現(xiàn)在經(jīng)過(guò)了多次調(diào)整。最早的時(shí)候個(gè)人所得稅起征點(diǎn)是800元，以后一次性提高到了1600元，再提高到2000元，那么現(xiàn)在提高到3500元。目前我們國(guó)家的個(gè)人所得稅改革是在其它的制度基本不變的情況下主要通過(guò)提高起征點(diǎn)的辦法來(lái)合理稅制，提高起征點(diǎn)主要考慮了以下幾個(gè)因素。第一，居民個(gè)人收入水平普遍提高；第二，居民生活開(kāi)支的基本成本上升。個(gè)人所得稅是對(duì)所得(凈收入)征收，所以納稅人取得收入，還需要扣除取得收入的成本，這個(gè)成本就是起征點(diǎn)(基本生計(jì)費(fèi)用)。隨著社會(huì)的進(jìn)步，生活開(kāi)支增加，人民的基本生活費(fèi)用上升，所以要求保障基本生活成本的個(gè)人的開(kāi)支的起征點(diǎn)部分有所提高。第三個(gè)很重要的原因是由于物價(jià)上漲，特別住房?jī)r(jià)格上漲使得個(gè)人的基本生活開(kāi)支有較大幅度的提高，這些因素都是要求提高起征點(diǎn)的原因。有學(xué)者曾經(jīng)提出可以考慮把高起征點(diǎn)跟通貨膨脹指數(shù)掛鉤，實(shí)際上，單靠與通貨膨脹指數(shù)掛鉤是不夠的，還需要考慮到他的支出，特別是考慮到下一代的教育開(kāi)支和自己這一代的住房開(kāi)支。

(2)分類(lèi)征稅改為分類(lèi)和綜合相結(jié)合的個(gè)人所得稅改革。在分類(lèi)征稅下可以對(duì)不同收入實(shí)行區(qū)別對(duì)待，有利于源泉扣繳簡(jiǎn)化征稅。但問(wèn)題是收入項(xiàng)目多的人，費(fèi)用開(kāi)支可以扣除的項(xiàng)目多；而收入項(xiàng)目少的人，可以扣除的費(fèi)用項(xiàng)目少。這樣使得兩個(gè)人收入相等。如果是收入項(xiàng)目有多有少的，一般情況下，收入項(xiàng)目越多，繳稅越少，收入項(xiàng)目越少，繳稅越多。就拿起征點(diǎn)來(lái)說(shuō)，一項(xiàng)收入只能扣一個(gè)起征點(diǎn)，如果有兩項(xiàng)收入就能扣兩個(gè)起征點(diǎn)，三項(xiàng)收入就能扣三個(gè)起征點(diǎn)，所以使得同等的收入取得項(xiàng)目不同的人同等納稅的話，應(yīng)該把分類(lèi)征收改征綜合征收。結(jié)合我國(guó)實(shí)際情況，比較現(xiàn)實(shí)的選擇是逐步采用混合型的稅制模式，即對(duì)工資薪金等等經(jīng)常性的所得實(shí)行綜合申報(bào)征收，對(duì)其他所得則仍實(shí)行分類(lèi)征收，同時(shí)加快個(gè)人所得稅征收信息系統(tǒng)，逐步推行以家庭為單位的征收模式。

(3)調(diào)整稅率結(jié)構(gòu)，降低邊際稅率，減少稅率檔次，簡(jiǎn)化稅制。我國(guó)的個(gè)人所得稅在稅率上基本上沒(méi)有做調(diào)整，在2011年的改革當(dāng)中主要是降低了最低一檔的個(gè)人所得稅的稅率，把5%降到3%同時(shí)取消了中間一檔的15%的稅率，目前我國(guó)稅率的結(jié)構(gòu)是從3%到45%。實(shí)際上目前適用45%稅率這個(gè)檔次的納稅極少，此外邊際稅率偏高，容易造成我國(guó)稅負(fù)偏高的假象。另外，稅率檔次偏多使個(gè)人所得稅的計(jì)算過(guò)于復(fù)雜，所以應(yīng)降低高邊際稅率，減少稅率損失，調(diào)整簡(jiǎn)化稅率結(jié)構(gòu)。

(4)擴(kuò)大征稅范圍。目前個(gè)人所得稅采取的是正列舉法，未來(lái)要逐步改革反列舉法，減少制度性稅收流失。正列舉法是正面說(shuō)明哪些是要征稅的，而反列舉法是要說(shuō)明哪些是不征稅的，不征稅以外的都要征稅。尤其是對(duì)灰色收入，灰色收入要不要征稅現(xiàn)在爭(zhēng)議很大。正面列舉法很難把這種灰色收入放在征稅范圍里面，但是反列舉法就是說(shuō)你有收入就要征稅。

(5)強(qiáng)化稅收征管，實(shí)行納稅人和所得支付單位雙重納稅申報(bào)制度，進(jìn)行交叉稽核。目前我國(guó)居民收入形式多樣化，現(xiàn)金支付還比較多，稅收征管機(jī)制不健全，使得稅務(wù)機(jī)關(guān)很那全面掌握居民個(gè)人收入，財(cái)產(chǎn)的真實(shí)稅源情況。強(qiáng)化稅收征管要多管齊下，充分利用互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)，建立統(tǒng)一的個(gè)人所得稅征管信息系統(tǒng)、建立信息共享制度、建立雙向申報(bào)制度、健全完善信用制度，從而不斷提高納稅人自覺(jué)納稅意識(shí)。

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