我國(guó)企業(yè)內(nèi)控審計(jì)中內(nèi)部控制缺陷問題研究

王媛媛

(西安翻譯學(xué)院經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院，陜西　西安　710105)

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我國(guó)企業(yè)內(nèi)控審計(jì)中內(nèi)部控制缺陷問題研究

王媛媛

(西安翻譯學(xué)院經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院，陜西西安710105)

合理有效的內(nèi)部控制審計(jì)不僅能夠讓企業(yè)規(guī)避財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，還能夠及時(shí)發(fā)現(xiàn)企業(yè)在發(fā)展中存在的不足，為企業(yè)健康、穩(wěn)定的發(fā)展提供保障。本文通過對(duì)企業(yè)的內(nèi)控審計(jì)現(xiàn)狀的研究，發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制存在的問題并尋找解決方案，保證企業(yè)未來的良好運(yùn)營(yíng)及發(fā)展。

內(nèi)部控制；內(nèi)控審計(jì)；缺陷

1.內(nèi)控審計(jì)的意義及現(xiàn)狀

1.1 內(nèi)控審計(jì)的概念及意義

內(nèi)部控制審計(jì)，是基于內(nèi)部控制的條件下，以被審計(jì)單位的內(nèi)控制度為基礎(chǔ)，而進(jìn)行的實(shí)質(zhì)性、符合性測(cè)試的一種審計(jì)的方法，它所抽查的是會(huì)計(jì)資料的內(nèi)容、范圍及程序。

內(nèi)部控制是現(xiàn)代企業(yè)的管理中的一個(gè)重要的組成部分，它也是防范企業(yè)發(fā)生財(cái)務(wù)舞弊、財(cái)務(wù)報(bào)告錯(cuò)誤的第一道防線，對(duì)企業(yè)舉足輕重。

1.2 內(nèi)控審計(jì)的現(xiàn)狀

1.2.1 審計(jì)報(bào)告的模板不夠完善

我國(guó)的內(nèi)部控制還尚處于初步發(fā)展階段，內(nèi)部機(jī)制還不夠健全。也有的會(huì)計(jì)師事務(wù)所還沒有涉足該業(yè)務(wù)，對(duì)于內(nèi)部控制也沒有出具過相關(guān)的審計(jì)報(bào)告。其中少部分出具過審計(jì)報(bào)告的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，出具的審計(jì)報(bào)告類型也基本都屬于標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的類型。在2010頒布的《我國(guó)內(nèi)部控制審計(jì)指引》中，只提供了標(biāo)準(zhǔn)意見、無保留意見、否定意見這三種情況下的審計(jì)報(bào)告模板。盡管對(duì)于“非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷”方面規(guī)定予以披露，然而也沒有出具具體的實(shí)施細(xì)則。

1.2.2 我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)經(jīng)驗(yàn)缺乏、審計(jì)人員職業(yè)素質(zhì)不高

2011年，我國(guó)才有了可用來遵循的相關(guān)內(nèi)部控制審計(jì)的規(guī)范、指引，由于我國(guó)國(guó)情的特殊性，不能完全照搬美國(guó)等國(guó)的內(nèi)控審計(jì)體系。再加上我國(guó)實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)的起步相對(duì)來說，比較晚。在內(nèi)部控制審計(jì)方面，大部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師缺乏經(jīng)驗(yàn)和專業(yè)知識(shí)面的狹隘，沒有深入的展開審計(jì)工作。

1.2.3 審計(jì)方法落后且經(jīng)營(yíng)管理者對(duì)審計(jì)認(rèn)識(shí)不足

我國(guó)現(xiàn)行的內(nèi)部審計(jì)方法是制度基礎(chǔ)審計(jì)，審計(jì)方法的缺陷日益突出，已不能適應(yīng)當(dāng)前復(fù)雜的經(jīng)營(yíng)環(huán)境。制度基礎(chǔ)審計(jì)對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制制度的測(cè)試過于依賴，其本身存在較大的風(fēng)險(xiǎn)，加上長(zhǎng)期受計(jì)劃經(jīng)濟(jì)的影響，內(nèi)部審計(jì)的領(lǐng)導(dǎo)者僅僅只是為了檢驗(yàn)企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)濟(jì)問題，從而影響到企業(yè)的整體性、穩(wěn)定性、破壞了員工的團(tuán)結(jié)、分散了精力，有的員工會(huì)認(rèn)為企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)弱化了自身的權(quán)威和經(jīng)營(yíng)自主權(quán)，也有的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)形同虛設(shè)，審計(jì)人員沒有真正的權(quán)力。部分部門與審計(jì)部門同等的地位，以致內(nèi)部審計(jì)不能有效的發(fā)揮其本身的權(quán)威和獨(dú)立性。

1.2.4 企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)法規(guī)不健全，制度不完善

目前，我國(guó)進(jìn)行審計(jì)工作規(guī)范的參照標(biāo)準(zhǔn)是《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》和《審計(jì)法》。對(duì)于企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作系統(tǒng)的制度管理，只有審計(jì)署的關(guān)于內(nèi)部控制審計(jì)工作的規(guī)定。規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)不夠明確，法律等級(jí)較低。

2.內(nèi)控審計(jì)中內(nèi)部控制存在缺陷的認(rèn)定

2.1 內(nèi)部控制缺陷的含義

關(guān)于內(nèi)控缺陷，評(píng)價(jià)指引中說明：?jiǎn)我换蛘叨鄠€(gè)控制缺陷的組合所導(dǎo)致的企業(yè)控制目標(biāo)的偏離認(rèn)定為重大缺陷；從單個(gè)或者多個(gè)控制缺陷的組合，導(dǎo)致企業(yè)控制目標(biāo)對(duì)經(jīng)濟(jì)后果的影響和不重要的缺陷的嚴(yán)重程度可認(rèn)定其為重要缺陷。除此之外，企業(yè)也可按照要求，確定適用自身發(fā)展的控制缺陷的具體認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。

2.2 內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)

內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定中，非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定是審計(jì)工作面對(duì)的重大的挑戰(zhàn)之一。關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)部控制缺陷，可由該缺陷可能會(huì)導(dǎo)致錯(cuò)報(bào)的重要程度來決定。重要程度取決于兩個(gè)因素：

一是缺陷的是否合理導(dǎo)致的財(cái)務(wù)報(bào)表不能被及時(shí)的覺察并糾正；二是缺陷單獨(dú)或一并其他缺陷致使錯(cuò)報(bào)金額的潛在存在。對(duì)于非財(cái)務(wù)報(bào)告來說，內(nèi)部控制的缺陷難以形成一個(gè)普通的標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)可依據(jù)其本身的情況，參考財(cái)務(wù)報(bào)告控制缺陷的標(biāo)準(zhǔn)，合理確定非財(cái)務(wù)報(bào)告的認(rèn)定。其中：定量標(biāo)準(zhǔn)，不僅能能夠?qū)θ毕菰斐傻闹苯訐p失的金額予以認(rèn)定，還可以對(duì)損失所占的銷售收入、資產(chǎn)、利潤(rùn)的比率進(jìn)行確定；而定性標(biāo)準(zhǔn)，可根據(jù)缺陷帶來的負(fù)面影響、范圍等確定。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)各項(xiàng)控制缺陷的程度進(jìn)行評(píng)價(jià)，以確定是否會(huì)構(gòu)成重大缺陷?？刂迫毕莸某潭热Q于：一是賬戶余額或者列報(bào)錯(cuò)誤的可能性；二是因?yàn)橐豁?xiàng)控制缺陷或者多種缺陷的組合致使金額發(fā)生錯(cuò)報(bào)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師不應(yīng)該僅僅只因?yàn)橘~戶余額或者列報(bào)沒有發(fā)生錯(cuò)誤，就簡(jiǎn)單的認(rèn)為該項(xiàng)控制缺陷不嚴(yán)重。如果多項(xiàng)缺陷都影響同一賬戶的余額或披露，錯(cuò)報(bào)的幾率就會(huì)增加。即使單獨(dú)的看起來不重要，然而合并起來的就會(huì)形成重大缺陷。因而，審計(jì)人員應(yīng)該確定，影響同一賬戶余額或披露的各單項(xiàng)的重要不足，是否會(huì)導(dǎo)致重大缺陷的存在。

在企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)審的工作中，會(huì)計(jì)師需要對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制在建設(shè)發(fā)展和運(yùn)行的過程中存在的問題進(jìn)行審計(jì)，并對(duì)存在內(nèi)部控制缺陷的問題按照評(píng)價(jià)的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行等級(jí)的認(rèn)定。

2.3 內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定的現(xiàn)狀

由于我國(guó)規(guī)定，企業(yè)可以根據(jù)自己的發(fā)展來確定控制缺陷的具體認(rèn)定的標(biāo)準(zhǔn)，使得企業(yè)有一定的可利用的空間，為了避免企業(yè)的負(fù)面影響，甚至可以將重大缺陷的等級(jí)降為一般缺陷。深究原因，是由于我國(guó)內(nèi)部控制的規(guī)范不夠完善，存在著許多可能會(huì)被利用的漏洞，比如，內(nèi)部控制缺陷的概念含糊不清、界定范圍不清晰、缺陷缺乏認(rèn)定的統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，導(dǎo)致實(shí)施過程中缺少指導(dǎo)及規(guī)范等。以上問題都會(huì)直接導(dǎo)致：上市公司內(nèi)控缺陷認(rèn)定的窘境以及披露信息的質(zhì)量低等問題。而且，由于信號(hào)理論，缺陷的披露會(huì)影響公司運(yùn)營(yíng)中信息的傳達(dá)問題，從而影響投資者做出決策及投資，容易產(chǎn)生負(fù)面影響，比如：股價(jià)下跌等。從而導(dǎo)致試點(diǎn)公司和境內(nèi)外上市的公司對(duì)缺陷的披露問題很大程度的依賴于我國(guó)內(nèi)控的基本規(guī)范，以及強(qiáng)制實(shí)行的高壓政策。

3.對(duì)于完善內(nèi)控審計(jì)的建議

3.1 完善控制缺陷的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)

《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指導(dǎo)實(shí)施意見》中指出：內(nèi)部控制缺陷按其嚴(yán)重程度分為：重大缺陷、重要缺陷、一般缺陷。重大缺陷是企業(yè)內(nèi)部控制中的一項(xiàng)控制缺陷或多項(xiàng)缺陷的組合，未及時(shí)發(fā)現(xiàn)或防止而導(dǎo)致報(bào)表出現(xiàn)了重大的錯(cuò)報(bào)問題；一般缺陷是內(nèi)部控制中存在，卻不引起注冊(cè)會(huì)計(jì)師關(guān)注的缺陷；而對(duì)于重要缺陷，是介于以上兩者中間的。

3.2 加強(qiáng)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告意見實(shí)質(zhì)性內(nèi)容

3.2.1 加入對(duì)基準(zhǔn)日的說明

《審計(jì)指引》中，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于特定基準(zhǔn)日內(nèi)，內(nèi)控的有效性發(fā)表意見。因此，應(yīng)該對(duì)基準(zhǔn)日做出特定的說明，同時(shí)，提醒報(bào)告的使用者基準(zhǔn)日并不是一個(gè)時(shí)間點(diǎn)，而是對(duì)一段時(shí)間內(nèi)的內(nèi)控有效性的評(píng)估，具有延續(xù)性。

3.2.2 對(duì)缺陷的描述增加實(shí)質(zhì)性的內(nèi)容 內(nèi)部控制存在重大缺陷的披露中，應(yīng)具有以下的內(nèi)容：缺陷是由什么經(jīng)濟(jì)活動(dòng)或事件所引起的，對(duì)其進(jìn)行簡(jiǎn)單的概括描述；經(jīng)濟(jì)活動(dòng)或事件的哪一方面存在重大缺陷，涉及到了什么樣的業(yè)務(wù)；重大缺陷會(huì)對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)產(chǎn)生什么影響，對(duì)什么目標(biāo)有影響；對(duì)報(bào)告的使用者，要提醒應(yīng)注意到的相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)；指出該項(xiàng)內(nèi)容對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控有效性發(fā)表的意見不會(huì)產(chǎn)生影響。

3.3 進(jìn)一步加強(qiáng)內(nèi)部控制審計(jì)，完善內(nèi)部控制制度

3.3.1 轉(zhuǎn)變對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)的認(rèn)識(shí)誤區(qū)

內(nèi)部控制審計(jì)作為企業(yè)的一項(xiàng)內(nèi)部事務(wù)，最終還是要靠企業(yè)自身來解決。要想發(fā)揮內(nèi)部控制審計(jì)在企業(yè)內(nèi)部控制中的效用最大化，必須得到企業(yè)管理當(dāng)局積極的呼應(yīng)，企業(yè)的各級(jí)領(lǐng)導(dǎo)層和決策層必須充分的意識(shí)到：在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的環(huán)境下強(qiáng)化內(nèi)部控制，其中一項(xiàng)最主要的舉措就是加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)工作。

3.3.2 提高內(nèi)部控制審計(jì)的獨(dú)立性及其地位

對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)的獨(dú)立性和地位進(jìn)行進(jìn)一步的提高，對(duì)企業(yè)來說至關(guān)重要。獨(dú)立性是內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的靈魂，表現(xiàn)為實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立和形式上的獨(dú)立。其中實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立表現(xiàn)為內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)在執(zhí)行業(yè)務(wù)的過程中，除了受資本所有者的相關(guān)規(guī)章制度的約束及其委托的事項(xiàng)以外，不受其他任何事項(xiàng)的干擾；然而形式上的獨(dú)立審計(jì)機(jī)構(gòu)只是在組織形式上受資本所有者的委托，而不受其他內(nèi)部組織的約束。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置的科學(xué)性可以保障內(nèi)部審計(jì)功能的發(fā)揮。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)在企業(yè)中的地位以及其與業(yè)務(wù)部門和其它職能部門之間的存在什么樣的制衡關(guān)系，最終都會(huì)決定內(nèi)部控制審計(jì)的獨(dú)立性程度。

3.3.3 內(nèi)部控制審計(jì)要建立全程遞進(jìn)式的監(jiān)控措施

在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的一線，建立健全相互制約、相互牽制的內(nèi)控審計(jì)制度，所有的業(yè)務(wù)都要進(jìn)行審核、復(fù)核，禁止一人獨(dú)攬全局處置整個(gè)業(yè)務(wù)，秉持以“防”為主的監(jiān)控理念。在會(huì)計(jì)常規(guī)核算的基礎(chǔ)上，內(nèi)控審計(jì)部門要對(duì)各崗位、各項(xiàng)業(yè)務(wù)進(jìn)行周期性的核對(duì)和檢查；以上內(nèi)控審計(jì)措施不但能夠及時(shí)發(fā)現(xiàn)問題，還可以防范、化解經(jīng)營(yíng)危機(jī)，對(duì)會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的防控也起到重要作用。

3.3.4 加強(qiáng)內(nèi)部考核的力度，使內(nèi)控審計(jì)工作制度化

為了保證內(nèi)控審計(jì)制度的有效運(yùn)作，使其發(fā)展和完善，企業(yè)就必須對(duì)內(nèi)控審計(jì)制度的執(zhí)行情況進(jìn)行考核，由內(nèi)部審計(jì)部門結(jié)合管理部門、財(cái)務(wù)部門等具體執(zhí)行檢查。檢查制度的遵循情況，做出客觀評(píng)價(jià)，對(duì)于嚴(yán)格踐行內(nèi)控制度的給予相關(guān)精神或物質(zhì)上的鼓勵(lì)；對(duì)于違反制度，給予相應(yīng)的處罰。

3.3.5 提高內(nèi)部審計(jì)人員的素質(zhì)

新形勢(shì)下，內(nèi)部審計(jì)人員只有不斷提高自身技能、具備多項(xiàng)專業(yè)技能才能發(fā)揮職能，保障工作的順利開展。除此之外，對(duì)內(nèi)審人員進(jìn)行思想和職業(yè)道德的教育，學(xué)習(xí)相關(guān)的財(cái)經(jīng)法律法規(guī)及內(nèi)部文件，增強(qiáng)自身責(zé)任感。

3.3.6 以風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向作為內(nèi)審的發(fā)展方向

當(dāng)前，我國(guó)企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)主要是將重頭放在數(shù)據(jù)是否真實(shí)、合理、合法和對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的監(jiān)督方面，管理審計(jì)卻沒有得到廣泛開展。因此，要適應(yīng)內(nèi)部控制審計(jì)科學(xué)的發(fā)展規(guī)律，在履行過程中推進(jìn)內(nèi)向型管理審計(jì)的發(fā)展。逐漸轉(zhuǎn)向測(cè)試風(fēng)險(xiǎn)的有效管理，審計(jì)的建議也不再只是提高控制的效率、強(qiáng)化內(nèi)部控制，而是通過對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理的有效化規(guī)避、轉(zhuǎn)移和控制風(fēng)險(xiǎn)，提高整個(gè)管理的效率及效果。

[1]王海林，企業(yè)內(nèi)部控制能力評(píng)價(jià)研究[M].北京：首都經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)出版社，2011，10.

[2]姚剛，內(nèi)部控制審計(jì)論[M].北京：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2013，10.

[3]池國(guó)華、樊子君，內(nèi)部控制學(xué)[M].北京：北京大學(xué)出版社，2013.

[4]杜海霞，制度經(jīng)濟(jì)學(xué)視角下的內(nèi)部控制質(zhì)量評(píng)價(jià)[J].財(cái)會(huì)月刊.2010.