關(guān)于固定資產(chǎn)加速折舊政策的效應(yīng)分析
——以北京市西城區(qū)國家稅務(wù)局為例

王中帆 侯賽英 程 錦（西城區(qū)國家稅務(wù)局 北京 100032）張 璐（北京市國家稅務(wù)局所得稅處 北京 100044）

關(guān)于固定資產(chǎn)加速折舊政策的效應(yīng)分析
——以北京市西城區(qū)國家稅務(wù)局為例

王中帆 侯賽英 程 錦（西城區(qū)國家稅務(wù)局 北京 100032）
張 璐（北京市國家稅務(wù)局所得稅處 北京 100044）

制造業(yè)作為我國傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)增長的重要引擎，近些年陷入了產(chǎn)能過剩的困境。投入能力不足、內(nèi)部資金緊張、外部融資成本高等因素制約了行業(yè)轉(zhuǎn)型升級。2014年9月24日，國務(wù)院第63次常務(wù)會(huì)議決定進(jìn)一步完善固定資產(chǎn)加速折舊政策，財(cái)稅部門隨即出臺配套政策予以落實(shí)。進(jìn)一步完善固定資產(chǎn)和研發(fā)儀器設(shè)備加速折舊政策，有助于減輕企業(yè)投資初期的稅收負(fù)擔(dān)，改善企業(yè)現(xiàn)金流，調(diào)動(dòng)企業(yè)提高設(shè)備投入、更新改造和科技創(chuàng)新的積極性，從而驅(qū)動(dòng)我國經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型升級、持續(xù)發(fā)展。

一、固定資產(chǎn)加速折舊政策梳理

根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例、《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)固定資產(chǎn)加速折舊所得稅處理有關(guān)問題的通知》(國稅發(fā)[2009]81號)相關(guān)條款的規(guī)定，對企業(yè)擁有并用于生產(chǎn)經(jīng)營的主要或關(guān)鍵固定資產(chǎn)，滿足“由于技術(shù)進(jìn)步，產(chǎn)品更新?lián)Q代較快的”或“常年處于強(qiáng)震動(dòng)、高腐蝕狀態(tài)的”條件的，可以采用縮短折舊年限或采取加速折舊的方法。

2014年9月24日，國務(wù)院第63次常務(wù)會(huì)議審議通過了完善固定資產(chǎn)加速折舊政策方案。根據(jù)該方案的具體要求，10月20日，財(cái)政部和國家稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)布了《關(guān)于完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策的通知》（財(cái)稅[2014]75號），對有關(guān)完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策問題進(jìn)行了明確。國家稅務(wù)總局隨后又發(fā)布了《關(guān)于固定資產(chǎn)加速折舊稅收政策有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告[2014]64號），繼續(xù)落實(shí)完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策。此政策對六大行業(yè)①生物藥品制造業(yè)，專用設(shè)備制造業(yè)，鐵路、船舶、航空航天和其他運(yùn)輸設(shè)備制造業(yè)，計(jì)算機(jī)、通信和其他電子設(shè)備制造業(yè)，儀器儀表制造業(yè)，信息傳輸、軟件和信息技術(shù)服務(wù)業(yè)。企業(yè)2014年1月1日后新購進(jìn)的固定資產(chǎn)、全部企業(yè)在2014年1月1日后購進(jìn)并專門用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設(shè)備，以及全部企業(yè)持有的單位價(jià)值不超過5 000元的固定資產(chǎn)分別規(guī)定了加速折舊的優(yōu)惠。

2015年9月16日，國務(wù)院常務(wù)會(huì)議決定進(jìn)一步擴(kuò)大固定資產(chǎn)加速折舊優(yōu)惠范圍，對輕工、紡織、機(jī)械、汽車4個(gè)領(lǐng)域重點(diǎn)行業(yè)的企業(yè)在2015年1月1日后新購進(jìn)的固定資產(chǎn)，允許縮短折舊年限或采取加速折舊方法。隨后，財(cái)政部、稅務(wù)總局相繼出臺了《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策的通知》（財(cái)稅[2015]106號）以及《國家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2015年第68號），落實(shí)固定資產(chǎn)加速折舊政策擴(kuò)圍。

2015年出臺的兩個(gè)文件僅擴(kuò)大了可以享受固定資產(chǎn)加速折舊政策的范圍，并未更新具體的實(shí)施辦法，因此本文著重關(guān)注2014年出臺的固定資產(chǎn)加速折舊政策（以下簡稱固定資產(chǎn)加速折舊新政），就其政策效應(yīng)及存在的問題進(jìn)行分析。

二、政策執(zhí)行情況分析

（一）政策執(zhí)行情況

根據(jù)北京市西城區(qū)國家稅務(wù)局（以下簡稱西城國稅局）所轄企業(yè)申報(bào)數(shù)據(jù)，2014年企業(yè)所得稅匯算清繳享受固定資產(chǎn)加速折舊新政的企業(yè)共740戶次，共計(jì)減免企業(yè)所得稅額10.24億元。其中，六大行業(yè)享受固定資產(chǎn)加速折舊政策企業(yè)177戶次，減免企業(yè)所得稅額2.15億元；專門用于研發(fā)儀器、設(shè)備單位價(jià)值超過100萬元享受固定資產(chǎn)加速折舊政策的企業(yè)共14戶次，減免企業(yè)所得稅33萬元；專門用于研發(fā)儀器、設(shè)備單位價(jià)值不足100萬元享受一次性扣除的企業(yè)共27戶次，減免企業(yè)所得稅0.16億元；單位價(jià)值不超過5 000元的固定資產(chǎn)享受一次性扣除的企業(yè)共522戶次，減免所得稅7.92億元。享受固定資產(chǎn)加速折舊新政的企業(yè)中減免所得稅額排名前五的企業(yè)分別為中國電信股份有限公司、中國石油天然氣股份有限公司、中國光大銀行股份有限公司、中國人壽財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)股份有限公司、國家電網(wǎng)公司。五家企業(yè)合計(jì)享受加速折舊稅收優(yōu)惠稅額占全局該項(xiàng)優(yōu)惠稅額的95%以上。

（二）典型案例剖析

以中國電信股份有限公司為例，該企業(yè)2014年享受加速折舊額47.67億元，減免企業(yè)所得稅額6.99億元，就固定資產(chǎn)加速折舊新政對該企業(yè)的效應(yīng)分析如下：

1.固定資產(chǎn)管理概況。該企業(yè)為大型跨省總分機(jī)構(gòu)，固定資產(chǎn)類型繁多，資產(chǎn)數(shù)量眾多，管理分級規(guī)范。

2.固定資產(chǎn)加速折舊新政受益情況。2014年度該企業(yè)符合加速折舊范圍的固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)計(jì)提折舊額19.73億元，按照固定資產(chǎn)加速折舊新政計(jì)算允許在稅前列支的折舊額47.67億元，享受稅收優(yōu)惠27.94億元。執(zhí)行固定資產(chǎn)加速折舊政策，企業(yè)當(dāng)期應(yīng)繳稅額減少6.99億元。

2015年度符合加速折舊范圍的固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)計(jì)提折舊額71.08億元，按照固定資產(chǎn)加速折舊新政計(jì)算允許在稅前列支的折舊額118.28億元，享受稅收優(yōu)惠47.2億元。執(zhí)行固定資產(chǎn)加速折舊政策，企業(yè)2015年企業(yè)所得稅預(yù)繳應(yīng)繳所得稅額減少11.8億元。

3.受惠資金用途分析。

（1）緩解資金壓力，降低經(jīng)營成本。受惠于固定資產(chǎn)加速折舊新政，該企業(yè)減少稅費(fèi)支出近19億元，大幅緩解了企業(yè)資金緊張的壓力；同時(shí)有助于盤活企業(yè)資金，提高資金周轉(zhuǎn)效率，降低營運(yùn)成本。

（2）加大投資力度，擴(kuò)大經(jīng)營范圍。該企業(yè)將資金用于投資活動(dòng)，擴(kuò)大再生產(chǎn)，形成規(guī)模經(jīng)濟(jì)；用于擴(kuò)大經(jīng)營范圍，提高企業(yè)應(yīng)對市場風(fēng)險(xiǎn)的能力。

（3）加大科研力度，提升市場競爭力。該企業(yè)將資金用于促進(jìn)新產(chǎn)品、新工藝的研發(fā)，加大對核心知識產(chǎn)權(quán)的投入，提升市場競爭力。近些年該企業(yè)加大4G技術(shù)研發(fā)投入，2014年建成LTE（3G無線通信的演進(jìn)技術(shù)，性能接近4G，被稱為準(zhǔn)4G）基站18萬座，2015年基站總量達(dá)46萬座。固定資產(chǎn)加速折舊新政一定程度減輕了企業(yè)資金負(fù)擔(dān)，引導(dǎo)企業(yè)加大科研創(chuàng)新的力度，繼而帶動(dòng)整個(gè)行業(yè)的升級。

三、政策效能分析

（一）加快企業(yè)資金周轉(zhuǎn)

就稅收負(fù)擔(dān)而言，加速折舊政策造成的是時(shí)間性差異，從可以稅前扣除的折舊總額來看，并沒有減少，長期看只是延遲企業(yè)的納稅義務(wù)，但鑒于現(xiàn)金的時(shí)間價(jià)值，對于企業(yè)短期流動(dòng)資金的節(jié)約是非常顯著的，特別是對于存在融資難、融資貴困境的小型微利企業(yè)及前期投資巨大的高新技術(shù)企業(yè)，此項(xiàng)優(yōu)惠政策的出臺可謂是一場“及時(shí)雨”。以年初購入100萬元的科研儀器設(shè)備為例，按稅法規(guī)定，儀器設(shè)備的最低折舊年限為5年，每年提取折舊20萬元（不考慮凈殘值），折舊抵減企業(yè)所得稅5萬元。若符合固定資產(chǎn)加速折舊新政列舉的條件，100萬元的科研儀器支出得以一次性在企業(yè)所得稅稅前列支，購入第一年折舊抵稅額為25萬元，相比之下節(jié)約了20萬元的企業(yè)所得稅支出（應(yīng)納稅所得額均為正數(shù)），節(jié)約的20萬元將在后續(xù)的四年間轉(zhuǎn)回。固定資產(chǎn)加速折舊新政幫助企業(yè)提前收回投資成本，加快資金周轉(zhuǎn)，加大科研投入，有助于傳統(tǒng)企業(yè)轉(zhuǎn)型升級，有利于創(chuàng)業(yè)企業(yè)積蓄實(shí)力。

（二）促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整

從國際經(jīng)驗(yàn)來看，美國和日本都曾采用過固定資產(chǎn)加速折舊來促進(jìn)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型、產(chǎn)業(yè)升級，并且取得了良好的效果。鑒于當(dāng)前我國正處于經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整期，為順應(yīng)新技術(shù)革命潮流，推動(dòng)經(jīng)濟(jì)向中高端水平邁進(jìn)，必須更大力度推進(jìn)企業(yè)技術(shù)改造。以市場需求為導(dǎo)向，以惠民政策為指引，實(shí)施固定資產(chǎn)加速折舊政策，通過遞延納稅來加快企業(yè)設(shè)備更新、科技研發(fā)創(chuàng)新，擴(kuò)大制造業(yè)投資，促進(jìn)大眾創(chuàng)業(yè)，幫助傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)“破繭化蝶”，提升“中國智造”在國際市場的競爭力，增強(qiáng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展后勁和活力，實(shí)現(xiàn)我國產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)步入可持續(xù)的發(fā)展路徑。

（三）確保經(jīng)濟(jì)持續(xù)平穩(wěn)增長

近年來我國經(jīng)濟(jì)增速逐步放緩，經(jīng)濟(jì)下行壓力加大，作為一項(xiàng)積極的財(cái)稅政策，固定資產(chǎn)加速折舊新政有助于“穩(wěn)增長”這一目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。這一政策通過微觀主體而非宏觀經(jīng)濟(jì)來推動(dòng)投資，具有更強(qiáng)的針對性和更高的效率，潛移默化引導(dǎo)了微觀主體的投資行為，激發(fā)了市場活力，有助于形成更加健康的投資環(huán)境、更加合理的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、更加先進(jìn)的產(chǎn)品服務(wù)，有效配合供給側(cè)改革，促進(jìn)中國經(jīng)濟(jì)向中高端水平發(fā)展。

四、固定資產(chǎn)加速折舊新政存在的問題

固定資產(chǎn)加速折舊新政實(shí)施以來，執(zhí)行中存在一些困惑和難點(diǎn)，不僅給基層稅務(wù)工作者造成執(zhí)行上的難度，加大執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)，也不利于企業(yè)遵照執(zhí)行相關(guān)政策，易產(chǎn)生涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

（一）企業(yè)自行判定是否屬于優(yōu)惠行業(yè)存在風(fēng)險(xiǎn)

固定資產(chǎn)加速折舊新政列舉的六大行業(yè)是根據(jù)國家統(tǒng)計(jì)局《國民經(jīng)濟(jì)行業(yè)分類與代碼（GB/4754-2011）》進(jìn)行確認(rèn)。企業(yè)享受固定資產(chǎn)加速折舊新政時(shí)，首先需要自行判斷主營業(yè)務(wù)屬性是否屬于六大行業(yè)范疇。其次，企業(yè)在企業(yè)所得稅季（月）度預(yù)繳申報(bào)時(shí)可以申報(bào)享受該優(yōu)惠政策，在年度企業(yè)所得稅匯算清繳申報(bào)時(shí)，按其固定資產(chǎn)投入使用當(dāng)年主營業(yè)務(wù)收入占企業(yè)收入總額的50%（不含）以上為標(biāo)準(zhǔn)，再次判斷是否符合享受標(biāo)準(zhǔn)。對企業(yè)而言，第一步要在所得稅預(yù)繳時(shí)根據(jù)自身經(jīng)營情況，對企業(yè)是否屬于六大行業(yè)進(jìn)行初判，第二步要在年度所得稅匯算清繳時(shí)根據(jù)全年實(shí)際經(jīng)營收入占比再次確認(rèn)行業(yè)類別，企業(yè)能否正確進(jìn)行這兩步操作在實(shí)際工作中存在較大的風(fēng)險(xiǎn)。第三，在多元化經(jīng)營之下，主營業(yè)務(wù)的確認(rèn)具有較大變動(dòng)，通常年度終了才能確定主營業(yè)務(wù)所屬行業(yè)，但固定資產(chǎn)加速折舊新政在預(yù)繳申報(bào)時(shí)便可享受，高變動(dòng)性增加了風(fēng)險(xiǎn)程度。

（二）時(shí)間性差異跨度大，企業(yè)后續(xù)管理存在風(fēng)險(xiǎn)

因享受固定資產(chǎn)加速折舊而形成的稅會(huì)時(shí)間性差異，需要在多個(gè)匯算清繳年度內(nèi)進(jìn)行調(diào)整，影響的時(shí)間跨度較大，管理上存在難度。固定資產(chǎn)加速折舊新政明確要求企業(yè)管理好相關(guān)憑證，并建立臺賬，準(zhǔn)確核算。①如國家稅務(wù)總局公告2014年第64號第七條第二款：企業(yè)應(yīng)將購進(jìn)固定資產(chǎn)的發(fā)票、記賬憑證等有關(guān)憑證、憑據(jù)（購入已使用過的固定資產(chǎn)，應(yīng)提供已使用年限的相關(guān)說明）等資料留存?zhèn)洳?，并?yīng)建立臺賬，準(zhǔn)確核算稅法與會(huì)計(jì)差異情況。但對于固定資產(chǎn)種類多、數(shù)量大的企業(yè)而言，確實(shí)存在遺忘調(diào)整或遺漏調(diào)整的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

（三）拆分核算的專業(yè)設(shè)備如何享受政策尚需明確

實(shí)務(wù)中，企業(yè)為了準(zhǔn)確掌握損耗量大、更新?lián)Q代快的零部件使用情況，一般將專業(yè)設(shè)備拆分為多個(gè)單體零件進(jìn)行固定資產(chǎn)管理，并分別計(jì)算折舊。在適用固定資產(chǎn)加速折舊新政方面，是以專業(yè)設(shè)備整體進(jìn)行適用，還是按照企業(yè)會(huì)計(jì)核算拆分成各單體進(jìn)行適用，政策尚未明確。例如，若一臺專業(yè)設(shè)備總價(jià)高于5 000元，拆分后各單體零件不足5 000元，且分別取得發(fā)票，是否可按照單體零件單價(jià)在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)一次性扣除，②國家稅務(wù)總局公告2014年第64號第三條：企業(yè)持有的固定資產(chǎn)，單位價(jià)值不超過5 000元的，可以一次性在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。企業(yè)在2013年12月31日前持有的單位價(jià)值不超過5 000元的固定資產(chǎn)，其折余價(jià)值部分，2014年1月1日以后可以一次性在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。還需政策加以明確。

（四）總分機(jī)構(gòu)票據(jù)與實(shí)物分離，監(jiān)管難度加大

目前，固定資產(chǎn)加速折舊作為一項(xiàng)無需備案、申報(bào)即可享受的優(yōu)惠事項(xiàng)，不需要稅務(wù)機(jī)關(guān)事前審批，由企業(yè)所得稅匯總納稅企業(yè)的總機(jī)構(gòu)在預(yù)繳和匯算清繳時(shí)統(tǒng)一申報(bào)享受，各分支機(jī)構(gòu)的申報(bào)表中不再體現(xiàn)。享受優(yōu)惠的企業(yè)需按規(guī)定準(zhǔn)備購進(jìn)固定資產(chǎn)的發(fā)票、記賬憑證等有關(guān)憑證、憑據(jù)（購入已使用過的固定資產(chǎn)，應(yīng)提供已使用年限的相關(guān)說明）留存?zhèn)洳椋煽倷C(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行事后管理。

由此加大了管理難度，一方面企業(yè)的分支機(jī)構(gòu)購入固定資產(chǎn)，取得票據(jù)、憑證，但由總機(jī)構(gòu)匯總享受優(yōu)惠，形成實(shí)物、原始憑證與備查主體脫節(jié)，給企業(yè)管理帶來難度；另一方面總機(jī)構(gòu)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)在后續(xù)管理中可以核查企業(yè)分支機(jī)構(gòu)享受了加速折舊政策的固定資產(chǎn)對應(yīng)的票據(jù)、憑證，但對分支機(jī)構(gòu)擁有的固定資產(chǎn)實(shí)物無法進(jìn)行實(shí)地審核，同時(shí)也無法核對原始票據(jù)，造成管理脫節(jié)。

五、關(guān)于固定資產(chǎn)加速折舊的政策建議

（一）年度匯算清繳申報(bào)時(shí)注重資質(zhì)審核

政策制定部門可以參考《國民經(jīng)濟(jì)行業(yè)分類與代碼（GB/4754-2011）》對享受固定資產(chǎn)加速折舊新政的行業(yè)明細(xì)劃分進(jìn)行明確，以利于企業(yè)及基層稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)際落實(shí)政策。同時(shí)，企業(yè)及其主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)在年度匯算清繳前對企業(yè)的主營業(yè)務(wù)是否符合文件要求，以及主營業(yè)務(wù)收入占比是否合規(guī)進(jìn)行檢查，避免給企業(yè)帶來涉稅風(fēng)險(xiǎn)。此外，利用信息化手段優(yōu)化企業(yè)納稅申報(bào)端和稅務(wù)部門納稅接收端，通過在系統(tǒng)中預(yù)設(shè)提示模塊，幫助基層稅務(wù)機(jī)關(guān)事中管理，便于化解企業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)，提高納稅遵從度。

（二）設(shè)立加速折舊提示模塊

基層稅務(wù)機(jī)關(guān)在加強(qiáng)日常管理、監(jiān)控的同時(shí)，應(yīng)逐步建立企業(yè)所得稅匯算清繳提示制度，通過網(wǎng)上申報(bào)系統(tǒng)，搭建事項(xiàng)提醒模塊。在開展企業(yè)所得稅匯算清繳前有效提示企業(yè)時(shí)間性差異轉(zhuǎn)回的注意事項(xiàng)，防范涉稅風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生。對企業(yè)就建立健全管理臺賬進(jìn)行監(jiān)督，督促企業(yè)提升核算水平，準(zhǔn)確計(jì)算時(shí)間性差異。

（三）明確專用設(shè)備不可拆分適用優(yōu)惠

固定資產(chǎn)加速折舊新政區(qū)分行業(yè)、設(shè)備類型給予了不同的優(yōu)惠，應(yīng)嚴(yán)格參照執(zhí)行。企業(yè)的專業(yè)設(shè)備只有作為一個(gè)整體才能給企業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)價(jià)值，帶來預(yù)期收益，應(yīng)以整體看待，無論會(huì)計(jì)如何核算，在適用固定資產(chǎn)加速折舊新政時(shí)不應(yīng)拆分享受政策。

（四）調(diào)整對總分機(jī)構(gòu)的事后審核模式

參考財(cái)產(chǎn)損失的審核辦法，建議固定資產(chǎn)加速折舊的審核也可以由分支機(jī)構(gòu)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)具體實(shí)施對分支機(jī)構(gòu)享受加速折舊政策的監(jiān)管。分支機(jī)構(gòu)在企業(yè)所得稅匯算清繳前將需要享受固定資產(chǎn)加速折舊的情況向分支機(jī)構(gòu)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)，并由分支機(jī)構(gòu)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)出具已申報(bào)單據(jù)，并由分支機(jī)構(gòu)將備案單據(jù)上報(bào)至總機(jī)構(gòu)，總機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)單據(jù)匯總并進(jìn)行匯算申報(bào)。總機(jī)構(gòu)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)僅對總機(jī)構(gòu)自身享受優(yōu)惠部分固定資產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)管理，分支機(jī)構(gòu)享受部分由分支機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)開展后續(xù)管理?？捎行Ы鉀Q企業(yè)資料準(zhǔn)備的難度，解決基層稅務(wù)機(jī)關(guān)憑證與實(shí)物監(jiān)管脫節(jié)的難題。

責(zé)任編輯：周 優(yōu)