“營(yíng)改增”對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的影響

文/李　穎

“營(yíng)改增”對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的影響

文/李穎

全面實(shí)施營(yíng)改增后，對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)核算及財(cái)務(wù)管理帶來(lái)巨大變革。本文分析了營(yíng)改增對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的影響，并提出了針對(duì)性對(duì)策，以利于企業(yè)更好地應(yīng)對(duì)稅制改革。

營(yíng)改增；稅負(fù)；稅收籌劃；會(huì)計(jì)核算

2011年11月，國(guó)家財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局正式發(fā)布了《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》，從2012年1月1日起，在上海交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開展?fàn)I業(yè)稅改征增值稅(以下簡(jiǎn)稱：營(yíng)改增)試點(diǎn)。至此，貨物勞務(wù)稅收制度的改革拉開序幕。2012年8月1日起至年底，國(guó)務(wù)院將擴(kuò)大營(yíng)改增試點(diǎn)至10省市，2016年5月1日起，在全國(guó)范圍內(nèi)全面推開營(yíng)改增試點(diǎn)，將房地產(chǎn)業(yè)納入營(yíng)改增試點(diǎn)范圍。隨著營(yíng)改增稅制改革的全面實(shí)施，必將給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在稅負(fù)、利潤(rùn)、會(huì)計(jì)核算、財(cái)務(wù)管理、經(jīng)營(yíng)方式等方面產(chǎn)生影響。

一、“營(yíng)改增”對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的影響

(一)稅收政策變化對(duì)企業(yè)稅負(fù)、利潤(rùn)的影響

營(yíng)改增前，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)涉及到的稅種主要有營(yíng)業(yè)稅、房產(chǎn)稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅、契稅、城鎮(zhèn)土地使用稅等，其中營(yíng)業(yè)稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的3大稅種。2016年5月1日起，營(yíng)業(yè)稅改為增值稅，其他稅種不變，稅率由營(yíng)業(yè)稅5％改為增值稅11％，稅率的變化將對(duì)企業(yè)利潤(rùn)產(chǎn)生影響。

假設(shè)某A房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)為增值稅一般納稅人，于2016年8月取得租金收入1000萬(wàn)元，城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加、地方教育附加的稅率分別為7％、3％、2％。

1.營(yíng)改增前，A企業(yè)按照“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅，稅率為5％。會(huì)計(jì)核算計(jì)入營(yíng)業(yè)收入1000萬(wàn)元，應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅和營(yíng)業(yè)稅金及附加共計(jì)56萬(wàn)元。不考慮項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)成本，稅負(fù)為56萬(wàn)元，實(shí)現(xiàn)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)944萬(wàn)元。

2.營(yíng)改增后，A企業(yè)適用11％的增值稅稅率。租金收入1000萬(wàn)元為含銷項(xiàng)稅額的收入，其中應(yīng)交稅費(fèi)(應(yīng)交增值稅-銷項(xiàng)稅額)99.10萬(wàn)元，營(yíng)業(yè)收入900.90萬(wàn)元。假如企業(yè)沒(méi)有取得可抵扣的增值稅專用發(fā)票，則營(yíng)業(yè)稅金及附加為11.89萬(wàn)元，不考慮項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)成本，稅負(fù)為110.99萬(wàn)元，實(shí)現(xiàn)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)889.01萬(wàn)元。營(yíng)改增后，稅負(fù)增加54.99萬(wàn)元，營(yíng)業(yè)利潤(rùn)減少54.99萬(wàn)元。

分析營(yíng)改增前后影響稅負(fù)、營(yíng)業(yè)利潤(rùn)變化因素，主要有以下幾方面：

(1)增值稅屬價(jià)外稅，在租金收入不變情況下，營(yíng)業(yè)收入比營(yíng)改增前的有所減少。如上例，營(yíng)改增后營(yíng)業(yè)收入減少了99.10萬(wàn)元。

(2)可抵扣得增值稅專用發(fā)票影響。上例中沒(méi)有考慮進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣因素，如果企業(yè)取得了可抵扣得增值稅專用發(fā)票，企業(yè)實(shí)際承擔(dān)的稅負(fù)將降低，同時(shí)相應(yīng)減少應(yīng)交稅金及附加額，增加營(yíng)業(yè)利潤(rùn)，營(yíng)改增前后營(yíng)業(yè)利潤(rùn)差距會(huì)有所縮小。

營(yíng)改增后，單從稅率變化看，稅率增幅較大，但是由于增值稅只對(duì)增值額征稅，而營(yíng)業(yè)稅是對(duì)全部營(yíng)業(yè)額征稅，所以從理論上講，最終會(huì)降低房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)整體稅負(fù)，增加企業(yè)利潤(rùn)，提高企業(yè)盈利水平。但是由于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)業(yè)務(wù)的復(fù)雜性，在實(shí)際操作中很多項(xiàng)目往往難以抵扣，而且建筑施工企業(yè)作為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的直接上游企業(yè)，其受營(yíng)改增稅制改革的影響必然會(huì)轉(zhuǎn)嫁到房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，進(jìn)而對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅負(fù)、經(jīng)營(yíng)成本、利潤(rùn)產(chǎn)生影響。因此營(yíng)改增對(duì)企業(yè)利潤(rùn)的影響取決于稅制改革對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)及相關(guān)行業(yè)的具體改革措施，且因各房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)業(yè)務(wù)類型、經(jīng)營(yíng)方式以及稅收籌劃而不同。

(二)稅率選擇對(duì)老項(xiàng)目的影響

根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布的公告，規(guī)定對(duì)提供不動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的一般增值稅納稅人出租其2016年4月30日前取得的不動(dòng)產(chǎn)，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，按照5％的征收率計(jì)算應(yīng)納稅增值稅額，一經(jīng)選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅的，36個(gè)月內(nèi)不得變更為一般計(jì)稅方法計(jì)稅。

延用上述例子，營(yíng)改增后假定不考慮企業(yè)取得的可抵扣增值稅專用發(fā)票，企業(yè)可以選擇11％的稅率或者5％的征收率。

1.選擇稅率11％，營(yíng)業(yè)利潤(rùn)同上述營(yíng)改增后為889.01萬(wàn)元。

2.選擇稅率5％，應(yīng)交增值稅47.62萬(wàn)元，營(yíng)業(yè)利潤(rùn)為898.67萬(wàn)元。

3.選擇稅率11％，如果將租金收入提高到1062萬(wàn)元，則結(jié)果同營(yíng)改增前，即利潤(rùn)為944萬(wàn)元。

由以上分析可以看出，符合規(guī)定的老項(xiàng)目，如果在過(guò)渡期期間仍維持原有租金收入水平，使用稅率5％比10％營(yíng)業(yè)利潤(rùn)多9.66萬(wàn)元，企業(yè)應(yīng)盡量選擇5％的征收率；如果企業(yè)通過(guò)與客戶談判，提高租金價(jià)格以避免因增值稅屬價(jià)外稅而降低實(shí)際營(yíng)業(yè)收入，或者企業(yè)有更多的新開發(fā)項(xiàng)目可以獲取可抵扣增值稅專用發(fā)票以降低稅負(fù)，企業(yè)在經(jīng)測(cè)算衡量利弊后，可以選擇11％作為過(guò)渡期間老項(xiàng)目的適用稅率。

(三)對(duì)會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)工作的影響

1.會(huì)計(jì)科目設(shè)置變化。營(yíng)改增前，會(huì)計(jì)科目主要有應(yīng)交稅費(fèi)下設(shè)應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅，新政實(shí)施后，應(yīng)交稅費(fèi)科目下設(shè)應(yīng)交增值稅(包括進(jìn)項(xiàng)稅額、已交稅金、轉(zhuǎn)出未交增值稅、銷項(xiàng)稅額、進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出等)，未交增值稅、待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅、增值稅留抵額等。

2.發(fā)票管理要求更高。營(yíng)改增前，營(yíng)業(yè)稅發(fā)票僅作為購(gòu)買支付的憑據(jù)，不能用作抵扣憑證。在新稅制即營(yíng)改增后，因銷售方開具的增值稅專用發(fā)票將直接影響購(gòu)買方是否可以抵扣稅金，因此銷項(xiàng)發(fā)票的領(lǐng)購(gòu)、開具、保管、作廢以及進(jìn)項(xiàng)發(fā)票的取得、認(rèn)證、抵扣等每個(gè)環(huán)節(jié)都要嚴(yán)格按照發(fā)票管理辦法執(zhí)行，避免因發(fā)票管理失誤導(dǎo)致的損失。

3.財(cái)務(wù)人員素質(zhì)要求。相對(duì)于營(yíng)業(yè)稅法，增值稅法的規(guī)定較為復(fù)雜，需要核算的內(nèi)容較多，計(jì)算亦相對(duì)較難，因此對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)人員的素質(zhì)要求更高。營(yíng)業(yè)稅涉稅事項(xiàng)相對(duì)增值稅較少，營(yíng)改增后，財(cái)務(wù)人員需要熟悉增值稅開票系統(tǒng)、認(rèn)證抵扣規(guī)定、報(bào)稅操作系統(tǒng)及繳納稅款等，如果財(cái)務(wù)人員不積極并努力地學(xué)習(xí)新知識(shí)，提高業(yè)務(wù)操作水平，就不能為企業(yè)做好稅收核算、繳納工作以及稅收籌劃，甚至可能因?yàn)闃I(yè)務(wù)不精而給企業(yè)帶來(lái)稅收風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

二、企業(yè)應(yīng)對(duì)營(yíng)改增的對(duì)策

(一)修訂會(huì)計(jì)管理制度，完善會(huì)計(jì)核算體系

會(huì)計(jì)核算體系能將企業(yè)內(nèi)部信息進(jìn)行收集、分類，能反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的過(guò)程及成果，會(huì)計(jì)核算數(shù)據(jù)信息亦能為企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理和績(jī)效考核提供基礎(chǔ)。因此，規(guī)范的企業(yè)會(huì)計(jì)核算體系，健全企業(yè)會(huì)計(jì)核算制度，是有效地進(jìn)行企業(yè)會(huì)計(jì)核算的前提和保障。

企業(yè)要建立健全的會(huì)計(jì)核算體系，首先，應(yīng)根據(jù)實(shí)際情況，修訂并建立會(huì)計(jì)管理制度，包括會(huì)計(jì)崗位及崗位職責(zé)的，會(huì)計(jì)檔案保管、發(fā)票管理、會(huì)計(jì)電算化管理，收付款支付審批程序等；其次，應(yīng)制訂適合企業(yè)的且符合規(guī)定的會(huì)計(jì)政策，包括適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)期間、記帳本位幣、會(huì)計(jì)要素分類、確認(rèn)和計(jì)量方法、報(bào)告及分析體系等，尤其是營(yíng)改增后應(yīng)按規(guī)定調(diào)整會(huì)計(jì)科目或新增會(huì)計(jì)科目、注意核算規(guī)則的變化。最后，應(yīng)建立符合企業(yè)實(shí)際情況的內(nèi)部控制操作系統(tǒng)，包括不相容崗位、會(huì)計(jì)檢查、控制活動(dòng)等。

(二)加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員培訓(xùn)，提高專業(yè)水平

營(yíng)改增后，新的稅收政策要求房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的財(cái)務(wù)人員及時(shí)更新知識(shí)，加強(qiáng)學(xué)習(xí)，提高專業(yè)水平，因此企業(yè)必須重視對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)人員的培訓(xùn)，如果財(cái)務(wù)人員沒(méi)有扎實(shí)的專業(yè)理論知識(shí)，在實(shí)際工作中就有可能出現(xiàn)失誤，給企業(yè)造成不必要的損失。同時(shí)，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的財(cái)務(wù)人員應(yīng)當(dāng)自主并深入學(xué)習(xí)和掌握營(yíng)改增方面的相關(guān)知識(shí)，注重積累經(jīng)驗(yàn)，熟悉財(cái)務(wù)專業(yè)知識(shí)，提高實(shí)務(wù)操作水平，并能為企業(yè)有效地做好稅收籌劃工作。

(三)加強(qiáng)業(yè)務(wù)談判、合理選擇客戶、完善合同

營(yíng)改增后，屬于增值稅一般納稅人的房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)盡量選擇具有一般納稅人資格的供應(yīng)商，取得增值稅專用發(fā)票用于進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，降低企業(yè)稅負(fù)。同時(shí)，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)業(yè)務(wù)拓展部門應(yīng)積極與購(gòu)買方客戶溝通談判，適時(shí)調(diào)整合同金額，并明確合同金額是含稅價(jià)或不含稅價(jià)，以配合企業(yè)營(yíng)改增工作，維護(hù)企業(yè)整體利益。

[1]財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局.關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知.財(cái)稅[2016]36號(hào)，2016-03-23.

[2]國(guó)家稅務(wù)總局.納稅人提供不動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)增值稅征收管理暫行辦法.國(guó)家稅務(wù)總局公告[2016]16號(hào)，2016-03-31.

(作者單位：上海外高橋保稅區(qū)聯(lián)合發(fā)展有限公司)