海關(guān)估價(jià)制度的國際比較和立法啟示

涂舒婷

(中山大學(xué) 廣東 廣州 510006)

海關(guān)估價(jià)制度的國際比較和立法啟示

涂舒婷

(中山大學(xué) 廣東 廣州 510006)

海關(guān)估價(jià)既關(guān)涉財(cái)政收入，而且與進(jìn)出口商的利益息息相關(guān)。本文在分析當(dāng)前國內(nèi)相應(yīng)立法缺陷的基礎(chǔ)上，借鑒日本和歐盟的海關(guān)估價(jià)立法經(jīng)驗(yàn)，提出了海關(guān)估價(jià)制度的立法建議。

海關(guān)估價(jià);立法層級;特殊關(guān)系

海關(guān)估價(jià)是進(jìn)出口貨物的價(jià)格經(jīng)賣方或其代理人向海關(guān)申報(bào)后，一國海關(guān)為了征收關(guān)稅，根據(jù)統(tǒng)一的價(jià)格準(zhǔn)則，確定貨物價(jià)值的過程。由此確定的價(jià)格稱為該貨物的海關(guān)完稅價(jià)格。目前，大多數(shù)國家都主要征收從價(jià)稅，在此背景下，海關(guān)估價(jià)的重要目的就是確定進(jìn)出口貨物的完稅價(jià)格，從而征收有關(guān)貨物的關(guān)稅，為國家的關(guān)稅政策服務(wù)。它不僅涉及國家財(cái)政收入，而且與進(jìn)出口商人的利益息息相關(guān)，所以該制度一直是各國海關(guān)征稅工作的一項(xiàng)重要組成內(nèi)容，在多國的關(guān)稅法法典中也獨(dú)立成章。我國在起草關(guān)稅法典時(shí)，對于這項(xiàng)專業(yè)技術(shù)性極強(qiáng)的部分，也應(yīng)在梳理當(dāng)前國內(nèi)相應(yīng)的立法進(jìn)展程度和不足的基礎(chǔ)上，借鑒域外經(jīng)驗(yàn)，進(jìn)一步完善我國的海關(guān)估價(jià)制度。

1 國內(nèi)海關(guān)估價(jià)制度的立法現(xiàn)狀梳理

2001年中國加入世界貿(mào)易組織后，作為世貿(mào)成員，海關(guān)估價(jià)須符合國際通行規(guī)則，于是我國在新修訂《海關(guān)法》時(shí)擯棄了“正常價(jià)格”的概念，接受和采用了《WTO估價(jià)協(xié)議》的成交價(jià)格準(zhǔn)則。并在之后通過國務(wù)院頒布的《進(jìn)出口關(guān)稅條例》(以下簡稱“《關(guān)稅條例》”、海關(guān)總署公布的《海關(guān)審定進(jìn)出口貨物完稅價(jià)格辦法》(以下簡稱“《審價(jià)辦法》”)，轉(zhuǎn)化和銜接《WTO估價(jià)協(xié)議》的原則和法律要求。隨著各大海關(guān)特殊區(qū)域的建立，為配套促進(jìn)這些特殊監(jiān)管區(qū)域的發(fā)展，2013年12月，海關(guān)總署進(jìn)一步頒布《海關(guān)審定內(nèi)銷保稅貨物完稅價(jià)格辦法》(以下簡稱“《內(nèi)銷保稅貨物審價(jià)辦法》”)。于是，目前為止，《海關(guān)法》第55條，《進(jìn)出口關(guān)稅條例》第3章，2013年12月最新修改的《審價(jià)辦法》及新制定的《內(nèi)銷保稅貨物審價(jià)辦法》，較為體系化地將《WTO估價(jià)協(xié)議》的大部分內(nèi)容轉(zhuǎn)化為了國內(nèi)法，這些法律、法規(guī)構(gòu)成了我國現(xiàn)行海關(guān)估價(jià)制度的框架。

盡管我國轉(zhuǎn)化了《WTO估價(jià)協(xié)議》的不少內(nèi)容，但是筆者在細(xì)致比較我國現(xiàn)有的海關(guān)估價(jià)規(guī)定及日本、歐盟的關(guān)稅法典關(guān)于海關(guān)估價(jià)規(guī)定的差異時(shí)，卻發(fā)現(xiàn)了我國當(dāng)前在這一部分的立法缺陷。主要體現(xiàn)在以下幾點(diǎn)：

1.1 海關(guān)估價(jià)制度的立法層級較低

如上所述，當(dāng)前我國海關(guān)估價(jià)的內(nèi)容在法律層級上的規(guī)定僅限于《海關(guān)法》第55條，其余均散見于國務(wù)院條例、海關(guān)總署的公告令。特別是2013年新修訂和制定的《審價(jià)辦法》和《內(nèi)銷保稅貨物審價(jià)辦法》，雖然在內(nèi)容和程序上進(jìn)一步補(bǔ)充了《關(guān)稅條例》第3章規(guī)定的海關(guān)估價(jià)制度，但由于這兩個(gè)文件以及《關(guān)稅條例》在法律層級上僅是海關(guān)規(guī)章和法規(guī)，與最新修訂的《立法法》所強(qiáng)調(diào)的稅收法定是不相符合的。因?yàn)楦鶕?jù)2015年3月新修訂的《立法法》第八條，稅種的設(shè)立、稅率的確定和稅收征收管理等稅收基本制度的事項(xiàng)只能制定法律。

1.2 買賣雙方存在特殊關(guān)系時(shí)賦予納稅義務(wù)人過于嚴(yán)苛的證明義務(wù)

根據(jù)我國《審價(jià)辦法》第17條的規(guī)定，買賣方之間存在特殊關(guān)系時(shí)，只有納稅義務(wù)人能證明其成交價(jià)格與同時(shí)或者大約同時(shí)發(fā)生的測試價(jià)格相近時(shí)，才可以視為特殊關(guān)系未對進(jìn)口貨物的成交價(jià)格產(chǎn)生影響。亦即，當(dāng)買賣雙方之間存在特殊關(guān)系時(shí)，首先推定其特殊關(guān)系會影響成交價(jià)格，此時(shí)納稅義務(wù)人當(dāng)然地承擔(dān)證明成交價(jià)格與測試價(jià)格相近的舉證責(zé)任。在全球化時(shí)代，跨國集團(tuán)的子公司常常遍布多國，此時(shí)買賣方之間經(jīng)常存在關(guān)聯(lián)關(guān)系。海關(guān)希望對這類買賣雙方進(jìn)行更好的監(jiān)管無可厚非，但同時(shí)應(yīng)該盡可能地促進(jìn)通關(guān)便利化。如果所有存在特殊關(guān)系的買賣雙方均要在通關(guān)時(shí)按照《審價(jià)辦法》第17條履行證明義務(wù)，納稅義務(wù)人就需要在每次通關(guān)時(shí)提供比不存在特殊關(guān)系的情況下更多的證明材料或數(shù)據(jù)，履行更重的通關(guān)義務(wù)，這將降低通關(guān)效率。

總體而言，我國的海關(guān)估價(jià)制度在立法上存在的問題主要是立法層級較低，立法理念上未能較好地平衡發(fā)揮海關(guān)的監(jiān)管職能和促進(jìn)通關(guān)便利化的價(jià)值，稅收征管理念和手段較為剛性。針對這些問題，以及上述立法缺陷，筆者著重研究了歐盟關(guān)稅法以及日本關(guān)稅法，試圖借鑒其立法經(jīng)驗(yàn)，構(gòu)建我國更為完善的海關(guān)估價(jià)制度。

2 域外經(jīng)驗(yàn)借鑒

2.1 日本

相比中國，日本的關(guān)稅法典化發(fā)展較為成熟，形成了包含《關(guān)稅法》、《關(guān)稅定率法》、《關(guān)稅定率法施行令》在內(nèi)的成體系的關(guān)稅制度。其中，關(guān)于海關(guān)估價(jià)的規(guī)定主要分布在《關(guān)稅定率法》及其施行令。日本海關(guān)估價(jià)制度層次分明的立法體系非常值得我國借鑒。

日本在進(jìn)行海關(guān)估價(jià)制度的立法時(shí)，體系清晰，下位法對上位法執(zhí)行作用明顯，針對性和操作性較強(qiáng)，不會重復(fù)上位法過多內(nèi)容。其海關(guān)估價(jià)制度以《關(guān)稅定率法》第4條為基礎(chǔ)，而《關(guān)稅定率法施行令》中對估價(jià)方法的具體規(guī)定是其支柱，《關(guān)稅定率法基本通告》和《關(guān)稅估價(jià)的處理事例》對各估價(jià)問題詳盡的解釋構(gòu)成其枝干。反觀我國，在以《海關(guān)法》第55條、《關(guān)稅條例》和《審價(jià)辦法》構(gòu)成的金字塔中，《海關(guān)法》第55條層級最高，相對于同為國會立法的日本《關(guān)稅定率法》層級相當(dāng)?shù)珒?nèi)容較原則。金字塔第二層級的《關(guān)稅條例》在篇幅上相當(dāng)于日本《關(guān)稅定率法》第4條，但前者僅為國務(wù)院行政法規(guī)，層級上低于日本的《關(guān)稅定率法》。而中國海關(guān)估價(jià)制度金字塔第三層的《身價(jià)辦法》是國內(nèi)海關(guān)估價(jià)法規(guī)中最具體的，但在立法精細(xì)度上與日本的相關(guān)規(guī)定還是有一定差距，并且與《關(guān)稅條例》的不少法條重復(fù)。

2.2 歐盟

歐盟的海關(guān)估價(jià)制度也規(guī)定在其關(guān)稅法典中，其中很值得借鑒的一點(diǎn)在于歐盟轉(zhuǎn)化了《WTO估價(jià)協(xié)議》處理買賣雙方存在特殊關(guān)系時(shí)納稅義務(wù)人證明義務(wù)的規(guī)定。

對于買賣雙方存在特殊關(guān)系的情形，《歐盟關(guān)稅法》參照了《WTO估價(jià)協(xié)議》 的規(guī)定，并不因?yàn)榻灰纂p方存在特殊關(guān)系的事實(shí)就馬上賦予納稅義務(wù)人證明其成交價(jià)格與測試價(jià)格非常接近的義務(wù)，而是首先要求海關(guān)履行更高的審查義務(wù)?！稓W盟關(guān)稅法》第29條的B款規(guī)定：“在根據(jù)完稅價(jià)格確定交易價(jià)值是否可接受時(shí)，買方和賣方相關(guān)的這一事實(shí)本身不具備證明交易價(jià)值不可接受的充分理由。如果海關(guān)當(dāng)局有充分理由認(rèn)為此關(guān)系影響了價(jià)格，那么海關(guān)當(dāng)局應(yīng)將理由告知申報(bào)人，并給予合理機(jī)會做出回應(yīng)。如果申報(bào)人提出要求，應(yīng)書面?zhèn)鬟_(dá)理由?！笨梢?，與我國的《審價(jià)辦法》不同，針對買賣雙方存在特殊關(guān)系的事實(shí)，WTO首先加重的不是納稅義務(wù)人通關(guān)時(shí)的證明責(zé)任，而是要求海關(guān)履行更高的注意義務(wù)，指引海關(guān)根據(jù)通關(guān)者提供的信息初步審查此種特殊關(guān)系是否影響價(jià)格。審查認(rèn)為此種關(guān)系影響價(jià)格后，告知進(jìn)口商，進(jìn)口商需要提出反駁時(shí)，才需要承擔(dān)我國《審價(jià)辦法》第17條所規(guī)定的證明義務(wù)。

3 對我國海關(guān)估價(jià)制度的立法建議

通過介紹和分析上述域外海關(guān)估價(jià)立法與我國的區(qū)別，筆者結(jié)合我國國情，提出以下立法建議：

3.1 加快關(guān)稅法典化進(jìn)程，使海關(guān)估價(jià)制度的立法層次分明

如上所述，我國海關(guān)估價(jià)制度的立法層級較低，與最新《立法法》的“稅收法定主義”相違背。且立法層次不夠分明，下位法存在大量內(nèi)容與上位法重復(fù)。為解決這一問題，我國在制定關(guān)稅法典的過程中，可借鑒日本的立法體系，在關(guān)稅法典中單獨(dú)設(shè)立一個(gè)章節(jié)，規(guī)定海關(guān)估價(jià)制度的內(nèi)容。對于該制度中需要進(jìn)一步細(xì)化解釋的某些名詞或條款，可仿照日本，通過《關(guān)稅定率法施行令》，有針對性地對《關(guān)稅定率法》中的海關(guān)估價(jià)制度作出更具體更技術(shù)化的規(guī)定，在解釋過程中，或者指定具體實(shí)施條例的過程中，要注意避免對上位法的大量重復(fù)，力求立法層次的分明化和層級的有序性。

3.2 減輕買賣雙方存在特殊關(guān)系時(shí)納稅義務(wù)人的證明義務(wù)

前文已分析，當(dāng)前我國的《審價(jià)辦法》對于買賣雙方存在特殊關(guān)系的納稅義務(wù)人賦予了過于嚴(yán)苛的證明義務(wù)，僅依據(jù)買賣雙方存在特殊關(guān)系的事實(shí)就要求納稅義務(wù)人在通關(guān)時(shí)承擔(dān)證明其成交價(jià)格與測試價(jià)格接近的義務(wù)。這種要求雖然是為了進(jìn)一步加強(qiáng)海關(guān)對跨國關(guān)聯(lián)交易的監(jiān)管，防止國際利益輸送和逃稅避稅的發(fā)生，但它也會大大加重此類納稅人的通關(guān)遵從成本，降低其通關(guān)效率，與當(dāng)前貿(mào)易全球化、跨國集團(tuán)子公司遍布多國并且頻繁發(fā)生貿(mào)易往來的經(jīng)濟(jì)大背景是不相適應(yīng)的。因此，筆者建議，我國在立法過程中，學(xué)習(xí)《WTO估價(jià)協(xié)議》和《歐盟關(guān)稅法》的經(jīng)驗(yàn)，規(guī)定買賣方存在特殊關(guān)系的事實(shí)本身不得構(gòu)成海關(guān)拒絕接受該成交價(jià)格的理由。此時(shí)可首先提高海關(guān)的審查義務(wù)，讓其初步審查圍繞該項(xiàng)銷售的情況，只要此種關(guān)系并未影響價(jià)格，則海關(guān)應(yīng)將其理由告知進(jìn)口商，并給予進(jìn)口商作出反應(yīng)的合理機(jī)會。進(jìn)口商需要反駁時(shí)，才承擔(dān)證明其成交價(jià)格與測試價(jià)格非常接近的義務(wù)。

[1] 林弘.《海關(guān)估價(jià)》[M].北京：中國海關(guān)出版社，2010年。

[2] 《日本關(guān)稅定率法》英文文本[EB/OL].http://law.e-gv.go.jp/htmldata/M43/M43HO054.html,2016-8-6.

[3] 《歐盟關(guān)稅法》英文文本[EB/OL].http://eur-lex.europa.eu/legal-content/EN/TXT/PDF/ uri=CELEX:32013R0952&rid=1，2016-8-6.

涂舒婷，女，漢族，廣東韶關(guān)，碩士，中山大學(xué)，經(jīng)濟(jì)法方向。

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1672-5832(2016)09-0152-02