國有成品油銷售企業(yè)稅務(wù)管理對策

徐鵬林

摘要：稅務(wù)風(fēng)險是現(xiàn)代企業(yè)管理中重要風(fēng)險之一，由于國有成品油銷售企業(yè)規(guī)模大、稅種多，多為一個地區(qū)重點稅源單位，接受稅收評估、檢查、稽查幾率明顯高于一般企業(yè)，稅務(wù)管理上稍有不慎，往往會造成補(bǔ)罰稅款、聲譽(yù)受損甚至司法干預(yù)，會對企業(yè)造成難以挽回的損失。因此，要做好稅務(wù)管理工作對于國有成品油銷售企業(yè)來說非常重要。

關(guān)鍵詞：國企 成品油銷售企業(yè) 稅務(wù)管理 對策

中圖分類號：F275 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1002-5812（2016）18-0073-03

隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境變化，稅收管理難度加大。近年來，國家稅務(wù)總局、地方稅務(wù)機(jī)關(guān)不同程度加大了大中型企業(yè)的檢查頻率與范圍，國有成品油銷售企業(yè)由于稅收貢獻(xiàn)大，又是地方經(jīng)濟(jì)重要引擎，自然成為稅務(wù)機(jī)關(guān)重點監(jiān)管對象。本文以事實為依據(jù)，以稅法相關(guān)條款為準(zhǔn)繩，結(jié)合國有成品油銷售企業(yè)特點，對該類企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理現(xiàn)狀、問題及成因進(jìn)行分析，并提出應(yīng)對措施，希望能為該類企業(yè)稅務(wù)管理工作提供借鑒。

一、國有成品油銷售企業(yè)稅收特征

（一）企業(yè)稅收種類“大而全”

成品油銷售企業(yè)是以加油站、油庫為依托，主要經(jīng)營汽油、柴油、潤滑油、燃料油及CNG天然氣等大宗油氣產(chǎn)品。另外，隨著多元化發(fā)展戰(zhàn)略需求，便利店、汽服、場地租賃、快餐等非油品業(yè)務(wù)也成為成品油銷售企業(yè)重要組成部分。由于其經(jīng)營范圍較廣、自有資產(chǎn)規(guī)模大，企業(yè)涉及的稅種范圍有增值稅、營業(yè)稅（“營改增”未全面實施前）、企業(yè)所得稅、個人所得稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、耕地占用稅、土地增值稅、車輛購置稅、車船稅、印花稅、契稅，以及稅務(wù)機(jī)關(guān)代征的水利基金、殘疾人保障金、教育費附加等稅費，另外不排除將來消費稅轉(zhuǎn)移至消費環(huán)節(jié)征收的可能?？梢哉f成品油銷售企業(yè)涉及到國內(nèi)絕大部分稅種。

（二）企業(yè)涉稅類別即有普通法也有特別法

受石油行業(yè)重要性影響，國家專門對該行業(yè)出臺稅收法規(guī)相對較多，其中，國家稅務(wù)總局出臺現(xiàn)行有效的稅法有：國稅函[2001]882、國稅函[2002]424號、國家稅務(wù)總局2002年2號令、國家稅務(wù)總局公告2014年第33號、財稅[2015]85號，等等。另外，還有不少有關(guān)成品油稅收的地方規(guī)范性文件，成品油銷售企業(yè)既要遵守稅法中的普通法，也要遵從一些特殊法。

（三）稅收征管方式多樣化

當(dāng)前國有石油行業(yè)上下游一體化發(fā)展，成品油銷售企業(yè)處于終端環(huán)節(jié)，在納稅主體上有法人和非法人之分，企業(yè)所得稅征管方式上不盡相同，如屬于非法人的則省級預(yù)繳、總部匯算清繳；增值稅多為以省級單位匯總納稅；流轉(zhuǎn)稅附加稅費在各市（縣）繳納。稅收征管期限上有月、季以及分次繳納多種方式。

二、國有成品油銷售企業(yè)稅務(wù)管理存在的問題

國有企業(yè)經(jīng)營規(guī)范、內(nèi)控健全，財務(wù)風(fēng)險管控能力相對較強(qiáng)，但從管理實踐、稅收檢查中反映出，稅務(wù)風(fēng)險較為突出，稅務(wù)管理普遍是企業(yè)管理中“短板”，暴露出的問題有：

（一）稅務(wù)風(fēng)險意識不強(qiáng)

國有企業(yè)有其特殊性，在資源配置、利潤分配、人事任免等方面還帶有一定的政府行政色彩，因而造成了一種認(rèn)識誤區(qū)，以為國有企業(yè)納稅與上繳利潤對國家而言無非是左口袋與右口袋的關(guān)系，換言之，繳多繳少都是國家的。如出現(xiàn)稅務(wù)違規(guī)事項又多習(xí)慣于協(xié)商解決，國企難免會從心理上降低對稅法的敬畏感。

（二）稅務(wù)管理水平不高

受歷史與體制影響，國有企業(yè)對稅務(wù)管理定位不高，慣用企業(yè)管理代替稅務(wù)管理，用情理觀念代替稅法規(guī)定，稅務(wù)管理水平離現(xiàn)代企業(yè)管理要求還有不少差距。

（三）稅務(wù)內(nèi)外部環(huán)境較為復(fù)雜

國有成品油銷售企業(yè)經(jīng)濟(jì)規(guī)模龐大、管理層級多，業(yè)務(wù)趨于多元化發(fā)展，稅務(wù)管理難度大。石油又是當(dāng)今世界經(jīng)濟(jì)發(fā)展的“血液”，成品油受眾廣泛，成品油企業(yè)與大多數(shù)企業(yè)均有業(yè)務(wù)關(guān)聯(lián)，因而面臨的稅務(wù)檢查、協(xié)查頻率相對較高。

三、國有成品油銷售企業(yè)稅務(wù)問題成因

國有成品油銷售企業(yè)既具有國企的“身份”，又是支柱型產(chǎn)業(yè)之一，在國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展及稅收貢獻(xiàn)上舉足輕重。對于這樣經(jīng)濟(jì)體量堪稱標(biāo)桿性的企業(yè)，稅務(wù)管理水平還處于較低水平，其問題成因可以歸納如下：

（一）監(jiān)管部門業(yè)績考核導(dǎo)向有偏失

長期以來，國資委在對國企的業(yè)績考核中，利稅貢獻(xiàn)率是項重要指標(biāo)。國企利稅貢獻(xiàn)越大，國企領(lǐng)導(dǎo)的業(yè)績越大。如果稅務(wù)機(jī)關(guān)要求補(bǔ)稅，國企領(lǐng)導(dǎo)一般情況下都會悉數(shù)繳納，而不關(guān)注該不該繳納，在補(bǔ)稅之后也不深究其中的稅務(wù)風(fēng)險。雖然近年來業(yè)績考核不斷優(yōu)化，新增了經(jīng)濟(jì)增加值指標(biāo)（稅后凈營業(yè)利潤中扣除包括股權(quán)和債務(wù)的全部投入資本成本后的所得），但受規(guī)模指標(biāo)等其他綜合“博弈”影響，形成了國有企業(yè)管理層的風(fēng)險偏好，稅務(wù)管理重視度還沒有從根本上提高。

（二）稅務(wù)管理內(nèi)控體系不健全

按照資本市場對上市公司監(jiān)管需要，上市的國有成品油銷售企業(yè)一般都建立起相對完整的內(nèi)部控制體系，而涉及稅務(wù)管理方面的內(nèi)部控制建設(shè)還處于低級階段，在控制力與執(zhí)行力上都有較大欠缺。主要表現(xiàn)在：一是企業(yè)管理層沒有從公司戰(zhàn)略層面考慮稅務(wù)風(fēng)險，對稅務(wù)風(fēng)險的危險性認(rèn)識不足，造成公司稅收策略的制定不到位；二是流程設(shè)計不合理，管理體制上未重視稅務(wù)管理前置，造成稅務(wù)風(fēng)險隱患，比如合同審核僅僅是從法律角度考慮合同主體權(quán)責(zé)風(fēng)險，審核流程中沒有突出稅務(wù)管理專業(yè)作用；三是稅務(wù)風(fēng)險管理的約束機(jī)制不強(qiáng)，自查自糾工作質(zhì)量不夠，日常工作中埋下的“風(fēng)險炸彈”得不到有效解除，面對稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查時只能“聽天由命”了。

（三）稅務(wù)管理機(jī)構(gòu)、人員配置不到位

很多國有成品油銷售企業(yè)并沒有專門負(fù)責(zé)稅務(wù)工作的機(jī)構(gòu)，多數(shù)設(shè)在財務(wù)部門。目前該類企業(yè)省市兩級財務(wù)部門承擔(dān)著預(yù)算、核算、資金、資產(chǎn)及稅務(wù)等管理工作，而稅務(wù)管理多為稅務(wù)崗“一肩挑”。稅務(wù)人員配備不能滿足工作需要，就很難全面有效掌握業(yè)務(wù)端及核算會計賬務(wù)信息，只能應(yīng)付申報納稅、發(fā)票管理等日常的基礎(chǔ)稅務(wù)工作，遠(yuǎn)沒有被賦予控制風(fēng)險、創(chuàng)造價值的功能。

（四）外部稅收檢查風(fēng)險增大

按照稅收專業(yè)化管理思路，實行“征、管、查三分離”的管理模式，征管模式不斷優(yōu)化與成熟，但財政收入導(dǎo)向型的稅收計劃制定模式，加劇了稅務(wù)機(jī)關(guān)完成既定稅收計劃的趨利性，稅務(wù)稽查或評估變?yōu)橥瓿啥愂杖蝿?wù)的“利器”，像成品油這類國企基本納入檢查范圍。在2009年國家稅務(wù)總局定點聯(lián)系名單，以及近年來國家稅務(wù)總局以及地方稅收檢查名單中，該類企業(yè)往往“上榜”?，F(xiàn)行稅法體系不完善、執(zhí)法尺度不一、稅法解釋不明確等因素，加大了企業(yè)承受稅務(wù)執(zhí)法人員自由裁量權(quán)濫用風(fēng)險。

四、國有成品油銷售企業(yè)稅務(wù)管理對策

隨著“營改增”全面推廣、稅收環(huán)境管理需要，國有成品油銷售企業(yè)還將處于“風(fēng)口浪尖”監(jiān)管行列。該類企業(yè)要把稅務(wù)管理工作提升到必要高度，從大局、全局去加強(qiáng)稅務(wù)管理質(zhì)量，提高風(fēng)險防控能力，促進(jìn)企業(yè)健康發(fā)展。監(jiān)管部門考核指標(biāo)是企業(yè)無法改變的，“打鐵還需自身硬”，抓好內(nèi)部管理是關(guān)鍵，具體應(yīng)對措施包括：

（一）建立完善的企業(yè)稅務(wù)管理組織架構(gòu)

國有成品油銷售企業(yè)位列大企業(yè)行列，應(yīng)當(dāng)在企業(yè)內(nèi)部設(shè)立獨立的稅務(wù)管理部門，統(tǒng)籌處理企業(yè)內(nèi)部所有涉稅事項，這樣有利于與稅務(wù)機(jī)關(guān)下設(shè)的大企業(yè)管理司（處）等部門工作對接。根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引第1號——組織架構(gòu)》要求，“內(nèi)部機(jī)構(gòu)設(shè)計不科學(xué)，權(quán)責(zé)分配不合理，可能導(dǎo)致機(jī)構(gòu)重疊、職能交叉或缺失、推諉扯皮，運行效率低下。”只有在組織架構(gòu)上科學(xué)設(shè)計，才能更好整合、提升稅務(wù)管理運作能力，筑造一道稅務(wù)風(fēng)險“防火墻”。

（二）建立健全稅務(wù)風(fēng)險內(nèi)部控制體系

1.建立成品油企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險庫。國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《大企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理指引（試行）》的通知（國稅發(fā)[2009]90號）提出的“稅務(wù)風(fēng)險識別與應(yīng)對”是個很好的借鑒，但執(zhí)行上還過于粗放。成品油銷售企業(yè)要按照企業(yè)實際，從“點、線、面、體、外”著手對業(yè)務(wù)流程梳理，全面整理稅務(wù)風(fēng)險點，形成有效控制措施。

2.明確崗位職責(zé)分工和工作流程。稅務(wù)工作是綜合性工作，而遠(yuǎn)非一個崗位或者一個部門獨立事情。因此需要在流程上完善，減少稅務(wù)管理工作被動性。比如：核算崗加強(qiáng)對取得發(fā)票審核工作，對一定金額（如300元以上）發(fā)票逐一甄別真?zhèn)?，通過稅務(wù)網(wǎng)站或12366稅務(wù)熱線查詢，消除虛假發(fā)票隱患；業(yè)務(wù)部門定期傳遞投資進(jìn)度給稅務(wù)崗，以便于及時掌握房地產(chǎn)辦理進(jìn)度，做好已簽合同未取證情況下的納稅申報工作；建立申報表崗位分離審驗流程；建立合同關(guān)鍵條款稅務(wù)審核流程，等等。

3.設(shè)立稅務(wù)風(fēng)險自查機(jī)制。借助稅務(wù)中介專業(yè)力量，建立風(fēng)險自查評估模型，通過定期“排雷”可以及時發(fā)現(xiàn)和消除隱藏在過去經(jīng)濟(jì)事項中的納稅風(fēng)險，在稅務(wù)機(jī)構(gòu)檢查前贏得時間，把風(fēng)險降低到最小。

（三）提高稅務(wù)管理信息化水平

1.完善企業(yè)所得稅會計信息系統(tǒng)。國有成品油銷售企業(yè)所得稅事項點多面廣，包括工效掛鉤薪酬、資產(chǎn)折舊、安全生產(chǎn)費用、商業(yè)保險、油品損耗、勞動保護(hù)以及企業(yè)辦社會政策、節(jié)能減排優(yōu)惠政策等要點，企業(yè)所得稅是該類企業(yè)管理難點，存在較多稅企爭議。企業(yè)需要完善稅務(wù)會計信息系統(tǒng)，以稅法規(guī)定為依據(jù)，通過“稅務(wù)調(diào)整”憑證賬務(wù)處理，適時實現(xiàn)財稅差異調(diào)整，最終系統(tǒng)化、規(guī)范化實現(xiàn)企業(yè)所得稅管理。

2.抓好增值稅專用發(fā)票管理。增值稅稅專用發(fā)票是“高壓線”，管好此類發(fā)票對于成品油銷售企業(yè)乃至增值稅征管秩序重要性不言而喻，要肯下功夫。一是必須嚴(yán)把專用發(fā)票開具“出口”關(guān)，做好客戶開票資料審核，可以利用互聯(lián)網(wǎng)查詢組織機(jī)構(gòu)代碼中的行政區(qū)域編碼與客戶地址是否一致，辨別客戶是否有套取發(fā)票之嫌；同時重點加強(qiáng)發(fā)票開具、審核崗位分離，防止內(nèi)部人員犯罪。二是要嚴(yán)管專用發(fā)票取得“入口”關(guān)，判斷進(jìn)項稅發(fā)票能否抵扣，防止發(fā)票逾期未認(rèn)證，以及做好財務(wù)報表與增值稅申報表進(jìn)、銷項差異核對等，確保增值稅管理不出差錯。

（四）妥善化解稅企爭議

國企沒有“偷、漏、逃”稅款的動機(jī)，要敢于、善于應(yīng)對稅收檢查，在加強(qiáng)稅務(wù)管理質(zhì)量基礎(chǔ)上，深入研究稅法對于解決爭議與化解矛盾很有意義。

1.從稅法背景及立法意圖中尋求有效支持。比如：對于成品油銷售企業(yè)出售加油卡開具普通發(fā)票事宜上，稅務(wù)檢查人員認(rèn)為應(yīng)當(dāng)按照國家稅務(wù)總局2011年第40號公告（以下簡稱“40號公告”），增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間是“先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天”，即出售加油卡如果開具發(fā)票的（無能增值稅專用發(fā)票還是普通發(fā)票）就應(yīng)該計提銷項稅。成品油銷售企業(yè)要處理好這個問題，應(yīng)當(dāng)引用40號公告文件意圖與之交流，之所以強(qiáng)調(diào)開票即產(chǎn)生納稅義務(wù)，是因為在開具增值稅專用發(fā)票的情況下，如果允許銷貨方在既沒有收訖銷售款項也沒有取得索取銷售款項憑據(jù)但開具了發(fā)票的情況下不產(chǎn)生增值稅納稅義務(wù)，卻很難限制取得增值稅專用發(fā)票的購貨方不去抵扣相應(yīng)的增值稅進(jìn)項稅額，這自然會造成有進(jìn)項稅而無銷項稅的稅收流失，破壞了增值稅抵扣鏈條的內(nèi)在統(tǒng)一。而國家稅務(wù)總局在2002年2號令（以下簡稱“2號令”）中指出 “發(fā)售加油卡……應(yīng)按預(yù)收賬款方法作相關(guān)賬務(wù)處理，不征收增值稅”、“預(yù)售單位在發(fā)售加油卡或加油憑證時可開具普通發(fā)票”，從2號令可以體會增值稅制的嚴(yán)謹(jǐn)性，它要求加油卡發(fā)售時只能開具普通發(fā)票，就不會造成增值稅抵扣鏈條的錯位，因為成品油銷售企業(yè)發(fā)售加油卡不會造成稅收秩序混亂，實務(wù)工作中仍將2號令視為特殊法而優(yōu)先普通法使用。從國家稅務(wù)總局2010年第23號令《稅務(wù)有效失效廢止規(guī)章目錄》中可以確定，2號令依然有效。所以，成品油銷售企業(yè)出售加油卡開具普通發(fā)票是不產(chǎn)生增值稅納稅義務(wù)的。

2.防止執(zhí)法人員自由裁量權(quán)濫用。由于我國稅收法制化進(jìn)程還不完善，有些是稅法規(guī)定含糊、有歧義，再加之國企的特殊身份，稅收執(zhí)法人員很可能濫用自由裁量權(quán)而對企業(yè)多征稅款。企業(yè)應(yīng)當(dāng)靈活運用稅法基本原則，核心是“法定原則”，即“稅法主體的權(quán)利義務(wù)必須由法律加以規(guī)定，稅法的各類構(gòu)成要素都必須且只能由法律予以明確”。另外，2010年國家稅務(wù)總局令第20號《稅收規(guī)范性文件制定管理辦法》第十二條規(guī)定，“稅收規(guī)范性文件由制定機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)解釋。制定機(jī)關(guān)不得將稅收規(guī)范性文件的解釋權(quán)授予本級機(jī)關(guān)的內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)或下級稅務(wù)機(jī)關(guān)?！笨梢姡瑢τ谏娑愂聦嵳J(rèn)定必須以法律為準(zhǔn)繩，地方稅收執(zhí)法人員也無權(quán)主觀臆斷而“胡亂判案”，企業(yè)要學(xué)會利用政策保護(hù)自身合法權(quán)益。

（五）培養(yǎng)素質(zhì)過硬的稅務(wù)管理人員

國有成品銷售企業(yè)要做好稅務(wù)風(fēng)險防控，還是要以人為本，培養(yǎng)一支專業(yè)的稅務(wù)管理隊伍必不可缺。要從企業(yè)發(fā)展的高度去重視、選拔、培養(yǎng)與企業(yè)發(fā)展相匹配數(shù)量的稅務(wù)專業(yè)人才，深入研究與企業(yè)關(guān)聯(lián)的稅收政策法規(guī)，提高稅務(wù)基礎(chǔ)工作質(zhì)量。同時多通過網(wǎng)絡(luò)或現(xiàn)場培訓(xùn)方式，對財務(wù)或相關(guān)部門進(jìn)行必要的稅收普法宣傳，減少無意識違規(guī)事情發(fā)生。

（六）營造誠信合作的稅務(wù)環(huán)境

由于我國正處于經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型期，國有成品油銷售企業(yè)也步入創(chuàng)新發(fā)展機(jī)遇期，企業(yè)稅務(wù)管理內(nèi)外部環(huán)境也處于不斷變化中，企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險自擔(dān)程度增加。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在合理合法框架下，主動加強(qiáng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通協(xié)調(diào)，既有利于提高自身的納稅管理經(jīng)驗，降低納稅風(fēng)險，為公司發(fā)展?fàn)I造和諧的稅務(wù)環(huán)境，也有利于提高企業(yè)透明度，進(jìn)而提高稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)的認(rèn)知度與信任度。

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