“營改增”背景下對集團資金池管理稅收的影響

蔣貢舉

【摘 要】作為國家結(jié)構(gòu)性減稅實施的主要方式，“營改增”是營業(yè)稅改征增值稅試點改革，稅制改革的重要措施?！盃I改增”背景下，如何合理應用集團資金池，如何實現(xiàn)稅收管理對集團財務管理極為重要。為此，本文主要對集團資金池的概況、“營改增”背景下對集團資金池管理稅收影響進行了分析與探究，以此進一步提升財務管理水平，做好稅收工作。

【關鍵詞】“營改增”政策；集團資金池；稅收影響

一、集團資金池的概況

集團資金池是指集團公司在一個資金池內(nèi)統(tǒng)一匯總其全部下屬單位資金，對集團內(nèi)部資金使用統(tǒng)一調(diào)度，且向上劃資金的下屬單位支付利息，并對資金使用下屬單位進行利息收取的業(yè)務行為。具體應用中往往將資金池運行模式劃分為兩類：一是利用集團內(nèi)部的結(jié)算中心運作；二是利用集團財務公司運營。具體內(nèi)容如下：

1.結(jié)算中心管理資金池。集團內(nèi)部所有成員收付現(xiàn)金與來往結(jié)算業(yè)務辦理為集團母公司結(jié)算中心建立的專門機構(gòu)，其歸屬于財務部門。通過網(wǎng)上銀行結(jié)算中心能夠有效管理資金池。按照集團和銀行間資金池業(yè)務簽訂協(xié)議，需在指定銀行進行集團與資金池管理范圍內(nèi)的下屬公司開戶，選用收支2條線的方法。集團結(jié)算中心通常遵循銀行同期活期存款利率對上存資金子公司支付利息，同理，也需根據(jù)銀行同期貸款利率對資金使用子公司進行利息收取。此種情況下，可通過2部分進行集團結(jié)算中心收入獲取，如銀行和撥付下級公司之間的利差與收取子公司的貸款利息。

集團公司在營業(yè)稅計算環(huán)節(jié)，往往把貸款利息收入全額計證了營業(yè)稅。按照集團和銀行間的協(xié)議，部分公司對銀行予以委托，進行計算與代扣代繳，也可通過公司自身進行繳納計算。在結(jié)算中心存放集團公司款項，集團結(jié)算中心需根據(jù)相應規(guī)定進行利息計算，如法人實體、同期貸款利率等。集團公司可根據(jù)金融保險企業(yè)進行5%營業(yè)稅、附加稅稅費等征收。因集團結(jié)算中心屬于非銀行金融機構(gòu)，企業(yè)所得稅法要求其扣除標準為金融機構(gòu)同期貸款利率水平以下部分。此外，結(jié)算中心為法人實體，與企業(yè)所得稅法關聯(lián)交易定價息息相關，且受其制約，與獨立交易原則不符，且將降低或可能降低關聯(lián)方應稅收入及所得，應根據(jù)關聯(lián)交易定價原則調(diào)整納稅，此時利率是否合理則難以判斷。

2.財務公司管理資金池。相比結(jié)算中心管理資金池，財務公司管理資金池存在諸多不同，作為集團子公司的主要構(gòu)成部分，財務公司法人地位獨立，是通過中國銀監(jiān)會批準成立的非銀行金融金鉤。財務公司所給予的服務與商業(yè)銀行相似，集團內(nèi)部融資、資金信貸風險平臺等為財務公司的主要作用。在此類資金池運行中，其也選用收支2條線管理，與結(jié)算中心模式相比，操作層面自由度更高，同時還具備良好的便捷性。財務公司收入一般為3部分構(gòu)成，銀行存款中資金池的利差收入、收取成員單位貸款利息收入、通過資金池資金進行小風險一級證券市場投資收入。因財務公司定位等因素，投資收入較小?，F(xiàn)階段，按照相關規(guī)定財務公司已進行營業(yè)稅繳納，使用票據(jù)環(huán)節(jié)，可選取經(jīng)銀監(jiān)局備案的自制票據(jù)。

二、“營改增”背景下對集團資金池管理稅收影響分析

“營改增”前期，集團資金池搭建的稅種主要包含三大類，印花稅、營業(yè)稅及企業(yè)所得稅。自2016年3月24日國家稅務總局在全國范圍內(nèi)進行營業(yè)稅改征增值稅改革方案細則全面推行，本文在“營改增”背景下，對集團資金池管理稅收影響進行了分析與探究。

按照營業(yè)稅之前的相關規(guī)定，不管是金融機構(gòu)或其他單位，如產(chǎn)生資金貸、他人使用行為，都可看做貸款行為產(chǎn)生，此時則需根據(jù)金融保險業(yè)稅目進行營業(yè)稅征收。按照該條款規(guī)定，集團資金池由于不同法人實體所屬的子賬戶、主賬戶資金劃轉(zhuǎn)而形成公司間的委托貸款，以此產(chǎn)生的利息則進行5%營業(yè)稅地繳納。且根據(jù)當?shù)貙嶋H情況，還需進行一定附加費繳納，如城市建設費等?！盃I改增”前期，營業(yè)稅及附加稅需在委托貸款的貸款人在委托貸款利息收取后向稅務機構(gòu)進行自行繳納，以圖1為例進行分析，如3%均為資金池下劃下?lián)芾?，此種情況下，子賬戶A當日應計計營業(yè)稅=CNY100*3%/365*5%，而主賬戶的當日應計營業(yè)稅=CNY50*3%/365*5%。

按照《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》（以下稱為《實施辦法》）相關內(nèi)容分析，由“銷售服務、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)注釋”得知，金融服務也可歸納到銷售服務內(nèi)。金融服務是指金融保險業(yè)務活動的經(jīng)營。由實質(zhì)性角度分析，相同集團下屬法人不同間的委托貸款也可歸納到上述金融服務范疇，由此可見，此類占用資金進行利息及其性質(zhì)收入獲取的行為，可需根據(jù)《實施辦法》內(nèi)的貸款服務進行增值稅繳納。

選取集團資金池對企業(yè)資金進行集中管理的企業(yè)往往具備較大經(jīng)營規(guī)模，主賬戶、子賬戶為集團資金池的主要構(gòu)成成員，其基本上都屬于稅法內(nèi)的一般納稅人，并不是小規(guī)模納稅人。通常情況下，一般納稅人產(chǎn)生的應稅行為其計稅方式可選取一般計稅方法?；诖?，可選取一般計稅方法對金融服務貸款利息收入進行準確計算。當期銷項稅額對當期進項稅額抵扣佳偶的金額則被稱為一般計稅方法的應納稅額。其計算應納稅額公式如下：

應納稅額=當期銷項稅額—當期進項稅額

計算銷項稅額的公式如下：

銷項稅額=銷售額x稅率。

按照《營業(yè)稅改征增值稅試點有關事項的規(guī)定》，銷售額為貸款服務以進行貸款服務獲取所有利息、利息性質(zhì)收入的提供。并根據(jù)《實施辦法》第三章第十五條規(guī)定，6%為金融服務增值稅稅率。以此來講，于出資方而言，委托貸款利息收入銷項稅額公式如下：

委托貸款利息收入銷項稅額=委托貸款利息收入x6%。

委托貸款出資方的財務收入則被稱為委托貸款利息收入，此部分銷項稅結(jié)合企業(yè)主營業(yè)務所需繳納的銷項稅進行當期銷項稅計算，隨后將當期合并進項稅扣除，并將增值稅繳納給稅務機構(gòu)。企業(yè)主營業(yè)務原材料采購等獲取的增值稅發(fā)票為進項稅來源。

通過以上分析，委托貸款利息收入計算增值稅的方法基本等同于委托貸款利息收入進行營業(yè)稅繳納方法。其主要差異點為，名義上提升稅率，但6%增值稅可存在抵扣進項稅問題，則營業(yè)稅5%并無抵扣進項稅問題。此行為可被看做對降低企業(yè)稅負的有效方式。以圖1為例進行分析，在實施“營改增”后，子賬戶A當日應計增值稅進行計算：

子賬戶A當日應計增值稅進行計算= CNY100*3%/365*6%-進項稅（或有）

于資金池主賬戶而言，資金集中管理為主賬戶的職能，此時可由資金較多的子賬戶進行委托貸款借入，且將委托貸款發(fā)放給資金不足子賬戶?！盃I改增”政策實施后，如主賬戶借入委托貸款利息支付過程中資金較多子賬戶可進行增值稅發(fā)票地開具，按照《實施辦法》相關規(guī)定分析，此部分支出無法抵扣進項稅。但主賬戶發(fā)放的委托貸款取得的利息進行增值稅繳納時，需將進項稅（納稅主體采購其他產(chǎn)品與服務所產(chǎn)生）進行銷項稅抵扣。以圖1為例分析，“營改增”后，主賬戶當日應計增值稅計算方式如下：

主賬戶的當日應計增值稅=銷項稅-進項稅=CNY50*3%/ 365*6% -其他進項稅（或有）

剩余進項稅部分可作為下次抵扣。相比營業(yè)稅繳納方法，將減少主賬戶稅負。

由此可見，現(xiàn)階段“營改增”實施后，從傳統(tǒng)傘形零余額資金池可進行多種節(jié)稅型資金池轉(zhuǎn)變。即便能夠抵扣進項稅，但委托貸款利息收入還需應稅。利用節(jié)稅性資金池掃劃規(guī)則也能對集團總體稅負進行有效減少。

三、結(jié)束語

綜上所述，伴隨國民經(jīng)濟的快速發(fā)展及財務稅收政策的大量出臺，為集團資金池管理提供了強有力的依據(jù)。本文在充分了解集團資金池相關內(nèi)容的前提下，全面分析了結(jié)算中心管理資金池及財務公司管理資金池具體運營情況，且在“營改增”背景下研究了集團資金池管理稅收影響內(nèi)容，以此為稅收水平提升提供可靠保障。

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