小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策效應(yīng)分析
——基于昆明國(guó)稅樣本調(diào)查

◆倪 浩

小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策效應(yīng)分析
——基于昆明國(guó)稅樣本調(diào)查

◆倪 浩

內(nèi)容提要：隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，小型微利企業(yè)在增加就業(yè)機(jī)會(huì)、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展、維護(hù)社會(huì)穩(wěn)定和加快技術(shù)創(chuàng)新等方面發(fā)揮著重要作用，我國(guó)也相應(yīng)出臺(tái)了一系列小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。文章從稅法的基本理論及原則出發(fā)，以稅負(fù)水平分析作為切入點(diǎn)對(duì)政策效應(yīng)進(jìn)行分析，并從中找出影響效應(yīng)的關(guān)鍵要素，利用效應(yīng)分析結(jié)果從政策調(diào)整和征管措施層面提出針對(duì)性的對(duì)策建議。

小型微利企業(yè)；所得稅優(yōu)惠；稅收政策效應(yīng)

一、開(kāi)展小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策效應(yīng)分析的意義

小微企業(yè)是小型企業(yè)、微型企業(yè)、家庭作坊式企業(yè)、個(gè)體工商戶的統(tǒng)稱。①這一概念由經(jīng)濟(jì)學(xué)家郎咸平教授于2011年11月提出。小微企業(yè)是我國(guó)經(jīng)濟(jì)的重要組成部分，相當(dāng)于社會(huì)經(jīng)濟(jì)的細(xì)胞，在個(gè)體上微不足道，但總量上對(duì)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)和社會(huì)發(fā)展具有不可替代的作用。從表1可以看出，小微企業(yè)是經(jīng)濟(jì)發(fā)展、穩(wěn)定就業(yè)和技術(shù)創(chuàng)新的重要力量。

表1 小微企業(yè)在社會(huì)經(jīng)濟(jì)中的比重指標(biāo)

鑒于小微企業(yè)在促進(jìn)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展方面的重要作用，加之其往往難以通過(guò)市場(chǎng)機(jī)制獲得補(bǔ)償和報(bào)酬，因此稅收優(yōu)惠的法益目標(biāo)②王 惠：《論稅的兼抑性》，北京：中國(guó)財(cái)經(jīng)經(jīng)濟(jì)出版社，2012年版，第184頁(yè)。決定了實(shí)施針對(duì)小微企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策勢(shì)在必行。近年來(lái)，為鼓勵(lì)和扶持小微企業(yè)發(fā)展，國(guó)家給予了一系列優(yōu)惠政策，小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠就是其中一項(xiàng)重要政策。

《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》規(guī)定，符合條件的小型微利企業(yè)減按20%的稅率征收企業(yè)所得稅。在此基礎(chǔ)上財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局先后頒布了一系列政策，按應(yīng)納稅所得額標(biāo)準(zhǔn)，所得減按50%計(jì)入應(yīng)納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅。應(yīng)納稅所得額標(biāo)準(zhǔn)2010年和2011年不超過(guò)3萬(wàn)元；2012年起不超過(guò)6萬(wàn)元；2014年起不超過(guò)10萬(wàn)元；2015年1月1日起不超過(guò)20萬(wàn)元；2015年10月1日起不超過(guò)30萬(wàn)元。同時(shí)，2014年起核定征收企業(yè)可以享受小型微利企業(yè)優(yōu)惠政策。2014年7月1日起，小型微利企業(yè)在季度預(yù)繳所得稅時(shí)可自行享受小型微利企業(yè)優(yōu)惠政策。

從稅負(fù)水平、社會(huì)資源等不同角度分析小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策實(shí)施效果，并從中析出影響效應(yīng)的關(guān)鍵要素及變量，以此作為路徑選擇，利用分析結(jié)果有針對(duì)性地提出政策創(chuàng)設(shè)和執(zhí)行中的優(yōu)化調(diào)整方案，這對(duì)于分析稅收杠桿職能作用、探析當(dāng)前政策癥結(jié)所在并尋求相應(yīng)的優(yōu)化途徑具有重大意義。

政策效應(yīng)分析的理論基礎(chǔ)主要定位于稅法的基本理論及原則。作為宏觀調(diào)控的主要手段之一，稅收優(yōu)惠是國(guó)家利用稅收負(fù)擔(dān)的差別待遇，給予特定的納稅人稅收特權(quán)，以期利用趨利避害的心理，影響其在經(jīng)濟(jì)社會(huì)領(lǐng)域的活動(dòng)。①劉劍文：《財(cái)稅法論叢（第七卷）》，北京：法律出版社，2005年版，第112頁(yè)?？梢?jiàn)，稅收優(yōu)惠的性質(zhì)是在普遍課稅的基礎(chǔ)上對(duì)特定對(duì)象的稅收讓渡，而這種讓渡效果是以稅收負(fù)擔(dān)為衡量標(biāo)準(zhǔn)的。

公平和效率是稅法的兩個(gè)基本原則。②張守文：《稅法原理》，北京：北京大學(xué)出版社，2012年版，第35-36頁(yè)。根據(jù)公平原則，稅收負(fù)擔(dān)必須以納稅人承擔(dān)稅收的能力來(lái)進(jìn)行分配，量能負(fù)擔(dān)判斷的是相對(duì)的稅負(fù)差別而非應(yīng)納稅額，③［德］阿道夫·瓦格納：《論稅收原則》，應(yīng)奇譯，北京：中國(guó)社會(huì)科學(xué)出版社，2005年版，第56頁(yè)。即不能只注重減免稅額的絕對(duì)值；效率原則在于通過(guò)稅收分配促進(jìn)社會(huì)資源配置和影響經(jīng)濟(jì)運(yùn)行狀況。據(jù)此引入比例原則，通過(guò)合適的稅負(fù)水平兼顧公平和效率，是小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的邏輯起點(diǎn)，是稅負(fù)公平理念對(duì)扶持小型微利企業(yè)發(fā)展的具體要求，也是稅法效率原則追求社會(huì)整體效益最大化的具體表現(xiàn)。因此，小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的效應(yīng)分析應(yīng)以稅負(fù)水平及其減少幅度為切入視角。

二、昆明國(guó)稅小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策效應(yīng)分析

為深入分析昆明國(guó)稅小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的執(zhí)行效應(yīng)，提出優(yōu)化調(diào)整的對(duì)策建議，本文對(duì)昆明國(guó)稅所轄小型微利企業(yè)開(kāi)展優(yōu)惠政策效應(yīng)分析。如表2所示，昆明國(guó)稅企業(yè)所得稅管戶中有77.54%為小型微利企業(yè)，其數(shù)量占云南國(guó)稅小型微利企業(yè)的60.14%，并且涵蓋其全部類型和規(guī)模，確保了昆明國(guó)稅樣本的代表性。

表2 昆明國(guó)稅小型微利企業(yè)樣本代表性

（一）降低企業(yè)稅負(fù)水平效應(yīng)的分析

小型微利企業(yè)所得稅的名義稅收負(fù)擔(dān)為20%。2010年起小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策松綁后，按應(yīng)納稅所得額標(biāo)準(zhǔn)部分標(biāo)準(zhǔn)以下的所得減半征收企業(yè)所得稅，實(shí)際稅負(fù)在10%～20%之間，比企業(yè)所得稅法定稅率下降20%～60%。

如圖1所示，享受優(yōu)惠政策的小型微利企業(yè)的稅負(fù)，在減半征收的所得不超過(guò)3萬(wàn)元時(shí)，2010年降至19.06%，2011年降至17.49%；不超過(guò)6萬(wàn)元時(shí)，2012年降至15.14%，2013年降至14.55%；不超過(guò)10萬(wàn)元時(shí)，2014年降至14.01%；2015年兩次擴(kuò)圍后降至11.29%。稅負(fù)持續(xù)下降了8.71個(gè)百分點(diǎn)，與享受高新技術(shù)企業(yè)和西部鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)企業(yè)所得稅優(yōu)惠的企業(yè)相比，有效降低了小型微利企業(yè)稅負(fù)水平。

圖1 2008～2015年昆明國(guó)稅小型微利企業(yè)稅負(fù)比較

但整體小型微利企業(yè)的稅負(fù)水平并不是持續(xù)向下變化的，存在起伏波動(dòng)且均高于享受優(yōu)惠的小型微利企業(yè)的平均稅負(fù)。可見(jiàn)，降低小型微利企業(yè)稅負(fù)的政策效應(yīng)明顯受到享受優(yōu)惠企業(yè)數(shù)量占整體應(yīng)稅企業(yè)數(shù)量比重的影響。

排除政策對(duì)征收方式適用性的干擾，并對(duì)2008～2013年查賬征收、2014～2015年查賬和核定征收的小型微利企業(yè)的政策執(zhí)行面和稅負(fù)水平的相關(guān)性進(jìn)行分析。如圖2所示，小型微利企業(yè)的整體應(yīng)稅企業(yè)與享受優(yōu)惠企業(yè)之間的稅負(fù)差距和政策執(zhí)行面基本是負(fù)相關(guān)的：政策執(zhí)行面越高，稅負(fù)差距越小，特別當(dāng)2014年后政策執(zhí)行面達(dá)到100%時(shí)，稅負(fù)差距無(wú)限趨近。

圖2 2008～2015年昆明國(guó)稅小型微利企業(yè)優(yōu)惠政策執(zhí)行面和稅負(fù)差距

但根據(jù)表3具體數(shù)據(jù)分析，2013年小型微利企業(yè)的整體應(yīng)稅企業(yè)與享受優(yōu)惠企業(yè)之間的稅負(fù)差距和政策執(zhí)行面均高于2008年?？梢酝茢嗾邎?zhí)行面是主要的但不是唯一的影響因素。

表3 2008～2015年昆明國(guó)稅小型微利企業(yè)優(yōu)惠政策執(zhí)行面和稅收負(fù)擔(dān)

進(jìn)一步分析2008年和2013年政策規(guī)定，發(fā)現(xiàn)減半征收的所得標(biāo)準(zhǔn)不一致，假設(shè)2008年減半征收的所得標(biāo)準(zhǔn)也和2013年一致，根據(jù)表4數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)化測(cè)算后可以得出，排除政策對(duì)征收方式適用性的干擾，同等優(yōu)惠標(biāo)準(zhǔn)條件下，小型微利企業(yè)的整體應(yīng)稅企業(yè)與享受優(yōu)惠企業(yè)之間的稅負(fù)差距和優(yōu)惠政策執(zhí)行面完全負(fù)相關(guān)。

表4 部分年度優(yōu)惠政策執(zhí)行面和稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)化測(cè)算

考慮到優(yōu)惠政策對(duì)征收方式的適用性，對(duì)2008～2015年查賬和核定征收的小型微利企業(yè)的稅負(fù)水平進(jìn)行分析。如圖3，2014年起核定征收企業(yè)可以享受小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策后，核定征收及整體的小型微利企業(yè)實(shí)際稅負(fù)都下降到10%～15%之間。再結(jié)合表4數(shù)據(jù)，2013年優(yōu)惠政策執(zhí)行面為90.25%，高于2012年的74.99%，但由于2013年核定征收的小型微利企業(yè)應(yīng)納稅所得額占到全部小型微利企業(yè)應(yīng)納稅所得額的38.73%，遠(yuǎn)高于2012年8.74%的比重，導(dǎo)致2013年優(yōu)惠政策執(zhí)行面雖然高于2012年，但小型微利企業(yè)整體稅負(fù)也高于了2012年。由此可見(jiàn)，核定征收的小型微利企業(yè)對(duì)整體小型微利企業(yè)的稅負(fù)水平會(huì)產(chǎn)生拉高效應(yīng)。

綜上所述，假設(shè)享受政策優(yōu)惠的小型微利企業(yè)數(shù)量占整體應(yīng)稅的小型微利企業(yè)數(shù)量的比例為100%，即全部應(yīng)稅的小型微利企業(yè)均享受了稅收優(yōu)惠政策，如圖4轉(zhuǎn)化數(shù)據(jù)所示，小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策對(duì)降低小型微利企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的凈效應(yīng)是顯著的。

圖4 2008～2015年昆明國(guó)稅小型微利企業(yè)政策凈效應(yīng)下稅收負(fù)擔(dān)偏差變化

（二）優(yōu)化社會(huì)資源配置效應(yīng)的分析

對(duì)小型微利企業(yè)的創(chuàng)立和發(fā)展的稅收扶持，就是要發(fā)揮其在擴(kuò)大社會(huì)就業(yè)、扶持弱勢(shì)群體、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和維持社會(huì)穩(wěn)定方面的積極效應(yīng)。

整體而言，在擴(kuò)大生產(chǎn)和吸納就業(yè)方面，昆明國(guó)稅小型微利企業(yè)的總體資產(chǎn)規(guī)模和從業(yè)人數(shù)兩項(xiàng)指標(biāo)的平均增速都超過(guò)戶籍增速（圖5），戶均資產(chǎn)規(guī)模和從業(yè)人數(shù)也在持續(xù)穩(wěn)步增長(zhǎng)（表5）。

圖5 2009～2015年昆明國(guó)稅小型微利企業(yè)社會(huì)貢獻(xiàn)關(guān)鍵指標(biāo)增長(zhǎng)率

表5 2008～2015年昆明國(guó)稅小型微利企業(yè)戶均資產(chǎn)規(guī)模和從業(yè)人數(shù)

具體企業(yè)而言，如圖6所示，在2008年符合小型微利企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，并一直存續(xù)經(jīng)營(yíng)至2014年的14932戶企業(yè)中，伴隨時(shí)間推移，有6700戶的資產(chǎn)規(guī)?；驈臉I(yè)人數(shù)已經(jīng)擴(kuò)大到小型微利企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)之上，占比44.87%，政策的扶持效應(yīng)明顯。

圖6 2008年符合小型微利企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)并一直存續(xù)經(jīng)營(yíng)的企業(yè)發(fā)展變化

在其余8232戶仍符合小型微利企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的納稅人中選取歷年均享受小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的1225戶進(jìn)行分析，如表6數(shù)據(jù)顯示，戶均資產(chǎn)規(guī)模、從業(yè)人數(shù)和應(yīng)稅所得等關(guān)鍵指標(biāo)均有所增長(zhǎng)。

表6 2008～2014年昆明國(guó)稅存續(xù)經(jīng)營(yíng)的小型微利企業(yè)關(guān)鍵指標(biāo)

小型微利企業(yè)總體和戶均資產(chǎn)規(guī)模的擴(kuò)大，體現(xiàn)整體經(jīng)濟(jì)效益的提高，也隨之產(chǎn)生相應(yīng)的社會(huì)效應(yīng)。在小型微利企業(yè)數(shù)量快速增長(zhǎng)的情況下，戶均就業(yè)人數(shù)隨之穩(wěn)定上升，可見(jiàn)稅收推動(dòng)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)和促進(jìn)就業(yè)的作用得到有效發(fā)揮。

三、影響小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策效應(yīng)的變量因素

前文已經(jīng)分析，影響小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策效應(yīng)的兩個(gè)主要因素是政策執(zhí)行面和政策對(duì)征收方式的適用性，此外，還有以下3個(gè)重要的影響變量。

（一）政策適用范圍對(duì)政策效應(yīng)的影響

由于目前的小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠方式屬于稅率式的直接優(yōu)惠，因此滿足應(yīng)稅前提是享受優(yōu)惠的必要條件，政策適用范圍限制了其實(shí)施效應(yīng)。全部應(yīng)稅的小型微利企業(yè)100%享受了優(yōu)惠政策，政策效應(yīng)仍然會(huì)隨著盈利企業(yè)比例的提升而不斷實(shí)現(xiàn)帕累托優(yōu)化，只有所有征收方式的小型微利企業(yè)優(yōu)惠面和盈利面都同時(shí)達(dá)到100%時(shí)，才能實(shí)現(xiàn)政策效應(yīng)的最大化。

小型微利企業(yè)由于經(jīng)營(yíng)規(guī)模較小、經(jīng)營(yíng)水平不高、發(fā)展空間局限的特點(diǎn)，容易受融資難、成本大、利潤(rùn)薄等因素影響，導(dǎo)致盈利水平不高甚至出現(xiàn)虧損。如果出現(xiàn)較大的虧損面將會(huì)抑制優(yōu)惠政策的實(shí)施效果。

表7 2008～2015年昆明國(guó)稅小型微利企業(yè)盈利面

從昆明國(guó)稅小型微利企業(yè)數(shù)據(jù)來(lái)看，據(jù)表7所示，平均盈利面僅為31.57%，其中新開(kāi)業(yè)戶實(shí)現(xiàn)盈利的更低至18.67%，且盈利面在時(shí)間序列下呈現(xiàn)為倒U形（圖7）的發(fā)展趨勢(shì)，虧損面產(chǎn)生的政策抵消效應(yīng)還會(huì)在一定時(shí)期內(nèi)存在。

圖7 2008～2015年昆明國(guó)稅小型微利企業(yè)盈利面

受限于小型微利企業(yè)的利潤(rùn)水平，直接優(yōu)惠方式下政策適用范圍窄，以應(yīng)稅所得的上限標(biāo)準(zhǔn)3O萬(wàn)元，即使減按50%計(jì)入應(yīng)稅所得，獲得的減免稅款也僅為4.5萬(wàn)元，需要通過(guò)其他優(yōu)惠方式拓展優(yōu)惠空間。

（二）政策執(zhí)行時(shí)滯性對(duì)政策效應(yīng)的影響

從2014年三季度起，小型微利企業(yè)自預(yù)繳環(huán)節(jié)即開(kāi)始享受稅收優(yōu)惠。但在此之前，根據(jù)企業(yè)所得稅采取按季預(yù)繳、按年匯算清繳的征收方式，符合優(yōu)惠條件的企業(yè)仍需預(yù)繳稅款，年度匯算時(shí)再退回應(yīng)享受優(yōu)惠部分的稅款。優(yōu)惠稅款的占用讓本來(lái)就沒(méi)有資金優(yōu)勢(shì)的小型微利企業(yè)并不能及時(shí)有效地利用優(yōu)惠政策，其在征收環(huán)節(jié)上享受優(yōu)惠政策也不能更為靈活和開(kāi)放，同時(shí)，退還稅款也會(huì)增加征納成本。

根據(jù)2015年昆明國(guó)稅小型微利企業(yè)申報(bào)數(shù)據(jù)（見(jiàn)表8），季度預(yù)繳享受優(yōu)惠的戶數(shù)和減免稅款均占年度匯算清繳的73%以上。即使年度匯算清繳時(shí)可能不再符合小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠條件的中小企業(yè)，也相當(dāng)于得到一筆短期無(wú)息借款，對(duì)緩解企業(yè)融資困難的效應(yīng)范圍得以擴(kuò)大。

表8 2015年昆明國(guó)稅小型微利企業(yè)所得稅預(yù)繳申報(bào)數(shù)據(jù)占比

（三）稅負(fù)禁區(qū)對(duì)政策效應(yīng)的影響

由于小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策有一系列不同標(biāo)準(zhǔn)所得減半征收企業(yè)所得稅的規(guī)定，因此存在一般小型微利企業(yè)稅負(fù)為20%，部分滿足所得標(biāo)準(zhǔn)的小型微利企業(yè)稅負(fù)為10%，這種政策設(shè)置形成的稅負(fù)“跳躍”必然產(chǎn)生應(yīng)稅所得臨界點(diǎn)及平衡點(diǎn)。所得在臨界點(diǎn)和平衡點(diǎn)之間的小型微利企業(yè)出于理性選擇臨界點(diǎn)相鄰前區(qū)，規(guī)避高稅負(fù)區(qū)間，從而影響了優(yōu)惠政策執(zhí)行的準(zhǔn)確性。

為求解稅負(fù)禁區(qū)，首先設(shè)定減半標(biāo)準(zhǔn)的臨界點(diǎn)所得為Xi，對(duì)應(yīng)平衡點(diǎn)的所得為Yi，令（1-10%）X≤（1-20%）Y ，計(jì)算得出（X，Y）和（300000，∞）為稅負(fù)禁區(qū)（圖8）。①兩個(gè)區(qū)間的稅負(fù)禁區(qū)，前者是由小型微利企業(yè)減半征收政策產(chǎn)生的，根據(jù)減半征收應(yīng)稅所得的標(biāo)準(zhǔn)不同而動(dòng)態(tài)變化的分界點(diǎn)；后者則為企業(yè)所得稅法規(guī)定的小型微利企業(yè)應(yīng)納稅所得標(biāo)準(zhǔn)形成的靜態(tài)法定臨界點(diǎn)。iiii

圖8 小型微利企業(yè)所得稅應(yīng)稅所得產(chǎn)生的稅負(fù)跳躍

當(dāng)1X＞30000時(shí)，1Y≥33750，政策禁區(qū)∈（30000，33750）；

當(dāng)2X＞60000時(shí)，2Y≥67500，政策禁區(qū)∈（60000，67500）；

當(dāng)3X＞100000時(shí)，3Y≥112500，政策禁區(qū)∈（100000，112500）；

當(dāng)4X＞200000時(shí)，4Y≥225000，政策禁區(qū)∈（200000，225000）。

結(jié)合昆明國(guó)稅小型微利企業(yè)的實(shí)際申報(bào)情況，如圖9折線圖直觀可見(jiàn)，稅負(fù)禁區(qū)確實(shí)在一定程度上存在，并對(duì)優(yōu)惠政策的準(zhǔn)確性及效應(yīng)有所影響。

圖9 不同時(shí)期昆明國(guó)稅小型微利企業(yè)申報(bào)的應(yīng)納稅所得額的區(qū)間分布

四、小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策優(yōu)化的對(duì)策建議

根據(jù)前文的分析，小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的預(yù)期目標(biāo)效應(yīng)較為顯著，但還存在政策執(zhí)行面、征收方式適用性、企業(yè)盈虧結(jié)構(gòu)、執(zhí)行時(shí)滯性、稅負(fù)禁區(qū)和稅收優(yōu)惠方式等變量因素的明顯影響，尚有優(yōu)化調(diào)整空間。為充分發(fā)揮小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的效應(yīng)，可運(yùn)用效應(yīng)分析結(jié)果，針對(duì)干擾和抵消變量進(jìn)行優(yōu)化調(diào)整。

（一）政策調(diào)整層面

1.將減半征收優(yōu)惠標(biāo)準(zhǔn)擴(kuò)大至全部小型微利企業(yè)

根據(jù)稅收負(fù)擔(dān)公平和資源優(yōu)化分配原則，為體現(xiàn)對(duì)小型微利企業(yè)的扶持幫助，需向其提供和大中型企業(yè)相等的稅收政策待遇，并給予比高新技術(shù)企業(yè)和西部鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)更加優(yōu)惠的稅收政策。①根據(jù)稅收優(yōu)惠的社會(huì)利益本位原則和優(yōu)惠法益目標(biāo)，鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)和弱勢(shì)群體均應(yīng)給予稅收優(yōu)惠。而根據(jù)量能負(fù)擔(dān)的兩個(gè)基本原則，一是收益原則，即根據(jù)公共物品中獲益的多少來(lái)分配稅負(fù)；二是能力原則，即根據(jù)納稅主體的負(fù)擔(dān)能力來(lái)負(fù)擔(dān)稅收，小型微利企業(yè)應(yīng)給予比鼓勵(lì)類產(chǎn)業(yè)和企業(yè)更優(yōu)的優(yōu)惠稅率。同時(shí)還要注重小型微利企業(yè)之間的橫向公平，設(shè)置統(tǒng)一的固定稅率，避免產(chǎn)生稅負(fù)禁區(qū)，也便于征納雙方的征收管理和納稅申報(bào)。

設(shè)定統(tǒng)一合理的小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠稅率期間。通過(guò)與國(guó)際上部分發(fā)達(dá)國(guó)家企業(yè)所得稅法定稅率與小企業(yè)實(shí)際稅率之間的差距進(jìn)行比較，我國(guó)小型微利企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)在10%～13%比較合適。

表9 企業(yè)所得稅的法定稅率與小企業(yè)實(shí)際稅率之間的稅率差距

根據(jù)前文分析，減半征收所得標(biāo)準(zhǔn)范圍的擴(kuò)大對(duì)降低稅負(fù)水平的效應(yīng)較為明顯（表11），建議政策調(diào)整為長(zhǎng)期固定的全部小型微利企業(yè)均可以享受其所得減按50%計(jì)入應(yīng)納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅的稅收優(yōu)惠。即確定小型微利企業(yè)固定的優(yōu)惠稅率為10%，而整體稅負(fù)預(yù)計(jì)將在10%～13%之間。

表10 昆明國(guó)稅小型微利企業(yè)不同減半征收所得標(biāo)準(zhǔn)范圍的稅收負(fù)擔(dān)

2.給予小型微利企業(yè)特定的稅收優(yōu)惠政策

為減少小型微利企業(yè)尤其是其中新開(kāi)辦企業(yè)的較大虧損面產(chǎn)生的政策抵消效應(yīng)，進(jìn)一步擴(kuò)大政策適用范圍，應(yīng)給予小型微利企業(yè)特殊的稅收優(yōu)惠。一是準(zhǔn)予其開(kāi)業(yè)后一定年限內(nèi)免繳企業(yè)所得稅；二是其虧損可以向前一定年限內(nèi)結(jié)轉(zhuǎn)，由以前年度的盈利進(jìn)行彌補(bǔ)，已繳納的稅款可以進(jìn)行抵退。這樣既可以鼓勵(lì)小型微利企業(yè)盡早盈利和持續(xù)經(jīng)營(yíng)，也能夠緩解其某一時(shí)期因經(jīng)營(yíng)不善或經(jīng)濟(jì)下行形成的困境。同時(shí)，對(duì)其如實(shí)申報(bào)應(yīng)稅所得也有一定的激勵(lì)作用。

3.鼓勵(lì)小型微利企業(yè)加大科技投入的力度

企業(yè)盈虧結(jié)構(gòu)、政策效應(yīng)時(shí)滯都會(huì)給小型微利企業(yè)帶來(lái)明顯的影響，說(shuō)明除少數(shù)經(jīng)營(yíng)技術(shù)含量和利潤(rùn)水平較高的行業(yè)之外，多數(shù)小型微利企業(yè)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力薄弱，應(yīng)鼓勵(lì)小型微利企業(yè)加快科技創(chuàng)新和技術(shù)改造。一是擴(kuò)大研發(fā)費(fèi)用所得稅加計(jì)扣除政策。小型微利企業(yè)為開(kāi)發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用，未形成無(wú)形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，在據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用的100%扣除；形成無(wú)形資產(chǎn)的，按照無(wú)形資產(chǎn)成本的200%攤銷。二是鼓勵(lì)小型微利企業(yè)對(duì)固定資產(chǎn)采取縮短折舊年限、加速折舊和在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)一次性全額扣除的方法。根據(jù)相關(guān)研究，對(duì)于新設(shè)立的中小企業(yè)而言，固定資產(chǎn)投資約占其初始投資的七至八成，其中單位價(jià)值在5000元以下的固定資產(chǎn)約占四至五成。①該數(shù)據(jù)是對(duì)北京國(guó)家會(huì)計(jì)學(xué)院2014 年4 月完成的《中小企業(yè)稅收發(fā)展報(bào)告》18個(gè)省份5002家中小微企業(yè)調(diào)研結(jié)果的總結(jié)。固定資產(chǎn)加速折舊有利于小型微利企業(yè)盡快回籠現(xiàn)金，減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)，維系企業(yè)的再發(fā)展。

4.實(shí)施小型微利企業(yè)自預(yù)繳環(huán)節(jié)開(kāi)始享受優(yōu)惠政策

繼續(xù)實(shí)施符合條件的小型微利企業(yè)在預(yù)繳所得稅時(shí)可自行按照優(yōu)惠政策的規(guī)定計(jì)算減免稅額和固定資產(chǎn)加速折舊，有效解決政策在傳導(dǎo)過(guò)程和效應(yīng)發(fā)揮中的時(shí)滯問(wèn)題。幫助小型微利企業(yè)聚集一定的資金以解決部分融資困難的問(wèn)題，并有利于引導(dǎo)社會(huì)資金積極投入，彌補(bǔ)市場(chǎng)的負(fù)外部性。

5.實(shí)施引導(dǎo)資金投資于小型微利企業(yè)的稅收優(yōu)惠

小型微利企業(yè)所得稅直接稅率優(yōu)惠方式導(dǎo)致優(yōu)惠空間的刺激度不夠，企業(yè)投資的外部性決定資金不會(huì)流向小型微利企業(yè)。美國(guó)從1962年起就實(shí)行對(duì)年收入不足500萬(wàn)美金的小企業(yè)的投資可以長(zhǎng)期抵免應(yīng)稅所得的政策。我國(guó)可將投資于小型微利企業(yè)的投資納入抵扣應(yīng)納稅所得額優(yōu)惠范圍，同時(shí)所投資的小型微利企業(yè)發(fā)生的虧損可以抵扣投資方企業(yè)的成本；金融企業(yè)對(duì)小型微利企業(yè)貸款按風(fēng)險(xiǎn)分類比例計(jì)提貸款損失專項(xiàng)準(zhǔn)備金，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除，并免征金融機(jī)構(gòu)與小型微利企業(yè)簽訂的借款合同的印花稅。

（二）征管措施層面

1.提高政策重要性認(rèn)識(shí)是根本所在

充分認(rèn)識(shí)國(guó)家出臺(tái)小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的重要意義，樹(shù)立依法治稅的理念，為小型微利企業(yè)保駕護(hù)航，緩解企業(yè)經(jīng)營(yíng)困難，優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，促進(jìn)小型微利企業(yè)健康發(fā)展。

2.加強(qiáng)政策宣傳輔導(dǎo)是基礎(chǔ)途徑

廣泛利用和創(chuàng)新發(fā)展多途徑多渠道的政策宣傳。篩查出小型微利企業(yè)，逐戶發(fā)放優(yōu)惠政策告知書及回執(zhí)，主動(dòng)提醒其享受稅收優(yōu)惠，針對(duì)性地優(yōu)化納稅服務(wù)，簡(jiǎn)化報(bào)送資料。

3.優(yōu)化申報(bào)征收流程是有效環(huán)節(jié)

依靠網(wǎng)絡(luò)申報(bào)在線系統(tǒng)對(duì)符合條件的小型微利企業(yè)直接推送優(yōu)惠政策和稅收優(yōu)惠金額；對(duì)放棄享受推送優(yōu)惠金額和長(zhǎng)期零負(fù)申報(bào)的企業(yè)開(kāi)展檢查輔導(dǎo)和納稅評(píng)估；在申報(bào)事前、中、后實(shí)時(shí)統(tǒng)計(jì)執(zhí)行情況，發(fā)送到稅源管理部門跟蹤核實(shí)。

4.建立長(zhǎng)效工作機(jī)制是落實(shí)保障

制定政策，落實(shí)績(jī)效考核辦法和實(shí)施細(xì)則，定期對(duì)優(yōu)惠政策落實(shí)情況進(jìn)行通報(bào)并納入考核；設(shè)立內(nèi)部聯(lián)動(dòng)制度，共同討論解決政策執(zhí)行過(guò)程中出現(xiàn)的問(wèn)題；定期進(jìn)行政策效應(yīng)分析，最大限度保障政策效應(yīng)。

5.引入社會(huì)中介服務(wù)是提效手段

政府購(gòu)買或鼓勵(lì)引導(dǎo)社會(huì)中介機(jī)構(gòu)為小型微利企業(yè)提供稅收服務(wù)，幫助其建立健全會(huì)計(jì)核算制度，輔助其能享受稅收優(yōu)惠政策的合法權(quán)益，既能減輕小型微利企業(yè)的納稅負(fù)擔(dān)，也能防范稅務(wù)機(jī)關(guān)的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。

［1］［英］詹姆斯·莫里斯.福利、政府激勵(lì)和稅收［M］.王 俊，譯.北京：中國(guó)人民大學(xué)出版社，2010.

［2］王 霞.稅收優(yōu)惠法律制度研究——以法律的規(guī)范性及正當(dāng)性為視角［M］.北京：法律出版社，2012.

［3］林培霞.從稅務(wù)審計(jì)的視角解讀小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策［J］.注冊(cè)稅務(wù)師，2014，（12）.

［4］楊振漢.小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策微效原因及提效措施［J］.西部財(cái)會(huì)，2013，（05）.

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［7］路向陽(yáng).小型微利企業(yè)的稅收籌劃［J］.注冊(cè)稅務(wù)師，2014，（11）.

（責(zé)任編輯：盛楨）

F812.422

A

2095-1280（2016）04-0077-10

倪 浩，男，云南省昆明市國(guó)家稅務(wù)局所得稅處干部。