提高審計報告質(zhì)量著力點的思考

周福萍，房敏鷹

(廣州工商學院，廣東 廣州 528137)

提高審計報告質(zhì)量著力點的思考

周福萍，房敏鷹

(廣州工商學院，廣東 廣州 528137)

隨著資本市場改革與發(fā)展，政府部門、監(jiān)管機構(gòu)對注冊會計師執(zhí)業(yè)質(zhì)量提出了更高要求。然而，從實際情況來看，在審計的過程當中，由于受到各種因素的影響，當前審計報告撰寫中存在立場錯位、約定書草率、委托越位等問題,為降低審計風險，在撰寫審計報告中應從規(guī)范審計工作控制、堅持規(guī)范原則、把握審計標準、加強業(yè)務學習四方面來提高審計報告質(zhì)量。

審計報告；質(zhì)量保障；標準控制；審計風險

審計報告的質(zhì)量就是指審計的最終產(chǎn)品的報告的可靠性，注冊會計師提供信息的準確程度，也就是說以更少的錯報和漏報為基礎(chǔ)，沒有重大錯報的概率。[1]同時，注冊會計師實際進行審計業(yè)務活動的過程當中，需要對被審計單位會計政策選用，財務狀況經(jīng)營成果是否公允反映企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量做出評價，得出相應的審計結(jié)論，最終提供審計意見書面文件。

一、審計報告質(zhì)量的現(xiàn)狀

不管是標準審計報告還是非標準審計報告，均有明確質(zhì)量標準，要求審計報告的溝通價值和審計工作的透明度，需要保證報告的真實性和可靠性，準確把握審計依據(jù)，衡量審計證據(jù)的尺度，對于審計發(fā)現(xiàn)的問題做出全面的分析和職業(yè)判斷。[2]

從實際情況來看，在審計的過程當中，由于受到各種因素的影響，審計證據(jù)業(yè)務鏈不緊密，從而影響審計風險的評估，造成審計報告出現(xiàn)不真實、片面評價等情況，導致審計風險明顯提高。隨著資本市場改革與發(fā)展，政府部門、監(jiān)管機構(gòu)對注冊會計師執(zhí)業(yè)質(zhì)量提出了更高要求，審計報告應具有信息含量和決策的相關(guān)性，隨審計工作的有序進行，審計程序的有效應用，保證審計工作穩(wěn)定有序的開展。法律法規(guī)的完善，政府所制定和實施的規(guī)范制度得到落實，為切實提升審計工作質(zhì)量發(fā)揮了作用，也正是因為如此，近些年來，審計工作的質(zhì)量和效率都有了一定的提升。筆者根據(jù)多年審計活動遇到的案例，在課題研究和分析的基礎(chǔ)上，系統(tǒng)歸納和總結(jié)審計報告撰寫中經(jīng)常遇到的問題，以降低審計風險、提升審計報告質(zhì)量作為抓手和著力點，提出撰寫審計報告應遵守的原則和規(guī)范，與審計同行共同探討，以達到共同提高的目的。

二、審計報告撰寫中常見的問題

1.立場錯位，加劇風險

實際進行審計工作的過程中，作為雙向獨立審計人，承擔經(jīng)濟監(jiān)督功能的主體作用，在參與審計工作的過程應保持高度的獨立性，假設(shè)審計人和被審計主體與委托主體當中具有利益關(guān)系或倫理關(guān)系，那么，必須申請回避。但是，事實上很多審計工作在開展的時候并沒有做到這一點，導致出現(xiàn)本不應該出現(xiàn)的錯位問題。一些注冊會計師在進行審計工作的過程當中沒有嚴格遵循執(zhí)業(yè)守則，進行審計的時候立場傾向性極為顯著，如有的審計人員對企業(yè)重組并購事項資產(chǎn)價格合理性加以評論，提出這項費用過高、那項并購沒有必要等建議。過去發(fā)生的交易有當時的時代背景，這種評價容易造成領(lǐng)導層之間相互猜疑，導致審計風險明顯提高。審計作為第三者不能置于管理者身份，注冊會計師的審計目標是確定關(guān)鍵的審計事項，關(guān)注持續(xù)經(jīng)營有關(guān)信息，保持職業(yè)懷疑的執(zhí)業(yè)態(tài)度，如果在審計中發(fā)現(xiàn)弄虛作假行為，要及時與管理層溝通，如果預期審計報告溝通某事項會造成公眾利益負面影響，應該在審計報告類型選用上做出專業(yè)選擇。如果是管理中出現(xiàn)嚴重的薄弱環(huán)節(jié)，也不應該在審計報告中直接表達，應該換一種方式，通過管理建議書的形式，指出管理存在的缺陷，提出在漏洞處設(shè)置制控點等建設(shè)性意見。換個角度，換個方式，就有不同效果，看似麻煩，其效果會事半功倍。因此，注冊會計師在進行審計工作的時候，需要嚴格遵循審計工作準則，嚴格規(guī)避立場偏移問題，角色改變就是功能的改變，其評價不僅沒有任何價值，反而會招致更大的審計風險。

2.約定書草率，留下隱患

在進行審計工作之前，會計師事務所會和客戶簽訂《審計業(yè)務約定書》，明確雙方的責任和義務，這是檢驗審計質(zhì)量和任務完成情況的標準，也是檢驗雙方責任和義務的履約依據(jù)。如果在后期出現(xiàn)糾紛，也能夠?qū)⑵渥鳛殛P(guān)鍵性的訴訟依據(jù)。然而，在實際開展審計簽約活動的過程當中，部分會計師事務所在和客戶簽約時候不夠重視，對于審計職責和審計范圍的界定不清晰不明確，最終導致各種問題的出現(xiàn)。如某會計師事務所接受一家企業(yè)董事會委托企業(yè)領(lǐng)導換屆后對目前“家底”的現(xiàn)狀進行資產(chǎn)審計，雙方協(xié)商確定了審計費用，臨走時口頭約定：審計前兩年經(jīng)營管理狀況，并提些建設(shè)性意見。而工作人員在制定《審計業(yè)務約定書》時標明對三個年度資產(chǎn)負債等狀況進行審計。簡單的“年度”變化，卻翻倍增加了審計工作量。由于對三個年度的會計處理進行了全面審核，審計范圍擴大、審計項目增多，因時間限制難以保證審計質(zhì)量，會計師事務所只好拿著厚厚的審計工作底稿與兩屆領(lǐng)導交換意見。由于工作量大，審計報告中提出的意見過于復雜，也導致糾紛的出現(xiàn)。原本不是企業(yè)管理層委托的審計重點卻成為重點審查項目，非重點關(guān)注事項卻投入了主要的審計資源，致使會計師事務所出力不討好，嚴重影響審計聲譽。

3.委托越位，誘導審計意見偏移

鑒證業(yè)務是社會審計工作的內(nèi)容，知識面廣，行業(yè)多，涉及的都是難度大的焦點問題，由于行業(yè)和專業(yè)特點，在委托中都使用專業(yè)語言，最容易使審計人員“順拐”進入陷阱。例如，某法院領(lǐng)導去外地海關(guān)購買拍賣的進口車輛作為業(yè)務用車，價格便宜驚人，他貪婪作怪，多開了發(fā)票回單位報賬。[3]多開報銷部分自己揣入腰包，數(shù)額較大，隨行司機舉報檢察院。檢察院委托會計師事務所鑒定經(jīng)濟事項：“某人假開發(fā)票報賬數(shù)萬元，是否構(gòu)成貪污?”這是很清楚的事實，腐敗發(fā)生在司法機構(gòu)內(nèi)部，檢察院尋求外部證據(jù)可以理解。簡單的問題復雜處理，考驗的是中介機構(gòu)的專業(yè)能力、自身素質(zhì)和職業(yè)判斷。注冊會計師出具經(jīng)濟案件鑒定報告，用“報賬事實清楚，資金所有權(quán)改變”作為回應，沒有采用“貪污”術(shù)語，有效地避免了“順拐”造成的錯位鑒定的陷阱。假設(shè)注冊會計師在參與審計的過程當中，原則性存在缺失，就不利于風險的管理和控制，假設(shè)注冊會計師所出具的審計報告表明犯罪嫌疑人存在貪污的情況，報告的意見就構(gòu)成貪污。但是，“貪污”為司法意義上的概念，審計人員對其進行分析和判定的時候無疑超出了審計范疇。假設(shè)注冊會計師在審計報告當中得出不存在貪污情況的判定結(jié)果，那么，就是一種越位行為。在這種情況下，注冊會計師的責任隨之增加，也會導致會計師事務所面臨更高的風險。這個案例突顯審計符合的重要性、越位危害的嚴重后果和質(zhì)量控制的必然結(jié)果。

三、提高審計報告質(zhì)量著力點的思考

1.規(guī)范審計工作，控制審計質(zhì)量

(1)保持獨立，不能錯位。審計工作的核心就是經(jīng)濟活動有效監(jiān)督，作為監(jiān)督者必須始終保持獨立的本色，盡職盡責做好本職工作。參加審計活動，關(guān)注企業(yè)環(huán)境，不僅要做到形式上獨立，還要保持實質(zhì)上獨立。做到形式上獨立容易，做到實質(zhì)上獨立很難，做到熟練掌握專業(yè)技能，發(fā)現(xiàn)、辨別信息真?zhèn)?，指出問題要害就更難做到，需要長期的歷練和永恒的堅持。在發(fā)表審計意見時不能感情用事，更不能以管理者身份指手畫腳，應嚴格按照審計工作程序，執(zhí)行行業(yè)規(guī)定，發(fā)揮職業(yè)特長，從企業(yè)發(fā)展和可持續(xù)經(jīng)營角度，發(fā)掘經(jīng)濟信息的真?zhèn)?，確保經(jīng)濟信息的準確可靠，為信息使用者提供可信賴的審計報告。

(2)加強溝通，陽光審計。審計過程的目的在于收集審計證據(jù)，這些證據(jù)的真?zhèn)涡枰樽C、核對、復合等大量的具體工作，在形成審計報告前必須做好與被審單位管理層和治理層的溝通，在相關(guān)事項與會計政策、相關(guān)事項與錯報的嚴重程度等方面，統(tǒng)一認識，讓審計工作在陽光下運行，保持審計工作的透明度。只有交換意見，相互溝通，才能辨別信息的真?zhèn)危拍馨咽占淖C據(jù)落實到工作底稿上。具備溝通能力是審計人員必備的業(yè)務要求，養(yǎng)成溝通習慣是職業(yè)操守。審計報告出現(xiàn)紕漏多數(shù)是因為不善于溝通交流，自以為是造成的。審計權(quán)威體現(xiàn)在實事求是和審計標準的熟練應用上，而不是審計唯我獨大的神秘化。最終的審計目的是讓這些虛假信息得到整改，保證會計信息的真實性和可靠性，保證會計信息公允地反映企業(yè)的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。[4]

(3)認真約定，嚴格履約。《審計業(yè)務約定書》是對審計范圍、審計收費和雙方責任與義務的約定，也是檢驗審計完成工作的書面合同，不能認為這是格式化手續(xù)，僅作為收費的依據(jù)。簽約前，必須做好審計的前期準備工作，包括對企業(yè)環(huán)境的了解，行業(yè)特點和風險評估等，根據(jù)自身能力的評估決定是否承接，特別是要對審計目標和審計范圍做好預估和研判。選擇有經(jīng)驗的人員參與協(xié)商，了解行業(yè)的特殊性，考慮審計程序的運用等，制訂周全的審計計劃，根據(jù)審計資源配備，測算審計的合理收費數(shù)額。認真對待約定書的前期簽訂工作，確保供需雙方嚴格履約。

(4)層層把關(guān)，認真復核。審計工作最終成果集中體現(xiàn)在審計報告上，報告的質(zhì)量關(guān)系到會計師事務所的聲譽和可持續(xù)發(fā)展問題。[5]必須建立報告復核機制和責任追究制度，嚴格執(zhí)行三級復核制的復核程序，做到層層把關(guān)，不留死角，主要復核審計結(jié)論證據(jù)是否充分，定性、定量是否準確；審計目標是否實現(xiàn)預先的設(shè)定，發(fā)表的審計意見與審計目標關(guān)聯(lián)程度；審計報告描述是否清楚，用詞是否恰當，特別是關(guān)鍵事項和重點問題要重點復核，確保審計質(zhì)量得到有效控制。

2.堅持規(guī)范原則，提高審計質(zhì)量

(1)審計證據(jù)相關(guān)性的基本原則。對于審計證據(jù)而言，相關(guān)性至關(guān)重要，要想切實提升審計證據(jù)的質(zhì)量，需要保證其足夠的相關(guān)與可靠。同時，依據(jù)相應的標準對其進行類別界定和劃分，保證所撰寫的報告主次分明，這樣審計意見最終形成的審計報告的質(zhì)量才會得到提升。

(2)審計依據(jù)層次性的基本原則。在對審計證據(jù)對象進行分析和判定的時候，離不開審計依據(jù)的支持，要根據(jù)實際情況以及實際需要，熟練掌握審計標準，做出準確的分析和判定。

(3)關(guān)鍵事項影響性的原則。在進行審計的過程當中，必須對于其中所涉及的關(guān)鍵事項有足夠的重視，需要在對其進行類別界定和劃分的基礎(chǔ)上，合理開展各項審計工作。關(guān)鍵事項和審計風險等具有緊密的關(guān)聯(lián)，在這個基礎(chǔ)上，才能夠更加及時全面地對各種審計風險進行管理和控制。

(4)重要性水平選型原則。審計重要性水平是注冊會計師選擇發(fā)表審計意見類型的重要因素，若超出審計重要性水平除了要增加評估外，還要對審計意見類型進行重新選擇。

(5)職業(yè)判斷專業(yè)化原則。實現(xiàn)審計目標是審計人員的追求，在錯綜復雜經(jīng)濟事項中辨別真?zhèn)我繉徲嬋藛T的職業(yè)判斷，而職業(yè)判斷來源于長期的審計實踐，來源于不同領(lǐng)域知識的積累。在審計工作中，利用職業(yè)判斷敏銳性的特點，捕捉審計目標相關(guān)信息，保證會計信息的真實性。

(6)實事求是真實性原則。實際審計工作的過程當中面臨著一系列的風險，同時，審計有著自身的基本屬性，因此，所出具的審計報告需要保證真實全面，需要將事實作為最基本的參考和指導，切實做到實事求是，在始終堅持這項基本原則的前提下，對審計對象的運營和發(fā)展狀況等做出真實全面的分析和判定。如果審計人員在工作的過程中盡職盡責，能夠順利完成各項任務，取得十分理想的績效，就要給予鼓勵。同時，如果發(fā)現(xiàn)存在問題，就需要進行深入研究和分析，找到導致問題出現(xiàn)的原因，在這個基礎(chǔ)上因地制宜地拿出相關(guān)應對舉措和辦法，保證各個問題都能夠及時地得到應對和處理。在嚴格遵循各項規(guī)范和標準的情況下，保證所出具的審計報告真實全面，做出公正的審計結(jié)論。

3.把握審計標準，提升審計質(zhì)量

審計標準就是衡量審計證據(jù)的尺度，把握法規(guī)層次，問題精準定性十分重要。我國政策法規(guī)和制度是多層次性的結(jié)構(gòu)體系，各種政策法規(guī)制度既有層次之分，又有相互聯(lián)系，從而構(gòu)成一個龐大的政策法規(guī)制度效力體系。[6]這些效力層次大致劃分為，國家層次的法律法規(guī)、地方層次的行政法規(guī)、企業(yè)的規(guī)章制度等。在處理審計證據(jù)的過程中，一定要把握審計標準，運用層次性的結(jié)構(gòu)體系指導審計工作，提升審計質(zhì)量。

4.加強業(yè)務學習，確保審計質(zhì)量

審計人員自身能力素質(zhì)的提高是拉動審計質(zhì)量提升的重要因素。因此，審計人員要不斷進行業(yè)務培訓，補充和更新專業(yè)知識，提升自身專業(yè)技能水平。在技能水平不斷獲得提升、經(jīng)驗不斷實現(xiàn)積累的情況下，審計人員能夠更加及時全面地應對各種審計風險，進行風險管理和控制；能夠更加順利地了解和把握行業(yè)專家的觀點和看法，及時形成一致的意見，保證審計工作順利開展，最終得出準確全面的審計結(jié)論。審計報告出現(xiàn)的質(zhì)量問題在很大程度上都反映了審計人員自身綜合素質(zhì)和分析能力的欠缺，提高審計人員歸納能力，培養(yǎng)其思維方式，才能提高審計報告的條理性和清晰度。此外，審計人員還要加強文字基本功的訓練，避免因用詞不當、語言表述不清影響信息使用者的判斷，從而確保審計報告的質(zhì)量。

綜上所述，為了保證和提升審計報告質(zhì)量，必須要規(guī)范審計工作，堅持相關(guān)原則，把握審計標準，同時，審計人員必須加強業(yè)務學習，不斷接受教育和培訓，補充和更新專業(yè)知識，提升自身專業(yè)技能水平?？傊匾晫徲媹蟾尜|(zhì)量管理，常抓不懈，警鐘長鳴，才能保證審計質(zhì)量目標的順利進行，最終得出準確全面的審計結(jié)論。

[1]張亞琴.如何提高內(nèi)部審計質(zhì)量[J].經(jīng)濟師，2009(6):182-183.

[2]陳太輝，張龍.如何提高審計專業(yè)人員的工作能力[J].審計研究，2011(4):25-31.

[3]劉家義.努力打造讓黨和人民滿意的審計鐵軍[N].人民日報(理論版),2014-03-19.

[4]房敏鷹，王樹峰，顧愛春.如何撰寫規(guī)范的審計報告[J].財務與會計,2012(8):70-71.

[5]董桃紅.提高審計報告質(zhì)量的途徑與措施[J].理財,2017(2):48-50.

[6]鄒金梅，游家鵬.淺談影響審計報告質(zhì)量的原因及對策[J].審計月刊，2015(9)：24-25.

ReflectionsonImprovingtheQualityFocusofAuditReports

ZHOU Fu-ping,FANG Min-ying

(Guangzhou College of Technology and Business,Guangzhou,Guangdong 528137,China)

With the reform and development of capital market,government department and related regulatory authority have raised higher requests toward audit quality of Certified Public Accountants (CPA).From the practical point of view,due to various factors affecting the audit process,there are some problems in the current writing of audit report,such as wrong position,hasty agreement and offside entrustment.In order to reduce the audit risk,the following four aspects should be abided during the preparation of audit report:standardizing the control of audit work,upholding the principles of norms,grasping the standards of auditing and strengthening business learning,thus to improve the quality of audit report.

audit report;quality assurance;standard control;audit risk

2017-10-14

廣東省教育廳青年創(chuàng)新人才類項目(人文社科)《應用型本科實驗實訓室內(nèi)涵建設(shè)》(2015WQNCX158)

周福萍(1985-)，女，江西大余人，管理學碩士，講師，主要從事審計、會計信息化研究。

F239.4

A

1008-469X(2017)06-0064-04