淺析營(yíng)改增后集團(tuán)企業(yè)統(tǒng)借還利息問(wèn)題

文/趙敏

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淺析營(yíng)改增后集團(tuán)企業(yè)統(tǒng)借還利息問(wèn)題

文/趙敏

隨著營(yíng)改增稅務(wù)改革的不斷拓展與深入，與營(yíng)改增相關(guān)的企業(yè)稅務(wù)事項(xiàng)也逐漸重新受到重視。統(tǒng)借統(tǒng)還是許多集團(tuán)企業(yè)采用的資金管理方式，也是集團(tuán)企業(yè)享受稅收優(yōu)惠的有效途徑之一。明晰營(yíng)改增后集團(tuán)企業(yè)統(tǒng)借統(tǒng)還利息問(wèn)題對(duì)企業(yè)規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、強(qiáng)化內(nèi)部控制具有重要意義。但是縱觀目前在營(yíng)改增背景下討論集團(tuán)企業(yè)統(tǒng)借統(tǒng)還利息問(wèn)題的研究，很少有相關(guān)研究涉及統(tǒng)借統(tǒng)還的稅制改革問(wèn)題。鑒于此，本文試圖在營(yíng)改增及統(tǒng)借統(tǒng)還利息闡釋基礎(chǔ)上，著重兩方面的介紹：一是統(tǒng)借統(tǒng)還的稅務(wù)事項(xiàng)處理；二是解析了營(yíng)改增背景下提升統(tǒng)借統(tǒng)還利息有效性的策略。期望通過(guò)這兩方面的解析為集團(tuán)企業(yè)稅務(wù)完善有所啟示。

營(yíng)改增；統(tǒng)借統(tǒng)還；利息

2016年財(cái)政部出臺(tái)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)改增試點(diǎn)的通知》，將統(tǒng)借統(tǒng)還具體分為兩類(lèi)，分別是集團(tuán)或者集團(tuán)內(nèi)核心企業(yè)作為統(tǒng)借方，即集團(tuán)或者是集團(tuán)內(nèi)核心企業(yè)對(duì)外發(fā)行債券或向金融機(jī)構(gòu)借款后，將借到的資金分撥給下屬企業(yè)，并向下屬企業(yè)收取應(yīng)該付給金融機(jī)構(gòu)的本息；集團(tuán)所屬的財(cái)務(wù)企業(yè)作為統(tǒng)借方，企業(yè)集團(tuán)通過(guò)對(duì)外發(fā)行債券或者向金融機(jī)構(gòu)借款后，由集團(tuán)的財(cái)務(wù)企業(yè)向下屬單位收取利息，并轉(zhuǎn)給集團(tuán)，由集團(tuán)統(tǒng)一歸還金融機(jī)構(gòu)。但是在這兩類(lèi)統(tǒng)借統(tǒng)還的利息方面在實(shí)際企業(yè)中更多涉及到增值稅和稅收政策的影響，目前在理論研究與實(shí)踐探索中鮮有關(guān)于統(tǒng)借統(tǒng)還的問(wèn)題探討。鑒于此，本文試圖在探討營(yíng)改增背景下的統(tǒng)借統(tǒng)還的稅務(wù)處理事項(xiàng)，著重闡釋它的有效性策略。

一、營(yíng)改增及統(tǒng)借統(tǒng)還利息概述

營(yíng)改增作為我國(guó)有史以來(lái)最為重要的稅制調(diào)整，2016年5月1日我國(guó)將“營(yíng)改增”全面推向全國(guó)。營(yíng)改增也對(duì)我國(guó)原來(lái)征收營(yíng)業(yè)稅的各行各業(yè)帶來(lái)了巨大的影響，例如房地產(chǎn)行業(yè)，建筑行業(yè)等。營(yíng)改增的最大優(yōu)勢(shì)就是它解決了營(yíng)業(yè)稅重復(fù)征稅的問(wèn)題，而營(yíng)改增對(duì)統(tǒng)借統(tǒng)還的利息問(wèn)題也會(huì)產(chǎn)生影響。但是這種影響會(huì)根據(jù)借款利率水平與利息率的比較決定的。統(tǒng)借統(tǒng)還指的是由集團(tuán)企業(yè)向金融機(jī)構(gòu)貸款，并由其所屬企業(yè)申請(qǐng)使用。統(tǒng)借統(tǒng)還需要具備三個(gè)條件：一是統(tǒng)借統(tǒng)還的適用主體是集團(tuán)企業(yè)；二是資金主要來(lái)源于金融機(jī)構(gòu)和發(fā)行債券；三是統(tǒng)借統(tǒng)還并不存在提升利率的問(wèn)題。但是統(tǒng)借統(tǒng)還必須有一個(gè)前提，就是集團(tuán)企業(yè)必須經(jīng)過(guò)相關(guān)登記部門(mén)的核準(zhǔn)登記。實(shí)際上，統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務(wù)還涉及到印花稅與所得稅處理。統(tǒng)借統(tǒng)還還受到許多國(guó)家政策的保護(hù)，例如國(guó)家支持中小型企業(yè)的發(fā)展?？傊?，營(yíng)改增背景下研究統(tǒng)借統(tǒng)還對(duì)目前集團(tuán)企業(yè)稅務(wù)籌劃等具有重要意義。

二、統(tǒng)借統(tǒng)還涉稅事項(xiàng)處理解析

在營(yíng)改增前，根據(jù)規(guī)定，對(duì)集團(tuán)企業(yè)或者是集團(tuán)核心企業(yè)的金融機(jī)構(gòu)借款或者發(fā)行債券后，將借到的資金劃撥給下屬單位，其中向下屬單位按照金融機(jī)構(gòu)的借款利率收取利息，不得按照高于借款利率收取利息，而且利息不征收營(yíng)業(yè)稅。在營(yíng)改增后，與營(yíng)業(yè)稅的征收有些相似，集團(tuán)企業(yè)或者集團(tuán)核心企業(yè)要按照不高于金融機(jī)構(gòu)的利率或者發(fā)行債券的利率向下屬單位收取利息費(fèi)用，這樣的利息費(fèi)用不征收增值稅，但是若高于金融機(jī)構(gòu)的利率或者發(fā)行債券的利率，則應(yīng)全額繳納增值稅。

統(tǒng)借統(tǒng)還涉稅事項(xiàng)目前在營(yíng)改增前與營(yíng)改增后的征收方式相類(lèi)似，但是也存在一些問(wèn)題。首先統(tǒng)借統(tǒng)還主要針對(duì)的是集團(tuán)企業(yè)，集中管理使下屬單位不能掌握籌資的主動(dòng)權(quán)，缺乏風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)和成本意識(shí)。其次集團(tuán)企業(yè)主要是將貸款資金轉(zhuǎn)移至下屬單位，但是利率是由下屬單位轉(zhuǎn)移至集團(tuán)企業(yè)，集團(tuán)企業(yè)負(fù)責(zé)還款的任務(wù)，這加大了集團(tuán)企業(yè)的籌資難度。最后下屬單位與企業(yè)集團(tuán)的統(tǒng)借統(tǒng)還是內(nèi)部借款，而缺乏剛性約束，極易使集團(tuán)企業(yè)陷入籌資的被動(dòng)。

此外，營(yíng)業(yè)稅改變?yōu)樵鲋刀愔皇墙y(tǒng)借統(tǒng)還的其中之一，實(shí)際上還涉及到所得稅與印花稅。《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)從關(guān)聯(lián)方接受的權(quán)益性投資和債權(quán)性投資的比例超過(guò)一定的比例的利息支出，不可以扣除利息支出。企業(yè)在實(shí)際中接受關(guān)聯(lián)方的投資中權(quán)益性投資與債權(quán)性投資的比例分別為，非金融企業(yè)2：1，金融企業(yè)5：1。金融性質(zhì)的機(jī)構(gòu)與企業(yè)進(jìn)行的借款業(yè)務(wù)要繳納印花稅，稅率為萬(wàn)分之零點(diǎn)五，而非金融機(jī)構(gòu)與企業(yè)進(jìn)行的借款業(yè)務(wù)不需要繳納印花稅。總之，統(tǒng)借統(tǒng)還涉及的稅務(wù)事項(xiàng)并不復(fù)雜，在營(yíng)改增前后的差異點(diǎn)并不是很多，但是仍然存在一些亟待解決的問(wèn)題。

三、營(yíng)改增背景下提升統(tǒng)借統(tǒng)還利息有效性的策略

（一）充分認(rèn)識(shí)統(tǒng)借統(tǒng)還在營(yíng)改增前后的差異性及其風(fēng)險(xiǎn)

認(rèn)識(shí)營(yíng)改增前后統(tǒng)借統(tǒng)還的差異性是提升其利息有效性的途徑之一。首先由原來(lái)的營(yíng)業(yè)稅改為了增值稅，原來(lái)的重復(fù)征稅問(wèn)題與價(jià)內(nèi)稅變?yōu)榱税凑赵鲋殿~征稅與價(jià)外稅。這直接影響了利息支出的計(jì)算方式存在差異性，而且在稅收匯繳的流程設(shè)計(jì)上也有所不同。其次增值稅避免重復(fù)征稅的有效措施是進(jìn)項(xiàng)與銷(xiāo)項(xiàng)的抵扣，因此在利息支出方面理論上是不能夠進(jìn)行抵扣的，但是可以利用增值稅的這一條件進(jìn)行合理避稅，而原來(lái)的營(yíng)業(yè)稅并不能這樣做。最后營(yíng)改增前后統(tǒng)借統(tǒng)還的變化不僅僅是名稱(chēng)等變化，而是流程的嚴(yán)密設(shè)計(jì)，必須具有相關(guān)的發(fā)票才能享受免稅優(yōu)惠，一旦集團(tuán)企業(yè)向下屬單位收取的利息率高于金融機(jī)構(gòu)的利息率，這樣的盈余操作會(huì)反映在發(fā)票管理方面，因此這更加使企業(yè)的盈余管理嚴(yán)密。

認(rèn)識(shí)營(yíng)改增前后的統(tǒng)借統(tǒng)還的風(fēng)險(xiǎn)與影響是提升其利息有效性的又一措施之一。在稅收減免政策前提下，一般情況下，統(tǒng)借統(tǒng)還企業(yè)的稅負(fù)沒(méi)有發(fā)生變化。但是有一個(gè)例外就是印花稅，無(wú)論財(cái)務(wù)企業(yè)是否屬于集團(tuán)企業(yè)，均需要繳納印花稅。統(tǒng)借統(tǒng)還對(duì)稅收減免的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)很?chē)?yán)格，但是卻存在地區(qū)差異性。營(yíng)改增前后均規(guī)定，集團(tuán)企業(yè)向下屬單位收取的利息率不得高于金融機(jī)構(gòu)的利率，才可以減免增值稅，否則全額繳納?！抖惽翱鄢龁?wèn)題通知》和《納稅調(diào)整通知》對(duì)統(tǒng)借統(tǒng)還支付利息問(wèn)題根據(jù)不同地區(qū)的稅務(wù)機(jī)關(guān)作出的規(guī)定不同，因此在營(yíng)改增前后均帶來(lái)了企業(yè)稅收風(fēng)險(xiǎn)。

鑒于以上風(fēng)險(xiǎn)性分析，首先集團(tuán)企業(yè)可以直接將所借資金分撥下屬單位，不經(jīng)過(guò)委托財(cái)務(wù)企業(yè)，減少印花稅繳納；其次核實(shí)集團(tuán)企業(yè)與下屬單位間利息率和金融機(jī)構(gòu)利息率的高低，了解不同地區(qū)稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅務(wù)文件，及時(shí)與其溝通，將貸款額度控制在一定的關(guān)聯(lián)債資范圍內(nèi)；最后貸款模式要簡(jiǎn)單，不能出現(xiàn)多次轉(zhuǎn)貸現(xiàn)象，規(guī)避稅收風(fēng)險(xiǎn)。

（二）應(yīng)對(duì)營(yíng)改增對(duì)集團(tuán)企業(yè)的影響策略

營(yíng)改增對(duì)集團(tuán)企業(yè)的影響不僅僅體現(xiàn)于利息的計(jì)算方式、繳納流程等，更重要的是體現(xiàn)于發(fā)票管理與納稅籌劃。統(tǒng)借統(tǒng)還利息如果集團(tuán)企業(yè)向下屬單位收取的利息率高于金融機(jī)構(gòu)的利息率，那么所繳納的增值稅就需要進(jìn)行發(fā)票管理和提前進(jìn)行納稅籌劃。如果需要繳納增值稅，則要進(jìn)行增值稅專(zhuān)用發(fā)票的申領(lǐng)等，了解相關(guān)的增值稅發(fā)票的認(rèn)證日期、抵扣日期，要建立增值專(zhuān)用發(fā)票管理小組，對(duì)抵扣發(fā)票進(jìn)行合理管理。此外，要積極的做好納稅籌劃工作，核算比較營(yíng)改增前后對(duì)統(tǒng)借統(tǒng)還利息的影響差異，要將各地區(qū)的稅務(wù)機(jī)關(guān)不同的稅務(wù)規(guī)定進(jìn)行匯總，比較稅收優(yōu)惠條件，比較集團(tuán)企業(yè)與下屬單位劃撥資金的方式所帶來(lái)的稅負(fù)多少，例如印花稅更適合不通過(guò)委托財(cái)務(wù)企業(yè)進(jìn)行劃撥?？傊?，營(yíng)改增的影響主要是納稅抵扣、發(fā)票管理、流程嚴(yán)密，無(wú)論是統(tǒng)借統(tǒng)還還是其他業(yè)務(wù)納稅，均需要做好這幾項(xiàng)增值稅工作。

四、結(jié)語(yǔ)

營(yíng)改增對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)、服務(wù)業(yè)等行業(yè)均具有重大影響，其帶來(lái)的影響有正向的也有負(fù)向的。營(yíng)改增后集團(tuán)企業(yè)統(tǒng)借統(tǒng)還利息問(wèn)題一直是理論研究中關(guān)注較少的部分，一方面是因?yàn)槠湟?guī)定較為簡(jiǎn)單，而且目前的規(guī)定也不盡完善，為企業(yè)集團(tuán)的稅收帶來(lái)了很大的風(fēng)險(xiǎn)；另一方面是由于營(yíng)改增后統(tǒng)借統(tǒng)還利息核算的實(shí)質(zhì)性改變不多，主要體現(xiàn)在其計(jì)算方式以及與增值稅相關(guān)的發(fā)票管理、抵扣籌劃等環(huán)節(jié)。鑒于此，本文主要著重于兩個(gè)方面的介紹，即統(tǒng)借統(tǒng)還納稅事項(xiàng)的處理與營(yíng)改增后的應(yīng)對(duì)策略，但實(shí)踐中絕不僅僅局限于這兩個(gè)方面。因此由于時(shí)間與篇幅的限制，不能一一詳盡的進(jìn)行闡釋?zhuān)ㄗh后續(xù)研究可以完善和深入的探討。

［1］ 俞建忠. 企業(yè)開(kāi)展“統(tǒng)借統(tǒng)還”業(yè)務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)及影響分析［J］. 時(shí)代金融旬刊，2015（20）：111-112.

［2］ 楊振漢. 企業(yè)集團(tuán)統(tǒng)借統(tǒng)還利息涉稅業(yè)務(wù)簡(jiǎn)析［J］. 交通財(cái)會(huì)，2014（5）：67-69.

［3］ 江蘇省國(guó)稅局. 統(tǒng)借統(tǒng)還：符合規(guī)定的免增值稅［N］. 財(cái)會(huì)信報(bào)，2016年6月6日（B02版）.

（作者單位：山東豐源集團(tuán)股份有限公司）

上接（第164頁(yè)）

報(bào)稅和納稅等工作的有序開(kāi)展。

（三）提升地勘單位的財(cái)務(wù)人員專(zhuān)業(yè)化技能及其管理系統(tǒng)

1.提升地勘單位的財(cái)務(wù)人員專(zhuān)業(yè)化技能。作為直接參與到企業(yè)成本核算、報(bào)稅、納稅工作的財(cái)務(wù)人員，地勘單位要形成激勵(lì)措施來(lái)提升財(cái)務(wù)人員的專(zhuān)業(yè)化技能，鼓勵(lì)財(cái)務(wù)人員通過(guò)主動(dòng)學(xué)習(xí)來(lái)獲得技能提升，尤其是針對(duì)“營(yíng)改增”知識(shí)的專(zhuān)業(yè)技能水平的培養(yǎng)，以提高地勘單位財(cái)務(wù)人員的業(yè)務(wù)水平和專(zhuān)業(yè)素質(zhì)，進(jìn)一步提升地勘單位的財(cái)務(wù)管理水平。

2.提升地勘企業(yè)的財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)。地勘單位的納稅標(biāo)準(zhǔn)從傳統(tǒng)的營(yíng)業(yè)稅轉(zhuǎn)變?yōu)樵鲋刀惸Ｊ?，其成本核算方法和稅率都發(fā)生了變化。然而地勘單位的財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)仍然沿用舊的財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)，存在很多項(xiàng)目的缺漏，一方面不利于為企業(yè)在新形勢(shì)下制定相關(guān)制度標(biāo)準(zhǔn)提供科學(xué)依據(jù)，另一方面也會(huì)增加核算難度。因此，地勘單位要對(duì)財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)進(jìn)行及時(shí)更新，以規(guī)范其財(cái)務(wù)管理，提高工作效率，也可以避免舊系統(tǒng)中的舊標(biāo)準(zhǔn)所引發(fā)的偷漏稅現(xiàn)象。

（四）清理單位存量資產(chǎn)，做好存量資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的準(zhǔn)備

地勘單位所在行業(yè)使用到大型專(zhuān)業(yè)儀器和重型設(shè)備較多，而且其更新?lián)Q代的周期較長(zhǎng)。在“營(yíng)改增”政策實(shí)施的前期所購(gòu)置的大型設(shè)備，在很長(zhǎng)一段時(shí)間范圍內(nèi)，都將不會(huì)購(gòu)置新設(shè)備，這樣就在很長(zhǎng)一段時(shí)間內(nèi)都無(wú)法通過(guò)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣來(lái)降低企業(yè)稅負(fù)，以減低生產(chǎn)成本。那么，作為地勘單位，要結(jié)合自身的實(shí)際情況，及時(shí)清理單位存量資產(chǎn)，將存量資產(chǎn)的相關(guān)購(gòu)置資料收集完整、保存完好，把存量資產(chǎn)的賬做細(xì)、做實(shí)，為存量資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣做好準(zhǔn)備。

三、結(jié)束語(yǔ)

總而言之，“營(yíng)改增”稅改政策的實(shí)施是我國(guó)稅收體系的一次重大變革，對(duì)地勘單位的影響巨大。各地勘單位要通過(guò)完善財(cái)務(wù)核算體系、細(xì)化財(cái)務(wù)工作、強(qiáng)化財(cái)務(wù)管理來(lái)積極應(yīng)對(duì)這一個(gè)重大變革，并提升自身的管理水平?！盃I(yíng)改增”政策制定初衷是為企業(yè)降低稅負(fù)，地勘單位要合理規(guī)劃、強(qiáng)化管理、多與稅務(wù)部門(mén)進(jìn)行溝通，才能合理利用“營(yíng)改增”政策來(lái)降低企業(yè)稅負(fù)，為地勘單位的可持續(xù)發(fā)展提供堅(jiān)實(shí)的保障。

參考文獻(xiàn)：

［1］邱單單.煤炭地質(zhì)勘查行“營(yíng)改增”稅負(fù)變化及政策建議［J］.財(cái)會(huì)月刊，2015，35.

［2］于崇玲.地勘單位的“營(yíng)改增”的稅收籌劃［J］.科技與企業(yè)，2014（7）.

（作者單位：廣東省有色地質(zhì)環(huán)境中心）